Maatstaf van heffing

29 juni 2018 – nr. 2018/84956

Omzetbelasting. Maatstaf van heffing

Belastingdienst/Directie Vaktechniek Belastingen

De Staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.

Dit besluit vervangt en actualiseert eerder gepubliceerde beleidsbesluiten over de maatstaf van heffing.

1. Inleiding

Dit besluit bevat beleidsregels en goedkeuringen over de maatstaf van heffing voor de btw. De maatstaf van heffing is het bedrag waarover de belastingplichtige btw verschuldigd is. Het besluit bevat de volgende beleidsmatige aanwijzingen en verduidelijkingen:

 § 3: geeft voorbeelden van gevallen waarin al dan niet sprake is van een rechtstreeks verband tussen vergoeding en prestatie.
§ 4.1: geeft voorbeelden van doorlopende posten. Zo zijn de kosten voor de levering van energie voor landvoertuigen die een tankpasuitgever betaalt in naam en voor rekening van de tankpashouder doorlopende posten. Goedgekeurd is dat een belastingplichtige de in naam en voor rekening van een opdrachtgever betaalde kosten als zijn eigen kosten mag aanmerken.
§ 4.2: goedgekeurd is om bepaalde bedragen gelijk te stellen met doorlopende posten. Het voorbeeld over de procureur is verwijderd, omdat het procureurschap is afgeschaft.
§ 5.1: geeft aan dat de rente over bedragen die een dienstverlener onder zich houdt, niet in mindering gebracht mogen worden op de maatstaf van heffing.
§ 5.2: goedgekeurd is om het doorbelasten van de overdrachtskosten aan een koper bij een verkoop vrij op naam bij de verkoper buiten de heffing van btw te laten.
§ 5.3: geeft aan dat het bedrag aan geliquideerde kosten niet in mindering gebracht mag worden op de maatstaf van heffing.
§ 5.4: goedgekeurd is dat niet tot de vergoeding worden gerekend de kosten van de normale verpakking, waarvan bij terugzending aanspraak op terugbetaling bestaat.
§ 5.5: goedgekeurd is om de vergoeding van een curator in een faillissement vast te stellen op het bedrag van het aanwezige boedelactief. Daarnaast is goedgekeurd dat de vergoeding wordt vastgesteld op 100/121e deel van het aanwezige boedelactief, als de failliet geen aanspraak kan maken op aftrek van de btw die de curator in rekening brengt.
§ 5.6: goedgekeurd is dat de btw wordt voldaan over de daadwerkelijk ontvangen kredietbeperkingstoeslag.
§ 6: beschrijft de behandeling voor de heffing van btw bij het ontvangen van fooien.
§ 7: beschrijft uitgangspunten die gelden bij het bepalen van een vergoeding voor een fictieve levering. Goedgekeurd is om de historische aankoopprijs als de vergoeding te gebruiken bij fictieve leveringen vanwege privéonttrekking of bedrijfsbeëindiging die binnen een jaar na aanschaf van het goed plaatsvinden.

1.1 Gebruikte begrippen en afkortingen

AWR Algemene wet inzake rijksbelastingen
BPM: belasting van personenauto’s en motorrijwielen
Btw: omzetbelasting
btw-richtlijn: Richtlijn 2006/112/EG van de Raad van de Europese Unie van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (PbEG 2006, L 347)
HvJ: Hof van Justitie van de Europese Unie
uitvoeringsbeschikking: Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968
uitvoeringsbesluit: Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968
wet: Wet op de omzetbelasting 1968

2. Juridisch kader

De maatstaf van heffing is in artikel 8 van de wet opgenomen. Deze bepaling is nader uitgewerkt in de artikelen 2 tot en met 5a van het uitvoeringsbesluit en de artikelen 5 tot en met 5b van de uitvoeringsbeschikking. Deze bepalingen vinden hun basis in de hoofdstukken 1, 2 en 5 van Titel VII van de btw-richtlijn.

3. Vergoeding

De btw wordt berekend over de vergoeding (artikel 8, eerste lid, van de wet). De vergoeding is het totale bedrag dat voor de levering of de dienst wordt berekend, met uitzondering van de btw. Voor het kunnen aanmerken van een bedrag als vergoeding is in elk geval noodzakelijk dat er een rechtstreeks verband bestaat tussen dit bedrag en een levering of dienst.1 Een voorbeeld van zo’n situatie is de vergoeding2 die aan de leverancier of dienstverrichter toekomt als deze instemt met het verzoek van de afnemer om de overeenkomst te beëindigen. Deze vergoeding is dan de tegenprestatie voor het meewerken aan de beëindiging van de overeenkomst.

Voorbeelden van situaties waarin een rechtstreeks verband ontbreekt tussen betaalde of in rekening gebracht bedragen en enige prestatie zijn:

  • de waarborgsom (al dan niet door middel van een bankgarantie) die de koper van een onroerende zaak ingevolge de (voorlopige) koopovereenkomst moet betalen en die de verkoper volgens die overeenkomst mag behouden als de koper niet voldoet aan zijn verplichtingen;

  • de zogeheten voorrijkosten die aan de leverancier of dienstverrichter toekomen als de klant, ondanks de gemaakte afspraken, niet thuis is voor ontvangst van het goed of de dienst. De voorrijkosten worden alleen in rekening gebracht als de klant niet thuis blijkt te zijn.

4. Doorlopende posten of daarmee gelijk te stellen bedragen

4.1 Doorlopende posten

Een doorlopende post is een betaling aan een derde die door de belastingplichtige wordt gedaan in naam en voor rekening van zijn opdrachtgever. Een doorlopende post behoort niet tot de vergoeding voor de levering of dienst verricht door de belastingplichtige. De betaling door de belastingplichtige aan een derde berust op een rechtstreekse rechtsverhouding tussen de derde en de opdrachtgever.

Voorbeelden van situaties waar sprake is van doorlopende posten zijn:

  • overdrachtsbelasting die in naam en voor rekening van de koper van de onroerende zaak wordt betaald;

  • btw die bij invoer in naam en voor rekening van de importeur wordt betaald door de douane-expediteur;

  • bpm die door de dealer wordt betaald bij registratie van de auto in naam en voor rekening van de koper van de auto;

  • griffierechten (inclusief uitgaven voor legalisaties en apostilles) die in naam en voor rekening van de procespartij worden betaald;

  • leges voor de toetsing van aangegane of gewijzigde pachtovereenkomsten door de Grondkamer die in naam en voor rekening van een derde worden betaald;

  • rechten voor het deponeren en muteren van registraties van merken door het Benelux-Bureau voor de Intellectuele Eigendom die in naam en voor rekening van een derde worden betaald;

  • in Nederland gemaakte kosten voor de levering van energie voor landvoertuigen door de exploitant van het station die door de uitgever van een tankpas worden betaald in naam en voor rekening van de tankpashouder. Deze kosten moeten in dat geval individualiseerbaar zijn, bijvoorbeeld op basis van de kaartnummers en -registraties.

Voorbeelden van een situatie waarin geen sprake is van een doorlopende post, maar waar de kosten deel uitmaken van de vergoeding voor de door de belastingplichtige verrichte prestaties, zijn:

  • de bpm die een importeur op eigen naam en voor eigen rekening verschuldigd is bij registratie van de auto; en

  • de kosten van bezorging van goederen bij de klant, wanneer de bezorging voor rekening en risico van de verkoper is.

In de praktijk doen zich ook situaties voor waarin een belastingplichtige betalingen verricht die voortvloeien uit een rechtsbetrekking tussen zijn opdrachtgever en een derde en waarbij over die kosten btw in rekening is gebracht. De belastingplichtige mag de op die kosten drukkende btw niet als voorbelasting in aftrek brengen als het doorlopende posten zijn. Niet hij maar de opdrachtgever is dan immers de afnemer van de prestatie. In de praktijk worden dergelijke doorlopende posten (inclusief de in rekening gebrachte btw) echter soms door de belastingplichtige behandeld als eigen ingekochte prestaties. De bedragen van die kosten en de daarop betrekking hebbende btw brengt de belastingplichtige voor dezelfde bedragen weer aan zijn opdrachtgever in rekening. Voor de toepassing van de btw wordt door deze behandeling eenzelfde resultaat behaald als bij rechtstreekse toerekening van de kosten aan de opdrachtgever, namelijk een btw-heffing bij de werkelijke afnemer van de prestatie tegen eenzelfde bedrag aan btw. Daarom keur ik met toepassing van artikel 63 AWR het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat een belastingplichtige de in naam en voor rekening van een opdrachtgever betaalde kosten als zijn eigen kosten aanmerkt en de daarover aan hem berekende btw als voorbelasting in aftrek brengt.

Voorwaarden

Voor deze goedkeuring gelden de volgende voorwaarden:

  • de belastingplichtige berekent de kosten voor hetzelfde bedrag en onder hetzelfde btw-regime door aan zijn opdrachtgever en voldoet de hierover verschuldigde btw op aangifte;

  • de belastingplichtige vermeldt de kosten afzonderlijk op de factuur aan de opdrachtgever; en

  • de belastingplichtige rekent het bedrag van deze kosten niet mee bij de vaststelling van zijn recht van aftrek op zijn algemene kosten.

4.2 Daarmee gelijk te stellen bedragen

Voor het verrichten of vastleggen van diverse (rechts)handelingen is de tussenkomst van een (semi-)overheidslichaam soms voorgeschreven of wenselijk. De verschillende instellingen brengen voor het verrichten van de daarmee verband houdende werkzaamheden bepaalde bedragen in rekening. Het kader waarbinnen de heffing van deze bedragen plaatsvindt is vastgelegd in ter zake geldende regelgeving. In de praktijk worden die bedragen rechtstreeks aan de belastingplichtige in rekening gebracht. De belastingplichtige voldoet de bedragen op eigen naam maar voor rekening van de opdrachtgever en brengt deze bedragen vervolgens in rekening aan zijn opdrachtgever. Van een doorlopende post is geen sprake nu de belastingplichtige de bedragen op eigen naam voldoet.

Het betreft de volgende kostenposten:

  • uitgaven voor kadastrale rechten die verschuldigd zijn in relatie tot (wijzigingen in) diverse registers die het Kadaster bijhoudt;

  • uitgaven in verband met een handelsnaamonderzoek in het kader van de Handelsnaamwet door de Kamer van Koophandel;

  • uitgaven ten behoeve van een zeebrief, nationaliteitsverklaringen of meetbrief door de Inspectie Leefomgeving en Transport dan wel door een door de Inspectie erkend klassenbureau;

  • uitgaven voor de afgifte van een bewijs van inschrijving van een vliegtuig in het Nederlandse Burgerluchtvaartregister door de Inspectie Leefomgeving en Transport; en

  • uitgaven voor het afnemen van theorie- en praktijkexamens (inclusief tussentijdse toetsen) voor motorvoertuigen, de verstrekking van Eigen verklaringen (benodigd voor afgifte Verklaring van geschiktheid) en examinerende, certificerende en toezichthoudende activiteiten op het vlak van de vakbekwaamheid van medewerkers in transport, personenvervoer en logistiek door het CBR. Het betreft de bedragen die door het CBR aan de rijopleider in rekening worden gebracht voor rekening van de (examen)kandidaat op wiens naam het examen c.q. de activiteit is gesteld en die vervolgens door de rijopleider aan deze (examen)kandidaat worden doorberekend.

Om te voorkomen dat btw-heffing plaatsvindt over die – zonder btw in rekening gebrachte – bedragen, zouden de betreffende instellingen afrekeningen moeten maken op naam van de opdrachtgever van de belastingplichtige. Het opstellen van dergelijke afrekeningen kan voor die instellingen echter problematisch zijn en zal gepaard gaan met extra kosten. Om administratieve lastenverzwaring te voorkomen, verdient het de voorkeur aan te sluiten bij de bestaande praktijk en de facturering via de belastingplichtige te laten verlopen. Daarom keur ik op grond van artikel 63 AWR het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat de in dit onderdeel genoemde kosten buiten de heffing van btw blijven.

Voorwaarden

Voor deze goedkeuring gelden de volgende voorwaarden:

  • de kosten zijn zonder btw in rekening gebracht aan de belastingplichtige;

  • de belastingplichtige berekent de kosten door voor hetzelfde bedrag dat op grond van de van toepassing zijnde bepalingen en voorschriften is verschuldigd voor de verrichte handeling(en);

  • de belastingplichtige reikt een afrekening of factuur uit aan zijn opdrachtgever waarop deze kosten afzonderlijk worden vermeld; en

  • de belastingplichtige laat het bedrag van de doorbelaste kosten bij de vaststelling van zijn recht op aftrek buiten beschouwing.

Onder de hiervóór genoemde voorwaarden geldt deze goedkeuring ook als de belastingplichtige ten behoeve van zijn opdrachtgever een derde inschakelt, waarbij die derde de kosten op eigen naam betaalt en vervolgens zonder btw doorberekent aan de opdrachtgever.

Uitgaven voor inlichtingenverstrekkingen door verschillende instanties (bijvoorbeeld het Kadaster en de Rijksdienst voor het Wegverkeer) behoren steeds tot de vergoeding. Dit geldt ook voor kosten in verband met het opvragen van uittreksels en andere bescheiden uit diverse registers. Ook vergoedingen die een dienstverlener betaalt voor een registratie op vrijwillige basis (zoals registratie van een testament of een onderhandse akte) behoren steeds tot de vergoeding.

5. Andere bedragen

5.1 Rente over bij een dienstverlener berustende bedragen

In de praktijk komt het voor dat een dienstverlener gelden van derden gedurende een bepaalde periode op een daartoe opengestelde bankrekening onder zich houdt (bijvoorbeeld een door de koper van een onroerende zaak gestorte waarborgsom). De dienstverlener betaalt de hiervoor ontvangen rente door aan de rechthebbende dan wel verrekent dit bedrag na de berekening van btw met het door hem aan zijn cliënt gedeclareerde honorarium. Bij het bepalen van de verschuldigde belasting, wordt de rente niet in mindering gebracht op de maatstaf van heffing.

5.2 Verkoop ‘vrij op naam’

Bij een zogenoemde verkoop vrij op naam brengt de notaris kosten in rekening aan de verkoper. Deze kosten worden in beginsel gemaakt ten behoeve van de koper. Wanneer het kosten betreft zoals genoemd onder 4.2 (bijvoorbeeld de kosten voor kadastrale rechten) keur ik op grond van artikel 63 AWR het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur onder de volgende voorwaarde goed dat de kosten die de notaris bij een zogenoemde verkoop vrij op naam in rekening brengt aan de verkoper en die de verkoper vervolgens doorberekent aan de koper, ook bij de verkoper buiten de heffing van btw blijven als het betreft kosten als genoemd in onderdeel 4.2.

Voorwaarde

Voor deze goedkeuring zijn de voorwaarden genoemd in onderdeel 4.2 van overeenkomstige toepassing.

5.3 Geliquideerde kosten

In een gerechtelijke procedure kan één van de partijen worden veroordeeld tot betaling van een bepaald bedrag aan de wederpartij als tegemoetkoming in diens kosten in verband met de procedure. De advocaat van de wederpartij int namens deze partij het bedrag (de zogenoemde geliquideerde kosten). De advocaat verrekent dit bedrag met het door hem aan zijn cliënt gedeclareerde honorarium. Hierbij geldt dat het bedrag van de geliquideerde kosten niet in mindering mag worden gebracht op de vergoeding die de advocaat in rekening brengt maar eerst ná de berekening van de btw over die vergoeding.

5.4 Statiegeld

Met betrekking tot statiegeld voor retouremballage keur ik op grond van artikel 63 van de AWR, het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur goed dat de kosten van de normale verpakking, waarvan bij terugzending aanspraak op terugbetaling bestaat, niet tot de vergoeding behoren.

Dit is ook het geval als de terugzending niet plaatsvindt.

5.5 Honorarium van curator in faillissement

Het komt voor dat de rechter-commissaris aan een curator in een faillissement een honorarium toewijst dat hoger is dan het aanwezige boedelactief. Het honorarium is de vergoeding voor een prestatie van de curator waarover btw verschuldigd is. In geval van gehele of gedeeltelijke niet‑betaling bestaat in zoverre recht op teruggaaf van de berekende belasting. In dergelijke situaties kan toepassing van de normale regels tot een onevenredige lastenverzwaring leiden. Op grond van artikel 63 van de AWR, keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat de vergoeding van een curator in een faillissement wordt vastgesteld op het bedrag van het aanwezige boedelactief.

Voorwaarden

Voor deze goedkeuring gelden de volgende voorwaarden:

  • het honorarium is hoger dan het aanwezige boedelactief en wordt toegewezen door de rechter-commissaris;

  • als de curator vanwege een uiteindelijk gebleken groter boedelactief nadien méér ontvangt dan door hem in eerste instantie in rekening is gebracht, is hij alsnog over het meerdere btw verschuldigd en dient hij ter zake een – eventueel tweede – factuur uit te reiken.

Als de failliet geen aanspraak kan maken op aftrek van de door de curator in rekening te brengen btw, keur ik op grond van artikel 63 van de AWR, het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur onder de volgende voorwaarde goed dat de vergoeding van een curator in een faillissement wordt vastgesteld op 100/121e deel van het bedrag van het aanwezige boedelactief.

Voorwaarde

Voor deze goedkeuring geldt de volgende voorwaarde:

  • de failliet kan geen aanspraak maken op aftrek van de door de curator in rekening te brengen btw.

5.6 Kredietbeperkingstoeslag

In bepaalde bedrijfstakken bestaat een regeling, waarbij op facturen ter zake van de levering van goederen boven de prijs van die goederen een zogenoemde kredietbeperkingstoeslag (meestal een percentage van bedoelde prijs) in rekening wordt gebracht. Deze kredietbeperkingstoeslag mag de afnemer in mindering brengen op het totale factuurbedrag als hij binnen een bepaalde termijn betaalt.

De toeslag wordt ter zake van de levering van goederen of diensten in rekening gebracht en behoort daarom tot de vergoeding (artikel 8 van de wet). De toeslag kan naar mijn oordeel niet worden aangemerkt als een afzonderlijke vergoeding voor het verlenen van krediet, welke als zodanig ingevolge artikel 11, eerste lid, letter j, van de wet zou zijn vrijgesteld. De kredietbeperkingstoeslag kwalificeert feitelijk als een korting wegens contante betaling die direct de vergoeding vermindert, mits deze vermindering ook blijkt uit de factuur (artikel 29, negende lid, van de wet en artikel 2 van het uitvoeringsbesluit).

Bij niet tijdige betaling moet de kredietbeperkingstoeslag worden betaald door de afnemer. De leverancier/dienstverrichter is dan alsnog de btw verschuldigd over de kredietbeperkingstoeslag die de afnemer gehouden is te betalen. Deze btw is verschuldigd in het tijdvak waarin de betrokken levering, de intracommunautaire verwerving of de dienst is verricht en tegen het voor dat tijdvak geldende tarief (artikel 2, tweede lid, van het uitvoeringsbesluit).

Doordat een kredietbeperkingstoeslag bij tijdige betaling feitelijk kwalificeert als een korting voor contante betaling moet de leverancier van de goederen of de dienstverrichter een aanvullende factuur uitreiken (artikel 29, negende lid, van de wet en artikel 3 van het uitvoeringsbesluit).

Het uitreiken van aanvullende facturen stuit in bepaalde gevallen op bezwaren. Het gaat dan met name om de situatie waarin de kosten van het uitreiken van aanvullende facturen hoger zijn dan het bedrag van de terug te vragen btw. Om aan deze bezwaren tegemoet te komen keur ik op grond van artikel 63 van de AWR het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat de btw slechts wordt voldaan over de daadwerkelijk ontvangen kredietbeperkingstoeslag.

Voorwaarden

Voor deze goedkeuring gelden de volgende voorwaarden:

  • de toeslag moet worden berekend over de vergoeding inclusief btw. Over de toeslag zelf wordt geen btw in rekening gebracht;

  • van de ontvangen kredietbeperkingstoeslag moet door de leverancier 6/106 of 21/121 deel aan btw worden voldaan, afhankelijk van het btw-tarief dat geldt voor de verrichte prestatie(s) op het moment dat de vergoeding in rekening wordt gebracht;

  • de ontvangen toeslagen moeten op een zodanige wijze in de administratie van de leverancier worden verwerkt dat de verschuldigde btw hierover op een eenvoudige wijze kan worden bepaald. Dit kan bijvoorbeeld door gebruik te maken van een grootboekrekening kredietbeperkingstoeslag. De wijze van administreren moet ook zodanig zijn dat kan worden bepaald aan welk btw-tarief de ontvangen toeslagen zijn onderworpen; en

  • de verschuldigde btw over de ontvangen kredietbeperkingstoeslag moet door de leverancier worden voldaan bij de aangifte over het tijdvak waarin de toeslag is ontvangen.

Deze werkwijze heeft tot gevolg dat de afnemer van de prestatie geen recht heeft op aftrek van de btw die is begrepen in de kredietbeperkingstoeslag. Dit gevolg kan alleen worden vermeden door alsnog een aanvullende factuur uit te reiken waarop de kredietbeperkingstoeslag afzonderlijk in rekening wordt gebracht met de daarover verschuldigde btw.

6. Fooien

In bepaalde branches zoals de horeca en taxibranche is het gebruikelijk om fooien te geven. Onder fooien worden in dit verband verstaan bedragen die klanten vrijwillig betalen bovenop de in rekening gebrachte bedragen als beloning voor bijzonder dienstbetoon. Niet als fooien worden aangemerkt bedragen die als bedieningsgeld of welke andere benaming dan ook in rekening worden gebracht in verband met de verrichte prestatie. Voor de heffing van de btw blijven fooien verstrekt aan personeel van de belastingplichtige buiten de maatstaf van heffing. Dit geldt ook ingeval fooien door de belastingplichtige worden ontvangen en worden doorbetaald aan het personeel of als fooien door het personeel onderling gelijkelijk worden verdeeld, ook als de belastingplichtige meedeelt in de fooienopbrengst.

Fooien die de belastingplichtige zelf ontvangt voor zijn dienstverlening behoren in beginsel tot de maatstaf van heffing. Voor het publiek kan het echter zijn dat geen onderscheid te onderkennen is tussen personeel van de belastingplichtige en een zelf meewerkende belastingplichtige. Op grond van artikel 63 van de AWR keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat fooien verstrekt aan belastingplichtigen buiten de heffing van btw blijven.

Voorwaarden

Voor deze goedkeuring gelden de volgende voorwaarden:

  • de belastingplichtige hanteert binnen zijn bedrijfsuitoefening vaste prijzen inclusief bedieningsgeld voor zijn prestaties; en

  • de belastingplichtige werkt binnen een branche waar het gebruikelijk is dat fooien worden betaald.

7. Privéonttrekkingen en bedrijfsbeëindigingen

Voor de fictieve leveringen als bedoeld in artikel 3, derde lid, onderdeel a, van de wet bestaat de vergoeding uit de aankoopprijs van het goed of de aankoopprijs van een soortgelijk goed of, indien er geen aankoopprijs is, de kostprijs berekend op het tijdstip waarop deze handelingen worden uitgevoerd.

De aankoopprijs van het goed, de aankoopprijs van een soortgelijk goed of de kostprijs moeten worden bepaald naar het tijdstip waarop de fictieve levering plaatsvindt (geactualiseerde aankoopprijs/kostprijs). Bij een soortgelijk goed gaat het om een goed, dat zich in dezelfde staat bevindt als het gelijkgesteld geleverde goed.

Voor fictieve leveringen die kort na de aanschaf van het goed plaatsvinden, kan het vaststellen van de geactualiseerde aankoopprijs tot een onevenredige lastenverzwaring leiden. Op grond van artikel 63 van de AWR keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur onder de volgende voorwaarde goed, dat de historische aankoopprijs, exclusief btw, van een goed geldt als maatstaf van heffing voor de fictieve levering van artikel 3, derde lid, onderdeel a of c, van de wet.

Voorwaarde

Voor deze goedkeuring geldt de voorwaarde, dat de fictieve levering uiterlijk één jaar na aanschaf van het goed plaatsvindt.

8. Ingetrokken regelingen

De volgende besluiten zijn ingetrokken met ingang van de inwerkingtreding van dit besluit:

  • Besluit van 29 december 1978, nr. 078-2528, zoals laatstelijk gewijzigd bij besluit van 20 februari 1979, nr. 079-182. Verwerkt in § 5.4.
  • Besluit van 27 juni 1979, nr. 279-7382, zoals laatstelijk gewijzigd bij besluit van 17 september 1979, nr. 279-15144. Gedeeltelijk verwerkt in § 7 en het overige achterhaald vanwege tijdsverloop.
  • Besluit van 9 juni 1980, nr. 280-6781. Verwerkt in § 5.6.
  • Besluit van 4 augustus 1988, nr. VB88/1246. Achterhaald vanwege jurisprudentie.
  • Besluit van 6 november 1989, nr. VB89/1905. Achterhaald vanwege jurisprudentie.
  • Besluit van 27 oktober 1993, nr. VB93/2893. Verwerkt in § 4.1.
  • Besluit van 29 december 1994, nr. VB94/4707. Verwerkt in § 6.
  • Besluit van 1 februari 1999, nr. VB99/106. Achterhaald/beschrijvend vanwege jurisprudentie.
  • Besluit van 26 november 2001, nr. CPP2001/2154M. Gedeeltelijk casuïstisch/beschrijvend. Gedeeltelijk achterhaald, omdat derden facturen namens de belastingplichtige kunnen uitreiken.
  • Besluit van 5 november 2001, nr. CPP2001/2161M. Verwerkt in § 5.6.
  • Besluit van 6 maart 2003, nr. CPP2003/573M. Verwerkt in § 5.5.
  • Besluit van 1 juli 2004, nr. CPP2004/1199M. Achterhaald/beschrijvend.
  • Besluit van 21 december 2012, nr. BLKB 2012/1962M. Verwerkt in § 4 en § 5.

9. Inwerkingtreding

Dit besluit treedt in werking met ingang van de dag na de datum van uitgifte van de Staatscourant waarin het wordt geplaatst.

Dit besluit wordt in de Staatscourant gepubliceerd.

Den Haag, 29 juni 2018

de Staatssecretaris van Financiën
namens deze

J. de Blieck
lid van het managementteam Belastingdienst


1
HvJ EU 21 februari 2013, zaak C-104/12 (Becker), ECLI:EU:C:2013:99.
2
Soms ook wel annuleringsbijdrage genoemd.

Download PDF

Intrekking besluiten

23 april 2018 – nr. 2018-5012

Omzetbelasting. Intrekking besluiten

Belastingdienst/Directie Vaktechniek

De Staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.

In dit besluit trek ik drie beleidsbesluiten over de omzetbelasting in omdat ze achterhaald zijn dan wel vanwege tijdsverloop hun belang hebben verloren.

1. In te trekken beleidsbesluiten

Besluit van Nummer Omschrijving Reden intrekking
VB91/1803 Toezicht op certificering van aandelen Toezicht op certificering van aandelen als beschreven in het besluit komt in de praktijk niet meer voor. Het besluit is achterhaald.
13 juni 2007 CPP2007/1078M Omzetbelasting. Watersportorganisaties Dit besluit is achterhaald vanwege een wetswijziging van artikel 11, eerste lid, onderdeel e, 2°, Wet op de omzetbelasting 1968 per 1 januari 2017.
23 december 2009 CPP2009/2495M Omzetbelasting. Toepassing integratieheffing; intrekking goedkeuring De overgangsregeling die is getroffen in het besluit heeft zijn belang verloren vanwege het tijdsverloop.

2. Inwerkingtreding en vervaldatum

Dit besluit treedt in werking met ingang van de dag na dagtekening van de Staatscourant waarin het wordt geplaatst.

Dit besluit zal in de Staatscourant worden geplaatst.

Den Haag, 23 april 2018

De Staatssecretaris van Financiën,
Namens deze,

J. de Blieck
Lid van het managementteam Belastingdienst

Download PDF

Toelichting Tabel I

22 december 2017 – 2017-16288

Omzetbelasting. Toelichting Tabel I

Belastingdienst/Directie Vaktechniek Belastingen

De Staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.

Dit besluit is een actualisering van het besluit van 28 augustus 2017, nr. 2017-168377 (Omzetbelasting. Toelichting Tabel I). Er is een aantal tekstuele wijzigingen en inhoudelijke aanwijzingen opgenomen.

§ 1. Inleiding

Dit besluit geeft een toelichting op de reikwijdte en toepassing van Tabel I bij de Wet op de omzetbelasting 1968. In deze tabel zijn goederen en diensten opgenomen waarvoor het verlaagde btw-tarief geldt.

De relevante inhoudelijke aanwijzingen betreffen:

  • post a 6 (geneesmiddelen): de tekst van de post en de toelichting daarop zijn aangepast: alleen producten met een handelsvergunning als geneesmiddel of producten die daarvan expliciet zijn vrijgesteld vallen onder de post. Voorts is de post van toepassing op een aantal met name genoemde categorieën producten. Botregeneratieve producten vallen vanaf 1 januari 2018 alleen onder de post als daarvoor een handelsvergunning is verleend; (collegiaal doorgeleverde) apothekersbereidingen van geneesmiddelen vallen onder voorwaarden onder de post;

  • post a 8 (verbandmiddelen): embolisatieproducten vallen onder de post; (medische) rompertjes bestemd voor het gebruik bij huisdieren vallen niet onder de post;

  • post a 29 (kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten): de levering van een houten beeld door een houtsnijder valt onder voorwaarden onder de post;

  • post a 32 (gas en minerale olie voor verwarming ter bevordering van het groeiproces van tuinbouwproducten): de post vervalt in verband met de afschaffing van de btw-landbouwregeling per 1 januari 2018

  • post a 34 (invalidenwagentjes en invalidenkrukken; sta-opstoelen; hooglaagbedden): de levering van een zogenoemde traploophulp (mechanisch apparaat dat via een rail aan de muur boven de trap met de gebruiker meeloopt) valt onder de post;

  • post a 37 (meetapparatuur enz., katheters enz.): de voorwaarde dat een katheter in een gat of een vat in het lichaam moet zijn ingebracht om onder de post te kunnen worden gerangschikt, is vervallen; een zogenoemde maagballon die bestaat uit een ballon en een vuldraad is niet aan te merken als een katheter in de zin van de post; naalden die worden verhit waarna ze worden gebruikt om tumorcellen in het menselijk lichaam te doden zijn geen katheters en vallen niet onder de post;

  • post b 3 (het geven van gelegenheid tot sportbeoefening en baden): het geven van gelegenheid tot gebruik van een zogenoemde cryo sauna, waarbij het lichaam wordt blootgesteld aan zeer lage temperaturen, valt niet onder de post; het gelegenheid geven tot deelname aan een puzzeltocht valt niet onder de post; het arrest van het HvJ van 26 oktober 2017 (C-90/16) is aanleiding tot heroverwegingvan

  • post b 9 (personenvervoer): het gelegenheid geven tot deelname aan een puzzeltocht valt niet onder de post;;

  • post b 13 (diensten aan landbouwers, veehouders, tuinbouwers en bosbouwers): de post vervalt in verband met de afschaffing van de btw-landbouwregeling per 1 januari 2018;

  • post b 14 (het verlenen van toegang tot d. muziekuitvoeringen en toneeluitvoeringen, daaronder begrepen opera’s, operettes, dansen, pantomimes, revues, musicals en cabarets, alsmede lezingen; met uitzondering van peepshows en andere optredens die primair zijn gericht op erotisch vermaak): de dienst die bestaat in het verlenen van toegang tot een show kan onder omstandigheden worden aangemerkt als het verlenen van toegang tot een uitvoering als bedoeld in de post;

  • post b 14 (het verlenen van toegang tot e. bioscopen): het geven van gelegenheid tot het bekijken van een film met een VR-bril in een daartoe ingerichte ruimte kwalificeert niet als het verlenen van toegang tot een bioscoop omdat geen sprake is van het gezamenlijk met andere bezoekers bekijken van een film;

  • post b 14 (het verlenen van toegang tot g. attractieparken, speel- en siertuinen, en andere dergelijke primair en permanent voor vermaak en dagrecreatie ingerichte voorzieningen): het gelegenheid geven tot deelname aan een puzzeltocht buiten een attractiepark in een vervoermiddel dat ter beschikking wordt gesteld door de exploitant van dat attractiepark valt niet onder de post; de dienst van een exploitant van een escaperoom is belast naar het verlaagde btw-tarief als de ruimte primair en permanent is ingericht voor vermaak en dagrecreatie. Dat de ruimte slechts voor een vooraf vastgestelde tijdsduur aan de gebruiker ervan ter beschikking staat, is geen belemmering; het geven van gelegenheid tot het bekijken van een film met een VR-bril in een daartoe ingerichte ruimte kan kwalificeren als het verlenen van toegang tot een voor vermaak en dagrecreatie ingerichte voorziening als de ruimte primair en permanent is ingericht voor vermaak en dagrecreatie. Dat de ruimte slechts voor een vooraf vastgestelde tijdsduur aan de gebruiker ervan ter beschikking staat, is geen belemmering;

  • post b 18 (het vervoer van gas dat valt onder de toepassing van post a 32): de post vervalt in verband met de afschaffing van de btw-landbouwregeling per 1 januari 2018;

  • Bijlage 2 (diensten van boekhoud- en belastingadviesbureaus – post b 13) vervalt op 1 januari 2018 in verband met de afschaffing van de btw-landbouwregeling.

§ 2. Gebruikte begrippen en afkortingen

Waar in het besluit het begrip ‘levering’ wordt gebruikt, moeten daaronder ook de intracommunautaire verwerving en invoer worden begrepen.

De in dit besluit gehanteerde term ‘aan de hand van het spraakgebruik’ moet worden gelezen als synoniem van ‘naar maatschappelijke opvattingen’.

wet: Wet op de omzetbelasting 1968
btw: Omzetbelasting
uitvoeringsbesluit: Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968
uitvoeringsbeschikking: Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968
btw-richtlijn: Richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (PbEU L 347 van 11 december 2006)
HvJ: Hof van Justitie van de Europese Unie

§ 3. Algemene opmerkingen bij de tabelposten

§ 3.1 Btw-tarief bij invoer

De manier waarop het btw-tarief bij invoer wordt bepaald, is vastgelegd in artikel 20 van de wet. Uit dit artikel blijkt dat voor de bepaling van het btw-tarief alleen de omzetbelastingwetgeving (en niet de douanewetgeving) van belang is. Het verlaagde btw-tarief is dus alleen van toepassing als de goederen zijn te rangschikken onder één van de posten van Tabel I. De douanewetgeving is alleen van belang als daar uitdrukkelijk bij wordt aangesloten.

§ 3.2 Samengestelde prestaties

§ 3.2.1 Algemeen

Bij transacties die uit meerdere leveringen en/of diensten bestaan (samengestelde prestaties) moet voor de toepassing van het verlaagde btw-tarief van Tabel I eerst worden bepaald of sprake is van één levering of één dienst of van meerdere afzonderlijke leveringen en/of diensten.

§ 3.2.2 Kwalificatieregels

Voor de beoordeling van samengestelde prestaties gelden de criteria zoals omschreven door het HvJ in met name de uitspraken van 25 februari 1999, Card Protection Plan, zaak C-349/96, punten 28 t/m 31, en 27 oktober 2005, Levob, zaak C-41/04, punten 18 t/m 22. Voor de toepassing van die criteria is niet van belang of de te beoordelen prestaties alleen leveringen of diensten zijn. De criteria gelden ook voor combinaties van een levering van goederen en (bijkomende) diensten en omgekeerd.

§ 3.2.3 Belang van alle feiten en omstandigheden

Bij de kwalificatie van een samengestelde prestatie moet rekening worden gehouden met alle feiten en omstandigheden. Uit arresten van het HvJ over de kwalificatie van prestaties casu quo de eenheid van prestatie volgt dat er geen eenvoudige absolute splitsingsregel bestaat die voor alle gevallen tot een correcte uitkomst leidt.

§ 3.2.4 In beginsel afzonderlijk beschouwen tenzij economisch sprake is van één geheel

Elke prestatie (levering of dienst) moet normaliter als onderscheiden en zelfstandig worden beschouwd. Dat geldt in beginsel ook voor de afzonderlijke prestaties die deel uitmaken van een samengestelde prestatie. Als echter economisch gesproken, bezien vanuit de positie van de modale consument (objectief) één prestatie wordt verricht, moet deze niet kunstmatig uit elkaar worden gehaald. Van één prestatie is sprake als de samenstellende onderdelen van de prestatie zeer nauw met elkaar zijn verbonden en die elementen afzonderlijk niet het vereiste praktische nut hebben.

§ 3.2.5 Eén vergoeding is niet doorslaggevend

Voor de beoordeling of sprake is van één of meer prestaties is het feit dat door de leverancier van de goederen of diensten één prijs in rekening wordt gebracht niet van doorslaggevende betekenis. Het gaat om de zienswijze van de modale consument. Het berekenen van één prijs kan wel een aanwijzing zijn. De omstandigheid dat één vaste prijs wordt berekend ongeacht of naast de hoofdprestatie ook andere prestaties worden afgenomen, zal er sneller toe leiden dat die andere prestaties als bijkomende prestaties worden aangemerkt (zie paragraaf 3.2.7).

§ 3.2.6 Kenmerken bepalen kwalificatie

Bij een samengestelde prestatie bepalen de meest kenmerkende elementen van die prestatie of het geheel is aan te merken als één levering of dienst en hoe die prestatie moet worden gekwalificeerd, rekening houdend met de zienswijze van de modale consument.

§ 3.2.7 Bijkomende prestaties

Bijkomende prestaties zijn prestaties die voor de modale consument geen doel op zich vormen. Zij maken de hoofdprestatie aantrekkelijker of zijn een middel om daarvan zo goed mogelijk te profiteren. Bijkomende prestaties zijn prestaties die samen met de hoofdprestatie worden verricht (in één transactie), die een kleine invloed hebben op de totaalprijs van de betreffende transactie en die door de leverancier van de hoofdprestatie worden verricht. Voor bijkomende prestaties geldt hetzelfde btw-tarief als voor de hoofdprestatie waaraan zij ondergeschikt zijn.

§ 3.2.8 Splitsen vergoeding

Bij een samengestelde prestatie tegen één vergoeding die voor de tarieftoepassing in zelfstandige delen moet worden gesplitst, bestaan voor de methode van splitsing de volgende mogelijkheden:

  • de toerekening vindt plaats op basis van de gangbare prijzen (marktwaardemethode);
  • de vergoedingen voor de verschillende deelprestaties zijn in beginsel evenredig aan de bedragen die voor de verschillende prestaties als zodanig in rekening zijn gebracht/ontvangen;
  • de vergoeding kan aan de verschillende deelprestaties worden toegerekend op basis van de verhouding van de inkoopprijzen of kostprijzen;
  • de toerekening van de vergoeding aan de verschillende deelprestaties moet worden geschat (waarbij eventueel rekening wordt gehouden met de kostprijzen van de onderscheiden prestaties).

De belastingplichtige moet bij de splitsing van een vergoeding de marktwaardemethode hanteren, tenzij hij kan aantonen dat de methode van de werkelijke kosten voor het betrokken heffingstijdvak de werkelijke samenstelling van de als een geheel geleverde prestaties getrouw weergeeft.1

§ 4. Bijzondere situaties

§ 4.1 Verpakkingen

Verpakkingen dienen als omhulsel voor (andere) producten. Bij het begrip ‘verpakkingen’ kan worden gedacht aan:

  • wegwerpverpakkingen (bijv. het plastic, papieren, kartonnen, glazen of kunststof omhulsel van goederen);
  • kratten.

Verpakkingen zijn voor de modale afnemer niet meer dan een onderdeel van de producten die hij koopt. De verpakking gaat op in de levering van het product. Cadeauverpakkingen zijn in de regel een vorm van bijkomend dienstbetoon.

Bijzondere verpakkingen die voor de consument een zelfstandige gebruikswaarde hebben, moeten onder omstandigheden wel afzonderlijk worden beschouwd. Dat is bijvoorbeeld het geval als de verpakking een geldswaarde vertegenwoordigt die gelet op de waarde van het verpakte product aanzienlijk is (en die ook tot uitdrukking komt in de verkoopprijs van de combinatie).

§ 4.2 Verpakte combinaties van goederen

Combinaties van goederen kunnen ook samen verpakt worden aangeboden. Dat is bijvoorbeeld het geval bij een kerstpakket dat een verpakte combinatie vormt van onder post a 1 vallende eet- en drinkwaren, alcoholische dranken (algemeen btw-tarief) en gebruiks- of cadeauartikelen (algemeen btw-tarief). Voor de tarieftoepassing moeten de goederen die tot de combinatie behoren steeds afzonderlijk in aanmerking worden genomen, mits deze goederen ook afzonderlijk voor de modale consument te verkrijgen zijn.

§ 4.3 Candy novelties

‘Candy novelties’ bestaan uit een combinatie van goederen waarbij bepaalde goederen onder het verlaagde btw-tarief vallen (meestal snoepgoed) en andere goederen (meestal speelgoed) onder het algemene btw-tarief. Candy novelties worden voor één prijs verkocht en op verschillende manieren aangeboden. Het komt voor dat het snoepgoed in het speelgoed is ‘verpakt’, maar de omgekeerde situatie is ook mogelijk. In een aantal gevallen worden het snoepgoed en het speelgoed los van elkaar, maar als één combinatie, aangeboden.

Candy novelties hebben betrekking op een breed assortiment goederen waarbij de waarde van de samenstellende delen sterk kan variëren. Bijvoorbeeld:

  • chocolade-eieren die speelgoedfiguurtjes bevatten;
  • speelgoedfiguurtjes waaraan snoepgoed is bevestigd;
  • plastic vormpjes met bijgeleverde bakmix, chocolade, kleurmiddelen e.d., waarmee kinderen zelf koekjes, figuurtjes en dergelijke kunnen maken;
  • ‘feest’pakketjes voor kinderen, bestaande uit zakjes die gevuld zijn met snoepgoed, kauwgom en dergelijke en speelgoedpoppetjes of ballonnen.

Voor de tarieftoepassing op een als candy novelty aan te merken combinatie van goederen geldt als uitgangspunt dat de verschillende delen (het snoepgoed en het speelgoed) afzonderlijk worden beoordeeld. Dit geldt niet als de zelfstandigheid van de delen verloren is gegaan of als één der delen ten opzichte van de andere delen zodanig belangrijk is dat de andere delen daarin kunnen worden geacht te zijn opgegaan. Als een ondernemer geen splitsing kan of wil aanbrengen tussen het snoepgoed en het speelgoed, moet de candy novelty worden belast naar het algemene btw-tarief.

Als de verkoopprijs (inclusief btw) van een candy novelty minder dan € 1,50 bedraagt, kan op de levering ervan het verlaagde btw-tarief worden toegepast. Voor deze gevallen wordt er door de in de praktijk opgedane ervaringen van uitgegaan dat het snoepgoed het kenmerkende element van de prestatie is en het bijgeleverde speelgoedfiguurtje alleen is bedoeld om het snoepgoed aantrekkelijker te maken. Dit geldt ook bij grootverpakkingen als de individuele candy novelty als zodanig op de markt wordt gebracht voor een prijs die lager is dan € 1,50.

§ 4.4 Paarden

Pensionstalling van paarden

De door het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch2 bepaalde driedeling in acht nemende, kan de ondernemer uitgaan van de navolgende toedeling van het bedrag dat aan de klant in rekening wordt gebracht voor de pensionstalling van paarden.3

Ruitersportcentra met pensionstalling met zowel een buiten- als een binnenrijbaan (rijaccommodatie):

1/3 verhuur box vrijgesteld van btw
1/3 gelegenheid bieden tot sportbeoefening verlaagd btw-tarief
1/3 overige prestaties algemeen btw-tarief

Ruitersportcentra met pensionstalling met alleen een buitenrijbaan:

35% verhuur box vrijgesteld van btw
12,5% gelegenheid bieden tot sportbeoefening verlaagd btw-tarief
52,5% overige prestaties algemeen btw-tarief

Pensionstalling met alleen stalling en géén rijbaan:

35% verhuur box vrijgesteld van btw
65% overige prestaties algemeen btw-tarief

Het betreft hier een met de branche overeengekomen richtlijn. Wanneer een ondernemer van deze richtlijn wenst af te wijken omdat naar zijn mening zijn situatie wezenlijk afwijkt van de hiervoor opgenomen richtlijnen, dient hij dit aannemelijk te maken.

§ 4.5 Bezorgkosten

Als de ondernemer goederen levert en hij ook degene is die zich verbonden heeft de goederen bij de klant te bezorgen, is voor wat de bezorging betreft sprake van een bijkomende prestatie die opgaat in de levering van de goederen. Bij levering van goederen naar verschillende btw-tarieven moeten de bezorgkosten naar verhouding van de vergoedingen exclusief de bezorgkosten worden toegerekend.

§ 5. Toelichting op de tabelposten

Hierna worden de tabelposten per post toegelicht als het nodig is.

POST A 1

1. Inhoud van de post

‘voedingsmiddelen, te weten:

  1. eet- en drinkwaren die plegen te worden aangewend voor menselijke consumptie;
  2. producten die kennelijk zijn bestemd om te worden aangewend voor de bereiding van de onder a bedoelde eet- en drinkwaren en daarin geheel of ten dele opgaan;
  3. producten die zijn bestemd om te worden aangewend als aanvulling op dan wel ter vervanging van de onder a bedoelde eet- en drinkwaren;

met dien verstande dat tot de voedingsmiddelen niet worden gerekend alcoholhoudende dranken;’

2. Voedingsmiddelen

2.1 Algemeen

De meeste voedingsmiddelen kunnen worden gerangschikt onder post a 1, onderdeel a (eet- en drinkwaren). De onderdelen b en c van de post zijn opgenomen om te bereiken dat deze producten, als zij niet rechtstreeks kunnen worden aangemerkt als eet- en drinkwaren, ook vallen onder het begrip voedingsmiddelen. Met voedingsmiddelen worden alleen producten bedoeld die zijn bestemd voor oraal gebruik. De vorm van de voedingsmiddelen is niet van belang; zowel verse, bereide als verduurzaamde voedingsmiddelen vallen onder de post.

Voor de uitleg van het begrip ‘voedingsmiddelen’ zijn de maatschappelijke opvattingen leidend.

2.2 Levering of dienst

Het verstrekken van voedingsmiddelen voor gebruik ter plaatse binnen het kader van het hotel-, café-, restaurant-, pension- en aanverwant bedrijf is een dienst. Deze verstrekkingen vallen niet onder post a 1, maar worden in post b 12 onder het verlaagde btw-tarief gebracht.

De verstrekking van voedingsmiddelen in snackbars, snackwagens of bioscoopfoyers vormt een levering van goederen. Als de diensten overheersen waarmee de levering van de eetwaren gepaard gaat, is sprake van een dienst.

De activiteiten van een partyservice vormen dienstverrichtingen tenzij spijzen worden geleverd zonder verder aanvullende diensten te verrichten of wanneer blijkens andere bijzondere omstandigheden de levering van de spijzen het overheersende bestanddeel van de handeling is.4

3. Eet- en drinkwaren (onderdeel a van de post)

Het begrip eet- en drinkwaren moet ruim worden opgevat. De maatschappelijke opvattingen over wat het begrip inhoudt, zijn daarbij leidend. Ook producten die pas geschikt zijn voor menselijke consumptie na een bepaalde bewerking (zoals het ontdoen van de schil) of na bereiding (toevoeging van water, koken, opwarmen en dergelijke) vallen eronder.

Het moet gaan om eet- en drinkwaren die bestemd zijn en normaliter ook worden gebruikt voor menselijke consumptie. De daadwerkelijke bestemming en de vraag of ze uiteindelijk worden geconsumeerd, is dus niet van belang.

Voorbeelden van goederen die onder de post vallen:

  • snoepgoed, waaronder kauwgom;
  • water dat niet onder post a 28 valt maar dat specifiek als voedingsmiddel herkenbaar is, bijvoorbeeld gesteriliseerd en gedemineraliseerd water;
  • alle soorten ijsjes die alcohol bevatten en die als consumptie-ijs worden verkocht. Dit geldt ook voor de zogenoemde push-up waterijsjes met alcohol. Het maakt daarbij niet uit of de koper deze ijsjes nog zelf moet invriezen, omdat het de bedoeling is dat het product als een ijsje en niet als drank wordt geconsumeerd.

Voorbeelden van goederen die niet onder de post vallen:

  • pruimtabak en dergelijke genotmiddelen;
  • producten die in het algemeen niet door mensen worden geconsumeerd, zoals bevroren spiering die als aasvis wordt verkocht aan sportvissers.

4. Ingrediënten (onderdeel b van de post)

Onderdeel b van de post betreft producten die kennelijk zijn bestemd om te worden aangewend voor de bereiding van de in onderdeel a van de post bedoelde eet- en drinkwaren en die daarin geheel of ten dele opgaan.

Met het begrip bereiding wordt gedoeld op zowel de huishoudelijke als de industriële bereiding van eet- en drinkwaren. Voor de voedingsmiddelenindustrie gaat het om producten als vruchtenpulp, diverse extracten, conserveringsmiddelen en geur-, kleur- en smaakstoffen. Meer in het algemeen kan worden gedacht aan producten als gist, meel, bak- en braadmiddelen, kruiden, specerijen, zout, aroma’s en essences.

Bij ingrediënten gaat het om een breed scala aan producten: niet alleen producten die zijn vervaardigd uit natuurlijke grondstoffen maar ook producten die zijn vervaardigd uit chemische grondstoffen. Producten waarvan alleen bepaalde − bijvoorbeeld aromatische − bestanddelen opgaan in de eet- en drinkwaren zijn ook aan te merken als ingrediënten (zoals koffie, thee, kruidnagels en laurierbladeren).

Soms moet binnen een groep producten een onderscheid worden gemaakt tussen producten die kennelijk wél voor menselijke consumptie zijn bestemd (verlaagd btw-tarief) en producten die kennelijk niet voor menselijke consumptie zijn bestemd (algemeen btw-tarief).

Voorbeelden:

Wel bestemd voor menselijke consumptie

Niet bestemd voor menselijke consumptie

tafelazijn schoonmaakazijn
koolzuurgas (CO2) dat, gelet op de cilinder waarin het wordt geleverd, uitsluitend kan worden aangewend voor de bereiding van koolzuurhoudende frisdranken waarin het opgaat koolzuurgas voor andere toepassingen
tuinkruiden: tuinkruiden die plegen te worden aangewend voor menselijke consumptie tuinkruiden die (vrijwel) uitsluitend worden aangewend als grondstof voor de bereiding van geneesmiddelen
kaascoating die ter conservering op de kaaskorst wordt aangebracht en die geschikt is voor consumptie kaascoating, zoals ‘plasticoat’, die niet geschikt is voor menselijke consumptie

Niet onder de post vallen essentiële oliën (ook wel etherische oliën genoemd) omdat ze gewoonlijk niet zijn bestemd voor de bereiding van eet- en drinkwaren. Het gaat hier om sterk geurende oliën, bereid uit kruiden, planten of bomen, die worden gebruikt als luchtverfrisser, bij de lichaamsverzorging en in het kader van aromatherapie.

Ook plantaardige olie die wordt geleverd om te worden gebruikt als motorbrandstof valt niet onder de post.

De levering van stikstofcapsules, gevuld met lachgas, die zijn bestemd voor de bereiding van slagroom, is niet belast naar het verlaagde btw-tarief. Het lachgas wordt wel gebruikt voor de bereiding van de slagroom, ze gaat echter niet geheel of ten dele daarin op.

5. Producten die zijn bestemd als aanvulling op of als vervanging van de in onderdeel a van de post bedoelde eet- en drinkwaren (onderdeel c van de post)

5.1 Algemeen

Onderdeel c van de post betreft producten die zijn bestemd om te worden aangewend als aanvulling op of als vervanging van de in onderdeel a van de post bedoelde eet- en drinkwaren. Deze producten kunnen mogelijk niet in de strikte zin van het woord worden beschouwd als voedingsmiddelen maar het is wenselijk dat zij toch daaronder worden begrepen. Te denken valt aan voedingspreparaten en/of voedingssupplementen zoals vitaminen, mineralen, kruidenpreparaten, vermageringsproducten en vezeltabletten.

Haarlemmerolie, een product dat wordt aangeprezen als een huismiddel ter bestrijding van tal van kwalen en ongemakken bij mens en dier, is vanwege de vele aanwendingsmogelijkheden niet aan te merken als een voedingspreparaat.

5.2 Kruidenpreparaten

Voorbeelden van goederen die onder de post vallen:

  • kruidenextracten waarvan volgens de gebruiksaanwijzing per keer enige druppels in water moeten worden opgelost;
  • kruidenhoestsiropen;
  • bloesem- en bloemenremedies. Bloesem- en bloemenremedies zijn tincturen – gemaakt van de bloesems van wilde struiken, bomen en planten – waarmee menselijke emoties worden beïnvloed;
  • door homeopaten verstrekte (kruiden)preparaten die niet zijn aan te merken als geneesmiddel in de zin van post a 6 van Tabel I.

Als de hiervoor opgesomde producten in vloeibare vorm worden geleverd, bevatten zij soms alcohol. Als volgens het gebruiksvoorschrift slechts enkele malen per dag een kleine hoeveelheid mag worden ingenomen – bijvoorbeeld enkele druppels of een lepel – worden zij niet als alcoholhoudende dranken aangemerkt.

Kruidenpreparaten die opgelost in alcohol in de handel worden gebracht, vallen niet onder de post. Deze producten worden aangemerkt als alcoholhoudende dranken. Te denken valt aan kruidenwijn en op likeuren lijkende kruidenextracten. Kruidendranken met een alcoholgehalte van niet meer dan 1,2% worden niet aangemerkt als alcoholhoudende dranken.

6. Alcoholhoudende dranken

6.1 Algemeen

Alcoholhoudende dranken worden niet aangemerkt als voedingsmiddelen en vallen derhalve onder het algemene btw-tarief. Voor het onderscheid tussen alcoholvrije en alcoholhoudende dranken is het alcoholgehalte van belang. Voor bier (waaronder ook de mengsels van bier met wijn of limonade) ligt de grens op 0,5%. Voor andere alcoholhoudende dranken zoals wijn, port, sherry en gedistilleerd ligt de grens op 1,2%. Met het begrip dranken wordt gedoeld op producten die naar maatschappelijke opvatting als zodanig worden aangemerkt. In verband hiermee vallen onder het begrip alcoholhoudende dranken ook samengestelde alcoholhoudende dranken zoals advocaat, boerenjongens en boerenmeisjes. Eetwaren die alcoholhoudende stoffen bevatten (zoals bonbons en consumptie-ijsjes die alcohol bevatten) vallen niet onder het begrip alcoholhoudende dranken maar onder het begrip voedingsmiddel. De vergoeding voor alchoholhoudende dranken (ook bij all-in prijzen voor eten en drinken) valt nooit onder het verlaagde btw-tarief.

6.2 Alcoholhoudende essences

Alcoholhoudende essences worden niet als alcoholhoudende dranken aangemerkt. Als zij kennelijk zijn bestemd voor de bereiding van eet- en drinkwaren die aan het verlaagde btw-tarief zijn onderworpen, vallen zij onder het verlaagde btw-tarief.

7. Verstrekking van voedingsmiddelen door commerciële internaten

Commerciële internaten houden zich bezig met het verlenen van volledige verzorging van de aan hun zorgen toevertrouwde minderjarigen. De dienstverlening van de commerciële internaten bestaat onder meer uit het verlenen van huisvesting en bewassing en het vormen en begeleiden van de minderjarigen. De samenstellende elementen van deze dienstverlening zijn zo nauw met elkaar verbonden dat zij één prestatie vormen, waarop het algemene btw-tarief van toepassing is. Internaten verstrekken ook voedingsmiddelen. Een redelijke wetstoepassing brengt met zich mee dat het deel van de vergoeding dat is toe te rekenen aan de verstrekking van de in deze post bedoelde voedingsmiddelen wordt belast naar het verlaagde btw-tarief. Dat gedeelte wordt gesteld op de aan de voedingsmiddelen toe te rekenen kosten, met inbegrip van een toe te rekenen deel van de constante algemene kosten, vermeerderd met een op basis van de totale kosten bepaald deel van de winst.

POST A 2

1. Inhoud van de post

‘granen en peulvruchten die niet zijn te rangschikken onder post a 1;’

2. Algemeen

De post heeft betrekking op de granen en peulvruchten die niet als voedingsmiddel als bedoeld in post a 1 kunnen worden aangemerkt.

3. Granen

Onder de post vallen bijvoorbeeld tarwe, rogge, haver, maïs, rijst, sorghumzaad, milletzaad, gierst, gerst en gort. Granen en peulvruchten die als vogelvoer worden verkocht, vallen onder de post. Een redelijke wetstoepassing brengt met zich mee dat de post ook van toepassing is als aan het vogelvoer voor maximaal 5% oliehoudende zaden zijn toegevoegd.

Voorbeelden van goederen die onder de post kunnen worden gerangschikt:

  • gepeld en gebroken graan;
  • rijstmeel (ook rijstvoedermeel), gerstvoermeel en havermoutafvalmeel;
  • zemelgrint;
  • maïs-, rogge- en tarwekiemen;
  • boekweit en boekweitdoppen;
  • mengsels die uitsluitend al dan niet gebroken granen en/of meel en bloem van granen bevatten.

Als er andere bestanddelen worden toegevoegd zoals (gemalen) veekoeken, dierlijke eiwitten, vitaminen en mineralen vallen de mengsels niet onder de post.

Niet onder de post vallen pellets (kleine brokken die worden gemaakt door het persen van verschillende soorten meel en bloem).

4. Peulvruchten

Getoaste sojabonen vallen onder de post. Dit zijn sojabonen waaruit – door verhitting met stoom – een stof wordt verwijderd die de groei van eenmagige dieren belemmert.

Niet onder de post vallen:

  • voor de teelt van peulvruchten bestemde zaden en serradellazaad. Wel vallen deze zaden onder post a 41;
  • erwten- en bonenmeel. Dit zijn gemalen schillen, delen van zaadlobben en kiemen die als bijproduct vrijkomen bij de bereiding van voedingsmiddelen uit erwten en bonen.

POST A 3

1. Inhoud van de post

‘pootgoed bestemd voor de teelt van groenten en fruit;’

2. Achtergrond van de post

De toepassing van het verlaagde btw-tarief op pootgoed voor groenten en fruit heeft een relatie met de toepassing van de landbouwregeling van artikel 27 van de wet. Voor de toepassing van die regeling komen leveringen van goederen die zijn vermeld in Tabel I, onderdeel a, bij de wet, in aanmerking die door een landbouwer worden verricht in zijn hoedanigheid van landbouwer.

3. Pootgoed

Onder de post vallen zowel de jonge groente- en fruitplanten die zijn bestemd voor de uitpoot van groenten en fruit als de delen van dergelijke planten (zoals wortels en wortelstokken). Voorbeelden van dergelijke planten zijn: plantuitjes, witlofwortelen, rabarberplanten, aardbeiplanten, champignonbroed en champignonmycelium.

Niet onder de post vallen champignoncompost en compost voor andere eetbare paddestoelen (zowel entbaar, geënt als doorgroeid) en champost, een champignoncompost die na de oogst is uitgeput en die als bodemverbeteraar kan worden gebruikt.

POST A 4

1. Inhoud van de post

  1. rundvee, schapen, geiten en varkens;
  2. b.andere dan de onder a vallende dieren die kennelijk zijn bestemd voor de voortbrenging of de productie van de in post 1 bedoelde voedingsmiddelen of die kennelijk zijn bestemd voor gebruik in de landbouw, alsmede dieren die kennelijk zijn bestemd voor het fokken van die dieren;
  3. c.slachtafvallen van de onder a en b vallende dieren;
  4. d.goederen die kennelijk zijn bestemd voor de voortplanting van de onder a en b vallende dieren;

2. Dieren die kennelijk zijn bestemd voor de voortbrenging of de productie van voedingsmiddelen (onderdeel b van de post)

Onder de post vallen dieren die kennelijk zijn bestemd voor de voortbrenging of de productie van voedingsmiddelen als bedoeld in post a 1 doordat zij zelf rechtstreeks voedingsmiddelen voortbrengen of als voedingsmiddel zullen dienen.

Voorbeelden van dergelijke dieren zijn:

  • slachtpaarden;
  • slachtkuikens;
  • legkippen;
  • hazen;
  • fazanten;
  • garnalen, mosselen, en dergelijke zeeweekdieren;
  • diverse vissoorten zoals zalm en forel;
  • konijnen die kennelijk zijn bedoeld voor consumptie door de mens.

2.1 Dieren die kennelijk zijn bestemd voor gebruik in de landbouw (onderdeel b van de post)

Als dieren die kennelijk (=primair en daadwerkelijk) zijn bestemd voor gebruik in de landbouw worden bijvoorbeeld aangemerkt bosbouwpaarden of trekpaarden.

2.2 Fokmerries en dekhengsten

Als een fokmerrie of dekhengst uitsluitend wordt gebruikt voor de fokkerij geldt voor de levering van dat dier het verlaagde btw-tarief.

Goedkeuring

Het komt regelmatig voor dat een dekhengst of fokmerrie zowel wordt gebruikt in de fokkerij als in de sport. Ik keur goed dat dan op praktische gronden de vergoeding die voor het dier in rekening wordt gebracht proportioneel mag worden gesplitst in een deel dat betrekking heeft op de fokactiviteiten van het dier en een deel dat betrekking heeft op zijn sportactiviteiten. Daarbij mag worden uitgegaan van een verdeling voor de dekhengst van 75% (verlaagd btw-tarief) – 25% (algemeen btw-tarief) en voor de fokmerrie van 50% (verlaagd btw-tarief) – 50% (algemeen btw-tarief). Het betreft hier een met de branche overeengekomen richtlijn. Als een ondernemer van deze richtlijn wenst af te wijken omdat naar zijn mening zijn situatie wezenlijk afwijkt van de hiervoor opgenomen richtlijn, dient hij dit aannemelijk te maken.

2.3 Voorbeelden van dieren die niet onder onderdeel b van de post vallen:

  • zangvogels, sierduiven, aquariumvissen en dergelijke;
  • hommelkolonies voor de bestuiving van cultuurgewassen in de tuinbouwsector;
  • gevogelte en wild dat niet is bestemd voor consumptie maar dat (bijvoorbeeld) is bestemd voor dierentuinen, onderwijsinstellingen of parken of dat is bestemd om als huisdier te worden gehouden;

3. Slachtafvallen (onderdeel c van de post)

Onder slachtafvallen vallen niet dierlijke resten die zijn aan te merken als voedingsmiddel als bedoeld in post a 1.

Slachtafvallen die alleen een gebruikelijke bewerking hebben ondergaan (zoals schoonmaken, zouten, drogen of bevriezen) vallen ook onder de post.

Onder de post vallen geen huiden, horens, haren en zwoerd.

Beenderen als afzonderlijke goederen vallen niet onder de post. Het verlaagde btw-tarief kan echter wel op beenderen van toepassing zijn als zij op grond van post a 1 als voedingsmiddelen zijn aan te merken (soepbeenderen kunnen bijvoorbeeld op grond van onderdeel b van post a 1 als ingrediënt worden aangemerkt).

Karkassen bestaan (nagenoeg) geheel uit beenderen en vallen derhalve niet onder de post. Vlees, spierweefsel of huid dat eventueel nog aan het karkas zit, heeft geen zelfstandige betekenis en gaat op in de beenderstructuur van het karkas.

Een redelijke wetstoepassing brengt met zich mee dat alleen slachtafvallen onder de post vallen die gemalen of gesneden, in zakjes verpakt of in worstvorm in de handel worden gebracht onder de benaming honden- en kattenvoer of een soortgelijke aanduiding. Daarbij mag het eindproduct maximaal 4% zetmeel bevatten. Andere bewerkingen (bijvoorbeeld steriliseren) of toevoegingen van andere producten dan slachtafvallen zelf, zoals groenten, mineralen, vitaminen, geneesmiddelen, (vermalen of gesneden) beenderen en vlees dat geen slachtafval is, zijn niet toegestaan. Als dat toch gebeurt, is het product belast naar het algemene btw-tarief.

4. Levering van sperma en embryo’s voor de voortplanting van de onder a en b vallende dieren (onderdeel d van de post)

Onderdeel d van de post is van toepassing op de levering en invoer van goederen, zoals sperma en embryo’s, bestemd voor de voortplanting van de in onderdeel a en b bedoelde dieren. Het gaat hier om de levering van deze goederen. De dienst van het kunstmatig insemineren en het transplanteren van embryo’s valt niet onder deze post.

POST A 6

1. Inhoud van de post

‘geneesmiddelen als bedoeld in artikel 1, eerste lid, onderdeel b, van de Geneesmiddelenwet, waarvoor een handelsvergunning is verleend als bedoeld in artikel 1, onderdeel lll, van die wet of waarvoor geen handelsvergunning is vereist ingevolge artikel 40, derde lid, onderdelen a tot en met g, van die wet, alsmede voorbehoedsmiddelen, voorbehoedmiddelen, infusievloeistoffen, nierdialyseconcentraten en alsmede kennelijk voor geneeskundige doeleinden bestemde inhalatiegassen;’

2. Geneesmiddelen

Voor de afbakening van het toepassingsbereik van het verlaagde btw-tarief voor geneesmiddelen is aansluiting gezocht bij het begrip ‘geneesmiddel’ in de Geneesmiddelenwet, omdat deze wet de kaders geeft voor de toelating, kwaliteit, werkzaamheid en risico’s van geneesmiddelen. Met de aanscherping van de definitie van het begrip ‘geneesmiddel’ in de tekst van de post is beoogd die definitie in overeenstemming te brengen met het doel van het verlaagde btw-tarief en de maatschappelijke opvattingen over wat een geneesmiddel is. Zo is bijvoorbeeld het verlaagde btw-tarief niet (meer) van toepassing voor cosmetische, reinigende en verzorgende producten waarvoor op grond van de Geneesmiddelenwet geen handelsvergunning is verleend en die evenmin worden genoemd in artikel 40, derde lid, onderdelen a tot en met g van die wet.

Onder de definitie van het begrip ‘geneesmiddel’ als bedoeld in artikel 1, eerste lid, onderdeel b, van de Geneesmiddelenwet vallen ook in dat artikel met name genoemde geneesmiddelen zoals ‘geneesmiddelen voor geavanceerde therapie’, ‘immunologische geneesmiddelen’ en ‘geneesmiddelen voor onderzoek’ die zijn genoemd in andere onderdelen van artikel 1, eerste lid, van de Geneesmiddelenwet.

Het verlaagde btw-tarief blijft gelden voor homeopathische geneesmiddelen en kruidengeneesmiddelen waarvoor een handelsvergunning is verleend. De door het College ter beoordeling van geneesmiddelen voor Nederland toegelaten geneesmiddelen zijn voorzien van een registratienummer. Voor de reguliere geneesmiddelen is dit een RVG-nummer, voor homeopathische geneesmiddelen is dit een RVH-nummer. In de Regeling Geneesmiddelenwet is aangegeven aan welke voorwaarden (ten aanzien van aanduiding en dergelijke) homeopatische geneesmiddelen moeten voldoen.

3. Voorbehoedmiddelen

Onder ‘voorbehoedmiddelen’ worden verstaan alle niet als geneesmiddelen aan te merken anticonceptiva. De (anticonceptie)pil, zoals omschreven in de Geneesmiddelenwet, valt als geneesmiddel al onder de post. Als voorbehoedmiddel in de zin van de post kunnen worden aangemerkt het spiraaltje, het pessarium, het condoom (het klassieke condoom en het vrouwencondoom) en de zaaddodende pasta.

Glijmiddelen kunnen niet onder de post worden gerangschikt. Ik keur goed dat glijmiddelen die samen met één of meerdere condooms in één verpakking voor één prijs worden geleverd, delen in de toepassing van het verlaagde btw-tarief.

4. Infusievloeistoffen

De levering van infusievloeistoffen is onderworpen aan het verlaagde btw-tarief. Tot infusievloeistoffen behoren onder meer suiker- of zoutoplossingen die zijn bestemd om door middel van een infuus te worden toegediend. Een spoelvloeistof voor het spoelen van een (verblijfs)katheter (een wat samenstelling betreft op een infusievloeistof gelijkende zoutoplossing) is een aan registratie onderworpen farmaceutisch product.

Vloeibare voeding die via een sonde aan de mens wordt toegediend, is op grond van post a 1 onderworpen aan het verlaagde btw-tarief.

5. Hulpmiddelen bij transport en opslag van bloed e.d.

Goedkeuring

Onder de volgende voorwaarden keur ik goed dat steriele medische hulpmiddelen voor eenmalig gebruik onder het verlaagde btw-tarief worden gerangschikt.

Voorwaarden

  • de hulpmiddelen zijn uitsluitend bestemd voor het transport en/of de opslag van bloed, bloedcomponenten en/of infusievloeistoffen en komen daarmee in aanraking en
  • de hulpmiddelen voldoen aan de eisen die zijn gesteld in het Besluit medische hulpmiddelen.5

Onder de in dit onderdeel van de post bedoelde steriele medische hulpmiddelen kunnen worden gerangschikt steriele, voor eenmalig gebruik bestemde

  • infusiesets;
  • transfusiesets;
  • verlengslangen;
  • infusiekranen;
  • infuus- en bloedfilters;
  • drukmeetsets;
  • adaptors;
  • lege zakken;
  • bloedafnamehulpmiddelen zoals bloedlijnen voor hartlongmachines;
  • wafers: hulpstukken waarmee de slangen van verschillende bloedzakken worden doorgesneden en aan elkaar kunnen worden gelast.

Ook de verwerkingsset van het intercept blood system valt onder het verlaagde btw-tarief. Deze set is een steriel medisch hulpmiddel voor eenmalig gebruik en bestaat uit verschillende zakken, een chemische stof en een filter. De verwerkingsset wordt als één geheel verkocht en is bestemd voor de opslag en het transport van bloedbestanddelen (Rechtbank Haarlem, 23 april 2009, nr. AWB 08/03677).

Losse herbruikbare naalden, katheters en dergelijke, die worden gebruikt om stoffen aan de patiënt toe te dienen worden, omdat hierbij de wensen van de gebruikers een zeer belangrijke rol spelen, nooit in een totaalsysteem geleverd. Losse katheters kunnen onder post a 37 vallen. Losse naalden vallen onder het algemene btw-tarief. (Wegwerp)naalden die onlosmakelijk zijn verbonden met bloedlijnen of infusiesets vallen onder deze post.

Voorbeelden van producten en productgroepen die niet onder de in dit onderdeel bedoelde steriele medische hulpmiddelen kunnen worden gerangschikt zijn:

  • infuuspompen;
  • bloedscheidingsapparatuur;
  • beluchters;
  • controllers of volumeregeling;
  • lege, niet steriele infuuszakken;
  • toedieningsystemen voor enterale voeding;
  • voedingssondes;
  • katheterspoellijnen;
  • sealapparatuur;
  • bloedbank hulpmateriaal, zoals tangetjes, klemmen en persen;
  • afsluitstopjes en -kapjes;
  • mandrijnen;
  • ampullen.

Blaasspoellijnen, katheterspoellijnen, intraveneuze katheters, afzuigkatheters en urologiekatheters vallen onder post a 37, mits ze op productniveau voldoen aan de daar gestelde voorwaarden.

Het komt voor dat in één set goederen worden geleverd die aan verschillende tarieven zijn onderworpen en die hun zelfstandigheid hebben behouden. In dat geval dient de vergoeding voor de set te worden gesplitst in een aan het verlaagde btw-tarief en een aan het algemene btw-tarief onderworpen deel. Wanneer een ondernemer geen splitsing wil aanbrengen, wordt de totale vergoeding belast naar het algemene btw-tarief.

Goederen die (ook) worden gebruikt voor diagnostische doeleinden vallen niet onder de goedkeuring. Daardoor vallen bloedbuisjes waarin afgenomen bloed wordt opgevangen en die bepaalde additieven, reagentia of testmiddelen bevatten, niet onder het verlaagde btw-tarief. Dat geldt ook als het doel van de in de bloedbuisjes aanwezige middelen niet verder reikt dan het afgenomen bloed geschikt te maken voor verder onderzoek, bijvoorbeeld door het voorkomen van stolling of door het afsplitsen van bestanddelen.

6. Nierdialyseconcentraten

Met de term ‘nierdialyseconcentraten’ worden bedoeld alle bestanddelen van nierdialysevloeistoffen die als zodanig worden geleverd.

7. Inhalatiegassen

Onder de post kunnen mede worden gerangschikt inhalatiegassen die kennelijk zijn bestemd voor medische doeleinden. Het gaat hier bijvoorbeeld om zuurstof die en lachgas dat bij de behandeling van patiënten in ziekenhuizen enz. wordt gebruikt.

Bij de levering van zuurstof is voor de tarieftoepassing niet van belang in welke vorm (gas of vloeibaar) de zuurstof wordt aangeboden. Het verlaagde btw-tarief is ook van toepassing op de (eventuele) vergoeding die aan de gebruikers in rekening wordt gebracht voor de terbeschikkingstelling van zuurstofcilinders, -vaten en dergelijke. Zie verder de toelichting op post a 37.

Het inhalatiegas INOmax voor de behandeling van pulmonaire hypertensie bij pasgeborenen valt onder de post. De levering van de INOmax en de terbeschikkingstelling van de daarbij behorende INO-apparatuur (INOvent, INOcal en de INOmeter) wordt als één prestatie aangemerkt, namelijk als de levering van medisch inhalatiegas. INOmax kan niet worden toegediend zonder de bijbehorende INO-apparatuur. Vanuit de afnemer staat de levering en toediening van het inhalatiegas centraal. De elementen afzonderlijk hebben geen praktisch nut.

8. Administratiekosten apothekers.

Apothekers brengen aan cliënten die de aan hen geleverde genees- en verbandmiddelen enz. niet contant betalen maar op rekening kopen een bedrag aan administratiekosten in rekening bovenop de prijs voor de geleverde genees- en verbandmiddelen. Dat bedrag moet worden geacht deel uit te maken van de vergoeding voor de geleverde genees- en verbandmiddelen. In verband daarmee zou, strikt genomen, het bedrag aan administratiekosten in voorkomende gevallen moeten worden gesplitst in een gedeelte dat betrekking heeft op aan het verlaagde btw-tarief onderworpen goederen en een gedeelte dat betrekking heeft op aan het algemene btw-tarief onderworpen goederen. Omdat de goederen die op rekening worden gekocht in overwegende mate aan het verlaagde btw-tarief zijn onderworpen, keur ik om praktische redenen het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur goed dat de vergoeding voor administratiekosten van apothekers voor geleverde genees- en verbandmiddelen in zijn geheel wordt geacht deel uit te maken van de vergoeding waarop het verlaagde btw-tarief van toepassing is.

9. (Intercollegiaal doorgeleverde) apothekersbereidingen

Eén van de categorieën geneesmiddelen waarvoor geen handelsvergunning is vereist ingevolge artikel 40, derde lid, onderdeel a, van de Geneesmiddelenwet betreft geneesmiddelen die door of in opdracht van een apotheker in diens apotheek op kleine schaal zijn bereid en ter hand worden gesteld. Onder deze apotheekbereidingen waarvoor het verlaagde btw-tarief geldt, worden ook begrepen de collegiaal doorgeleverde apothekersbereidingen die een geneesmiddel zijn in de zin van artikel 1, eerste lid, onderdeel b, van de Geneesmiddelenwet, als bij het in de handel brengen van die bereidingen de strikte voorwaarden worden gehanteerd die zijn opgesomd in de Circulaire ‘handhavend optreden bij collegiaal doorleveren van eigen bereidingen door apothekers’.6Collegiaal doorleveren is – kort samengevat – alleen toegestaan, indien:

  • Geen in Nederland geregistreerde adequate alternatieven beschikbaar zijn.
  • Iedere doorgeleverde bereiding op productniveau is aangemeld bij G-Standaard van Z-Index.
  • Voor iedere doorgeleverde bereiding een productdossier is opgesteld.
  • Vervaardiging plaatsvindt onder GMP-omstandigheden.
  • Functionerend farmacovigilantiesysteem en melden van bijwerkingen bij Lareb.
  • Geen reclame wordt gemaakt voor doorgeleverde bereidingen.

POST A 7

1. Inhoud van de post

‘diergeneesmiddelen als zijn bedoeld in de Wet Dieren, met uitzondering van diergeneesmiddelen voor in vitro gebruik;’

2. Algemeen

Producten die zijn aan te merken als diergeneesmiddel in de zin van de Wet Dieren (Stb. 2011, 345) zijn belast naar het verlaagde btw-tarief. Voorwaarde is dat zij worden toegepast bij of aan het dier zelf (in vivo gebruik). Niet onder het verlaagde btw-tarief vallen daarom de middelen die nodig zijn om een diagnose te stellen en die daartoe worden toegepast op weefsel dat, of lichaamsvloeistoffen die, uit dieren afkomstig zijn (in vitro gebruik). Ook middelen die in de verblijfsomgeving van het dier worden toegepast, vallen niet onder de post.

3. Diergeneesmiddel

Op grond van artikel 1, eerste lid, onder 1, van de Wet Dieren wordt als diergeneesmiddel aangemerkt elke samenstelling van enkelvoudige of meervoudige substanties die

  1. op enigerlei wijze wordt gepresenteerd als te beschikken over therapeutische of profylactische eigenschappen met betrekking tot ziekten bij dieren, of
  2. bij dieren kan worden toegepast om:
    • fysiologische functies te herstellen, te verbeteren of te wijzigen door een farmacologisch, immunologisch of metabolisch effect te bewerkstelligen of
    • een medische diagnose te stellen.

4. Dierenartsen

In gevallen waarin een dierenarts bij de geneeskundige behandeling van een ziek dier een diergeneesmiddel toedient, is sprake van een naar het algemene btw-tarief belaste dienst waarin het toedienen van het diergeneesmiddel opgaat.

Als de dierenarts na de behandeling van het zieke dier aan de verzorger van het dier diergeneesmiddelen levert, verricht de dierenarts een afzonderlijke aan het verlaagde btw-tarief onderworpen levering van diergeneesmiddelen.

In gevallen waarin het op correcte wijze splitsen van de aan de levering van diergeneesmiddelen toe te rekenen omzet vanuit de administratie onmogelijk is, kan de inspecteur een praktische regeling treffen. Een in dat kader aan te brengen forfaitaire splitsing van de omzet moet zijn gebaseerd op de praktijkgegevens van de betrokken dierenarts en dient daarbij zo nauwkeurig mogelijk aan te sluiten.

POST A 8

1. Inhoud van de post

‘verbandmiddelen zoals watten, windsels, gaas, hechtmiddelen, pleisters, tampons, spalken en daarmee gelijk te stellen artikelen die kennelijk zijn bestemd voor geneeskundige doeleinden, alsmede gevulde verbanddozen, damesverband, kraammatrassen en incontinentiematerialen;’

2. Verbandmiddelen

De opsomming van verbandmiddelen is niet limitatief. Onder de post vallen niet alleen de met name genoemde verbandmiddelen maar ook middelen die:

  1. wat betreft gebruik aan de genoemde verbandmiddelen zijn gelijk te stellen en
  2. zijn ontwikkeld en worden aangeboden voor geneeskundige doeleinden.

Voor een ‘open’ omschrijving van het begrip verbandmiddelen is gekozen om ook de nieuwste artikelen op het gebied van de verbandmiddelen onder de post te doen vallen.

Het begrip verbandmiddel omvat naar spraakgebruik alleen producten die ertoe dienen een beschadigd (in het bijzonder: gewond) of ziek lichaamsdeel te bedekken.

Verbandmiddelen die gebruikt worden in de diergeneeskunde vallen ook onder de post (zie onderdeel 15 van de toelichting op deze post).

De zogenoemde bandagelens, een lens die na een oogoperatie wordt gebruikt om het oog af te dekken en die dient als ‘verband’, valt onder de post.

Geen verbandmiddelen zijn:

  1. gebruiksartikelen, zoals kleding, schoeisel en verbandsokken die ook een therapeutische werking bezitten;
  2. een zogenoemd scheur-, krab- of verbandpak. Dit product is aan te merken als een gebruiksartikel. Een scheur-, krab- of verbandpak dat uit één stuk bestaat en dient ter fixatie van incontinentiemateriaal valt onder de post.7

3. Watten

Onder watten zijn te begrijpen celstofwatten, geïmpregneerde watten, verbandwatten, vette watten, steriele wattenstaafjes die zijn bestemd voor chirurgische doeleinden en dergelijke producten. Niet onder de post vallen autopoetswatten, bijouteriewatten (juwelierswatten), poederdonsjes, toiletwatten en niet-steriele wattenstaafjes enz.

Ik keur goed dat witte watten die voor allerlei huishoudelijke doeleinden (waaronder geneeskundige) worden gebruikt, onder de post worden gerangschikt.

4. Windsels

Windsels worden gemaakt uit diverse stoffen en gebruikt voor verschillende doeleinden. Het gaat bijvoorbeeld om elastische windsels, hydrofiele windsels, gipswindsels en dergelijke goederen.

Voorbeelden van goederen die onder de post vallen:

  • immobiliserende verbandsystemen (bijvoorbeeld een tricot kous waarin een twee componenten-vloeistof wordt gegoten) die na het aanleggen dienen om het te fixeren lichaamsdeel te verharden;
  • al dan niet elastische kniebanden, dijbeenbanden, enkelbanden, elleboogbanden, zachte halskragen, rugbandages en polsbanden;
  • elastische kousen die door bedlegerige patiënten worden gedragen ter voorkoming van trombose;
  • elastische kousen met een drukwaarde van tenminste 25 mm kwik (daaruit volgt indeling in klasse 2 of hoger van de zgn. lijst van Bernink);
  • flexibele (kunst)stof omhulsels die zijn gevuld met een substantie die na verhitting of koeling als warmte- of koudekompres om (delen van) armen, benen en dergelijke worden gewikkeld om blessures te behandelen. Daarbij geldt de voorwaarde dat zij als (warmte- of koude) kompres in de handel worden gebracht;
  • zogenoemde stompsokken van wol, tricot enz. Dit zijn speciaal vervaardigde hoesjes die een gebruiker in staat stellen om een prothese permanent te gebruiken.

Een redelijke wetstoepassing brengt met zich mee dat ook oefenverbanden, ofwel dikke windsels, die als oefenmateriaal worden gebruikt bij o.a. EHBO-cursussen, onder de post vallen.

Producten die naar uiterlijk en gebruiksmogelijkheden als een kant-en-klaar kledingstuk moeten worden aangemerkt, vallen niet onder de post.

5. Gaas

Het betreft hier niet alleen hydrofielgaas ter afdekking van wonden, maar ook allerlei artikelen van gaas zoals kompressen, stroken en kompressen van bijvoorbeeld celstof in gaas of celstof in textielvlies.

Goedkeuring

Ik keur goed dat incisiefolie (een uiterst dunne kleeffolie die op de huid van patiënten wordt aangebracht voordat de incisie wordt gemaakt), wondfolie en infusiefolie onder de post worden gerangschikt.

6. Hechtmiddelen

Bij hechtmiddelen kan worden gedacht aan de traditionele draad (catgut, zijde, kunststof) en hechtzijde, aan hechtkrammetjes en aan hechtnietjes en -clips.

Bij de levering van hechtdraad wordt de naald soms vast aan de hechtdraad meegeleverd. Ik keur goed dat draad en naald dan als één geheel als hechtmiddel onder de post valt.

Voor het aanbrengen van nietjes en clips wordt zogenoemde hechtapparatuur (nietmachines) gebruikt. Deze hechtapparatuur kan niet delen in het verlaagde btw-tarief voor hechtmiddelen. Ook de bij hechtapparatuur behorende instrumenten zoals een verwijdertang en een weefselmeetinstrument kunnen niet delen in het verlaagde btw-tarief voor hechtmiddelen.Vaak wordt een hechtapparaat samen met nietjes of clips tegen één vergoeding geleverd. De nietjes of clips, die meestal zijn vervaardigd van titanium of chirurgisch staal, vertegenwoordigen daarbij een niet onaanzienlijke waarde. Voor de tarieftoepassing moet de vergoeding worden gesplitst in een naar het verlaagde btw-tarief te belasten deel (de nietjes en/of clips) en een naar het algemene btw-tarief te belasten deel (het hechtapparaat). Voor het vaststellen van het naar het verlaagde btw-tarief te belasten deel van de vergoeding kan de prijs die voor een los te leveren cassette nietjes of clips in rekening wordt gebracht, als richtsnoer dienen. Als een splitsing van de vergoeding niet mogelijk is, is op het gehele apparaat, inclusief nietjes, het algemene btw-tarief van toepassing.

Embolisatieproducten die worden gebruikt ter reparatie van een vaatwand of voor het stoppen dan wel voorkomen van een inwendige (na)bloeding, hebben dezelfde functie en/of toepassing als hechtmiddelen en vallen onder de post.

Als hechtmiddelen in de zin van de post zijn niet aan te merken:

  1. een electrode die of een ander product dat wordt gebruikt voor het dichtbranden (sealen) van een wond;
  2. de zogenoemde vesselsealer die wordt gebruikt voor het sealen van bloedvaten en lichaamsweefseel waardoor het bloeden stopt;
  3. producten die als functie hebben het dichtbranden van gedurende een ingreep ontstane beschadigingen van het lichaam.

7. Pleisters

Tot pleisters in de zin van de post behoren niet alleen hecht- en wondpleisters, maar ook:

  • elastisch (net)verband waarmee bijvoorbeeld hydrofielgaas kan worden gefixeerd;
  • likdoornpleisters en likdoornringen;
  • katheterpleisters: speciaal gevormde pleisters die worden gebruikt om katheters op hun plaats te houden;
  • sporttapes die specifiek zijn ontwikkeld voor gebruik op het lichaam en die dienen om (de gevolgen van) blessures te bestrijden of te voorkomen.

Aften-gel, waarvan de ingrediënten zorgen voor een verzachting of verdoving van de wondpijn is, ook naar spraakgebruik, niet aan te merken als een pleister of daarmee gelijk te stellen product.

8. Tampons

Het betreft alle tampons die worden gebruikt bij geneeskundige behandelingen, bijvoorbeeld gynaecologische tampons en tampons voor tandheelkundig gebruik.

De bij radio-embolisatie gebruikte embolisatieproducten die qua functie op één lijn kunnen worden gesteld met tampons vallen onder de post. Net als bij tampons is het daarbij niet van belang of al dan niet via de producten geneesmiddelen worden toegediend aan het lichaam.

9. Spalken

Een spalk fixeert een gewricht (verbinding tussen twee botten). Naast de traditionele rechte spalken vallen (hulp)middelen die dezelfde functie hebben als deze spalken onder de post. Voorbeelden van dergelijke (hulp)middelen zijn:

  • buigzame aluminium strips voor de behandeling van gebroken vingers;
  • scharnierende spalken zoals knie- en elleboogscharnieren;
  • verstelbare hielbakjes van kunststof of metaal;
  • thermoplastisch polyethyleen schuim (plastazote) dat wordt gebruikt voor de vervaardiging van bijvoorbeeld lichte spalken.

Een redressiehelm die wordt gebruikt om schedelafwijkingen van een baby of jong kind te corrigeren, is geen spalk in de zin van de post. Ook loopsteunen, producten die luxatie van de heup voorkomen en producten die de knie ondersteunen als de kruis- of kniebanden zijn gescheurd zijn geen spalken. Deze producten voldoen niet aan de voorwaarde dat zij een gewricht fixeren.

10. Met verbandmiddelen gelijk te stellen artikelen die kennelijk zijn bestemd voor geneeskundige doeleinden

Alleen producten die qua functie op één lijn zijn te stellen met verbandmiddelen kunnen onder de post worden gerangschikt. Onder de post kunnen bijvoorbeeld doekjes worden gerangschikt die zijn geïmpregneerd met een ontsmettingsstof en die zijn bestemd voor het ontsmetten van de huid bij het toedienen van injecties ter voorkoming van infecties.

Proceduretrays
Proceduretrays (ook wel aangeduid als behandelmodules, logist-O.K. of O.K.-setjes) zijn pakketten die diverse artikelen bevatten die bij operaties worden gebruikt zoals verbandmiddelen, afdekmaterialen, een operatiejas, handdoekjes, kleef- en steristrips en dergelijke. Omdat wordt aangenomen dat de samenstellende delen hun zelfstandigheid hebben behouden, geldt voor de verbandmiddelen in het pakket het verlaagde en voor de andere artikelen het algemene btw-tarief.

VAC
De Vacuum Assisted Closure (VAC) is een set bestaande uit een steriel verpakte polyurethaan wondbedekker met bijbehorende slangenset, pompenwondfolie en/of opvangbeker. De wondbedekker zorgt voor het ontstaan van onderdruk in de wondholte of onder een huidtransplantaat of -flap, waardoor de wondranden naar het centrum van de wond worden getrokken, wat de genezing van de wond bevordert. Het wondvocht wordt verzameld in de bij de set behorende opvangbeker. De set valt niet onder de post.

De voor eenmalig gebruik bestemde onderdelen van de VAC (de wondbedekker met slangenset, de wondfolie en de opvangbeker) kunnen onder de post kunnen worden gerangschikt. Voor pompen geldt het verlaagde btw-tarief alleen als zij:

  • geen andere bestemming kennen dan te worden gebruikt als onderdeel van de VAC en
  • uitsluitend zijn bestemd voor éénmalig gebruik door één patiënt.

Botregeneratie-membraan en ander botvervangend materiaal
Een botregeneratie-membraan is een soort vliesje dat door de tandarts/kaakchirurg onder het worteloppervlak van een tand of kies in het kaakbot wordt geïmplanteerd ter afsluiting van een defect in − onder meer − het kaakbot. Botregeneratie-membranen kunnen van verschillende materialen zijn vervaardigd (kunststof, maar ook dierlijk of humaan weefsel). De membranen zijn al dan niet door het menselijk lichaam afbreekbaar. Gelet op hun eigenschappen en toepassingsmogelijkheden zijn de membranen op één lijn te stellen met verband- of hechtmiddelen. Ze kunnen daarom onder de post worden gerangschikt.

Ook ander botvervangend materiaal dat zorgt voor het bijeenhouden van omliggend bot en dat nieuw eigen lichaamsbot laat opkomen op plaatsen waar het botvervangend materiaal is aangebracht (omdat daar bot is weggeslagen) kan onder de post worden gerangschikt.

Tourniquet
De zogenoemde tourniquet valt onder de post. De tourniquet bestaat uit een band met een klemfunctie en zorgt ervoor dat beschadigd weefsel op die plaats zodanig wordt dichtgedrukt dat de (slag)ader stopt met bloeden.

Voorbeelden van goederen die niet onder de post vallen:

  • operatielakens, slopen, afdekdoeken en dergelijke afdekmaterialen (al dan niet steriel en/of voor eenmalig gebruik of voorzien van een stukje incisiefolie), operatiemaskers, operatiekapjes, overtrekken, spuugdoekjes en dergelijke;
  • gebruiksartikelen met een bepaalde therapeutische en/of (veronderstelde) heilzame werking, zoals speciale (reuma)hemden, steunkousen, ‘medische’ schapenvachten e.d.;
  • huidbeschermende preparaten, inclusief barrièrefilms, die worden gebruikt als onderlaag voor verband om de huid bij verwijdering van dat verband te beschermen tegen beschadiging, irritatie, bloeding of ontsteking;
  • proprioceptieve inlegzolen ter verbetering van de lichaamshouding en beweging (zie ook onderdelen 7.2 en 11 bij post a 35).

11. Verbanddozen

Tot de in de post genoemde gevulde verbanddozen behoren ook gevulde verbandetuis en zakapotheken.

12. Damesverband

Inwendig en uitwendig damesverband en inlegkruisjes vallen onder de post. Ook de zogenoemde ‘keeper’, een rubberen reservoirtje met een inhoud van 30 cc dat ertoe dient menstruatiebloed op te vangen en dat op dezelfde wijze wordt ingebracht als een damestampon, kan onder de post worden gerangschikt.

13. Kraammatrassen

Kraammatrassen vallen onder de post. Ik keur goed dat ook zoogkompressen, kraampakketten (met o.a. kraamverband) en sluitlakens onder de post worden gerangschikt. Ook herbruikbare zoogkompressen van siliconen vallen onder de post.

14. Incontinentiematerialen

Met het begrip ´incontinentiematerialen´wordt gedoeld op producten die tot doel hebben incontinentie te voorkomen of de gevolgen van incontinentie te verlichten, te fixeren of tegen te gaan. Bij incontinentie die niet het gevolg is van ziekte (zoals in het algemeen het geval is bij baby’s en kleine kinderen) kan de post geen toepassing vinden. Incontinentiematerialen zijn zowel producten die personen die incontinent zijn in/aan hun lichaam dragen als producten die op gebruiksartikelen zoals matrassen, meubilair e.d. worden gelegd om die artikelen te beschermen tegen de gevolgen van incontinentie. Onder incontinentiematerialen vallen zowel voor éénmalig gebruik als voor meermalig gebruik bestemde producten.

Bij incontinentiematerialen gaat het zowel om absorberende producten als om producten die juist voorkomen dat absorberende producten moeten worden gebruikt.

Voorbeelden van absorberende producten zijn:

  • (pyjama)luierbroekjes die speciaal zijn ontwikkeld voor kinderen vanaf vier jaar en/of met een gewichtsklasse van 17 tot 30 kilogram;
  • speciale luiers voor incontinente gehandicapte kinderen die op recept van een arts door apothekers worden verstrekt. Hierbij dient de apotheker met behulp van het recept van een arts aannemelijk te maken dat het verlaagde btw-tarief van toepassing is;
  • badslips die bij het zwemmen door incontinente personen worden gedragen.

Voorbeelden van producten die voorkomen dat absorberende producten moeten worden gebruikt zijn incontinentieklemmen en urethrastoppen.

Speciale slips of broeken (de zgn. fixatie- of netbroeken) die ten doel hebben incontinentieluiers die niet zijn voorzien van bevestigingspunten op hun plaats te houden, vallen onder de post. De post is ook van toepassing op de levering van zogenoemde anti-scheurpakken die in hoofdzaak zijn bestemd voor het op zijn plaats houden van incontinentiemateriaal.8

De levering van de tot plaswekkersets (sets die ertoe dienen bedplassen bij kinderen van 6 jaar en ouder op te heffen) behorende plasbroekjes en plasmatten kunnen onder de post worden gerangschikt. De speciale plasbroekjes en -matten geven aan de plaswekker het signaal dat er urine in het plasbroekje of op de plasmat terecht is gekomen.

Goedkeuring
Ik keur goed dat als plaswekkersets als één geheel worden geleverd het verlaagde btw-tarief toepassing vindt op het geheel.

Goedkeuring
Ik keur goed dat op de levering van een losse plaswekker het verlaagde btw-tarief wordt toegepast, ongeacht of hij op batterijen werkt of niet. Voorwaarde voor toepassing van deze goedkeuring is dat de wekker uitsluitend is ontworpen en gefabriceerd om samen met speciale broekjes te worden gebruikt voor de training om bedplassen te voorkomen en dat de wekker ook daartoe wordt aangeboden.

De verhuur van een plaswekker is aan het algemene btw-tarief onderworpen.

Voorbeelden van goederen die niet onder de post vallen:

  • speciaal voor incontinente personen bestemde hygiënische middelen als speciale zepen en spray;
  • reguliere babyluiers;
  • matrassen en dergelijke die zijn bekleed met materiaal dat incontinentiebestendig is. De matrassen zijn bedoeld om op te slapen en hebben niet de primaire functie om de (gevolgen van) incontinentie tegen te gaan;
  • producten die niet specifiek zijn ontwikkeld om incontinentie te voorkomen, te verlichten of tegen te gaan maar alleen een (al dan niet verondersteld) zijdelings effect hierop hebben, zoals medische schapenvachten;

15. Dierverbandmiddelen

Aangezien met het begrip geneeskundige doeleinden wordt gedoeld op de aanwending binnen zowel de humane geneeskunde als de diergeneeskunde, kunnen ook de specifiek voor dieren bestemde verbandmiddelen – bijvoorbeeld speciale bandages – onder het verlaagde btw-tarief vallen. Onder het begrip dierverbandmiddelen zijn verder te rangschikken:

  • klauwzak/hondensok die een gewonde dierenpoot tegen vocht en vuil van buiten beschermt en die daarnaast dient voor het op de plaats houden van de − bijvoorbeeld met een gaasje − op de wond aangebrachte medicijnen;
  • breuknetje, een verstevigd stukje gaas dat bij een navelbreuk de naar buiten tredende darmen moet terugdringen;
  • hechtclips, hechtkrammen, pluggen voor de fixatie van de lebmaag en schede(hecht)band;
  • zogenoemde beendraden met behulp waarvan (soms) bij breuken in de kaak of van de tanden fixatie plaatsvindt;
  • uit twee componenten bestaande snelhardende kunststof (zoals ‘Technovit’) die bij de fixatie van breuken wordt gebruikt.

Paardenbandages hebben in hoofdzaak een preventieve functie (voorkomen van blessures e.d.) en zijn daarom niet als dierverbandmiddelen aan te merken.

Rompertjes voor huisdieren vallen niet onder de post omdat die producten behalve voor het bedekken van wonden of het warmhouden van een dier na een operatie ook (kunnen) worden aangewend als hulpmiddel bij loopsheid of incontinentie of als bescherming tegen koude. Als de producten uitsluitend de functie hebben van verbandmiddel vallen zij onder de post.

16. Verbandmiddelensets

Verbandmiddelensets zijn sets bestemd voor een bepaalde geneeskundige of chirurgische behandeling. De sets bevatten naast verbandmiddelen (gaas, watten, windsels en dergelijke) ook andere artikelen zoals bakjes, schaaltjes, pincetten, mesjes, handschoenen en dergelijke. De sets worden doorgaans gesteriliseerd in één verpakking geleverd. Omdat wordt aangenomen dat de samenstellende delen hun zelfstandigheid hebben behouden, geldt voor de verbandmiddelen het verlaagde btw-tarief. Voor de andere onderdelen van de sets geldt het algemene btw-tarief, tenzij ze kunnen worden gerangschikt onder één van de andere posten van de tabel.

Goedkeuring

Ik keur goed dat een set die is samengesteld uit verbandmiddelen, een bakje of schaaltje voor eenmalig gebruik en ten hoogste twee pincetten voor eenmalig gebruik, wordt gerangschikt onder het verlaagde btw-tarief.

POST A 9 T/M A 27

(vervallen)

POST A 28

1. Inhoud van de post

water;

2. Algemeen

Met het begrip ‘water’ wordt gedoeld op het drinkwater dat via het openbare leidingnet wordt geleverd.

Onder de post vallen ook gedestilleerd water en warm water.

Ik keur goed dat ‘ander’ water, ook wel aangeduid als B-water, grijs water of huishoud/industrie/landbouwwater, onder het verlaagde btw-tarief valt. Het gaat hier om in mindere mate gezuiverd oppervlaktewater dat niet voor menselijke consumptie geschikt is, maar dat wel bruikbaar is voor niet-consumptieve doeleinden zoals spoelwerkzaamheden en beregening van gewassen. Onder ander water kan ook regenwater worden begrepen.

Niet onder de post vallen:

  • gedemineraliseerd, ontijzerd en onthard water;
  • zeewater en rivierwater, al dan niet bestemd voor wetenschappelijke doeleinden;
  • ijs en stoom.

Water dat wordt aangemerkt als voedingsmiddel, zoals gedemineraliseerd en gesteriliseerd water, is op grond van post a 1 onderworpen aan het verlaagde btw-tarief.

3. Bijkomende verrichtingen

Het vastrecht en de belasting op leidingwater behoren tot de vergoeding voor de levering van water en vallen ook onder het verlaagde btw-tarief.

De bijkomende verrichtingen van de waterleverancier die rechtstreeks verband houden met de levering van water delen in de toepassing van het verlaagde btw-tarief. Het betreft onder meer de volgende vergoedingen/kosten:

  • de meterhuur voor het (ver)plaatsen, onderhouden en herstellen van watermeters;
  • de onder de benaming ‘leidinghuur’, ‘onderhoud dienstleiding’, ‘aansluitkosten’ en dergelijke aan de afnemers berekende kosten voor aanleg, aansluiting en onderhoud van een dienstleiding;
  • de vergoeding voor het aansluiten van een woonhuis op het openbare leidingnet;
  • de vergoeding voor het aanleggen van een tijdelijke aansluiting;
  • de vergoeding voor het plaatsen, verhuren, onderhouden en herstellen van brand- en bouwleidingen die als dienstleiding fungeren;
  • de vergoeding voor het beschikbaar houden van brandbluscapaciteit;
  • de vergoeding voor het plaatsen, verhuren, onderhouden en herstellen van standpijpen;
  • de vergoeding voor het inspecteren van binnenhuisaansluitingen en het controleren van watermeetinrichtingen;
  • de vergoeding voor het openen en sluiten van een dienstkraan bij de aanvang of de beëindiging van de levering van water;
  • de transport- en arbeidskosten voor de levering van water aan schepen, land- en tuinbouwbedrijven, of voor tijdelijke aansluitingen;
  • de vergoeding die wordt voldaan om te voorkomen dat de watertoevoer wordt afgesloten wegens wanbetaling.

Het verlaagde btw-tarief is niet van toepassing op:

  • het plaatsen, onderhouden en beproeven van brandkranen;
  • het aansluiten van een binnenleiding op een brandleiding;
  • het beproeven van tanks en meetinstrumenten;
  • het verrichten van laboratoriumwerkzaamheden;
  • het tegen vergoeding inspecteren van waterleidingen en/of installaties op de aanwezigheid van legionellabacteriën door een waterleidingbedrijf.

POST A 29 (vanaf 1 juli 2012)

1. Inhoud van de post

  1. ‘kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquitei-ten, voor zover deze worden ingevoerd;
  2. kunstvoorwerpen voor zover deze worden geleverd door:
    1. de maker of diens rechtverkrijgende onder algemene titel; of
    2. een ondernemer, andere dan een wederverkoper, die ingevolge artikel 15, eerste lid, de belasting ter zake van zijn verkrijging volledig in aftrek brengt;’

2. Algemeen

Kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten zijn gedefinieerd in artikel 2a, eerste lid, onderdeel m, van de wet in verbinding met artikel 4, tweede lid, van de uitvoeringsbeschikking en de bij die beschikking behorende bijlage J. Het verlaagde btw-tarief geldt voor leveringen en opleveringen (zie de toelichting op post b16).

3. Kunstvoorwerpen

3.1 Algemeen

In post 1 van bijlage J zijn de volgende goederen als kunstvoorwerpen aangewezen:

  1. schilderijen, collages en dergelijke decoratieve platen, schilderijen en tekeningen geheel van de hand van de kunstenaar, met uitzondering van bouwtekeningen en andere tekeningen voor industriële, commerciële, topografische en dergelijke doeleinden en van met de hand versierde voorwerpen alsmede van beschilderd doek voor theatercoulissen, voor achtergronden van studio’s of voor dergelijk gebruik (GN-code 9701);
  2. originele gravures, originele etsen en originele litho’s, dat wil zeggen een of meer door de kunstenaar geheel met de hand vervaardigde platen die in een beperkte oplage rechtstreeks in het zwart of in kleuren zijn afgedrukt, ongeacht het materiaal waarop dit afdrukken is geschied en ongeacht de gevolgde techniek, met uitzondering van de mechanische en van de fotomechanische reproductietechniek (GN-code 9702 00 00);
  3. originele standbeelden en origineel beeldhouwwerk, ongeacht het materiaal waarvan zij vervaardigd zijn, mits het werk geheel van de hand van de kunstenaar is; afgietsels van beeldhouwwerken in een oplage van maximaal acht exemplaren, die door de kunstenaar of diens rechthebbenden wordt gecontroleerd (GN-code 9703 00 00);
  4. tapisserieën (GN-code 5805 00 00) en wandtextiel (GN-code 6304 00 00), met de hand vervaardigd volgens originele ontwerpen van kunstenaars, mits er niet meer dan acht exemplaren van elk zijn;
  5. unieke voorwerpen van keramiek, geheel van de hand van de kunstenaar en door hem gesigneerd;
  6. emailwerk op koper, geheel met de hand vervaardigd tot maximaal acht genummerde en door de kunstenaar of het atelier gesigneerde exemplaren, met uitsluiting van sieraden, juwelen en edelsmeedwerk;
  7. foto’s die genomen zijn door de kunstenaar, door hem of onder zijn toezicht zijn afgedrukt, gesigneerd en genummerd, met een oplage van maximaal 30 exemplaren voor alle formaten en dragers samen.

3.2 Kunstenaar

De kunstenaar is de ontwerper en maker van een kunstvoorwerp. Voor de beoordeling of iemand kunstenaar is, is bepalend of deze persoon schilderijen, beeldhouwwerken en dergelijke ontwerpt die naar maatschappelijke opvattingen als kunstvoorwerp worden aangemerkt.

Derden die een kunstvoorwerp in opdracht van de kunstenaar vervaardigen, zijn niet aan te merken als kunstenaar. De levering van een kunstvoorwerp door deze derden valt niet onder het verlaagde btw-tarief.

Op de levering van een kunstwerk door de kunstenaar vanuit een rechtspersoon (bijvoorbeeld een BV) is het verlaagde btw-tarief van toepassing. Daarbij gelden de voorwaarden dat het kunstwerk feitelijk geheel van de hand van de betreffende kunstenaar is, dat het als zodanig herkenbaar is en dat het kwalificeert als een kunstwerk. Onder dergelijke omstandigheden kan de rechtspersoon worden vereenzelvigd met de maker.

3.3 Gebruiksvoorwerpen

Voorwerpen die het karakter hebben van een gebruiksvoorwerp (met uitzondering van lijfsieraden die zijn aan te merken als beeldhouwwerk) vallen niet onder de post. Dit is het geval als het kunstzinnige karakter van de voorwerpen ondergeschikt is aan de gebruiksfunctie ervan.

Voorbeelden van voorwerpen die niet als kunstvoorwerp maar als gebruiksvoorwerp worden aangemerkt:

  • kunstzinnig vervaardigde tafels of stoelen;
  • namaakdieren van kunstbont die het karakter hebben van knuffeldier/speelgoed;
  • kledingstukken die door een kunstenaar zijn beschilderd, maar die naar hun functie zijn bestemd om als kleding te worden gedragen;
  • lijkkisten, urnen en kleding die door kunstenaars worden vervaardigd ter herdenking van overledenen of voor gebruik bij begrafenissen en crematies;
  • objecten die een soortgelijke functie vervullen als amuletten. Deze objecten worden aangeschaft vanwege de (veronderstelde) werking en niet zozeer vanwege een artistieke waarde;
  • rollen behang waarop per rol een gesigneerde zeefdruk is aangebracht door een kunstenaar.

3.4 Schilderijen enz. (post 1, onderdeel a, bijlage J)

Of een voorwerp als een schilderij kan worden aangemerkt moet naar het spraakgebruik worden beoordeeld. Beschilderde goederen zijn pas dan als schilderijen in de zin van de post aan te merken als zij het karakter hebben van schilderijen. Hierbij geldt de voorwaarde dat het eventuele overige gebruik dat van die goederen kan worden gemaakt onbetekenend van aard is.

3.5 Originele gravures, etsen en litho’s (post 1, onderdeel b, bijlage J)

Goedkeuring

Ik keur goed dat onder de post worden gerangschikt:

  • originele houtsneden;
  • zeefdrukken die door een kunstenaar − al dan niet in samenwerking met een zeefdrukker − handmatig zijn vervaardigd, mits zij door de kunstenaar handmatig zijn genummerd en gesigneerd in een maximale oplage van 250 exemplaren. Als de oplage hoger is dan 250 exemplaren, geldt voor de gehele oplage het algemene btw-tarief.

Giclée art prints worden aangemerkt als een moderne variant van zeefdrukken en kunnen delen in de goedkeuring die geldt voor zeefdrukken. Een giclée is een druktechniek waarbij een inktjetprinter wordt gebruikt. Bij deze techniek wordt gebruikgemaakt van ononderbroken inktstralen die verschillende kleurlagen op het papier aanbrengen. De techniek wordt vooral gebruikt om reproducties van kunstwerken te maken. De term giclée is afgeleid van het Franse werkwoord ‘gicler’ dat stralen of vernevelen betekent. De giclée art prints worden in beperkte oplage vervaardigd en worden gecertificeerd door de Stichting Giclée Printers Europe.

3.6 Originele standbeelden en origineel beeldhouwwerk (post 1, onderdeel c, bijlage J)

Voor de toepassing van het verlaagde btw-tarief maakt het niet uit van welk materiaal de standbeelden of het beeldhouwwerk zijn vervaardigd.

Lijfsieraden en ander ambachtswerk met een commercieel karakter en in serie vervaardigde reproducties en afgietsels van metaal, gips enz. met een commercieel karakter kunnen niet worden gerangschikt onder de post.

Een beeldhouwwerk met een commercieel karakter valt niet onder de post, zelfs niet als het is ontworpen of vervaardigd door kunstenaars. Er is sprake van een beeldhouwwerk met een commercieel karakter als dat werk naar maatschappelijke opvattingen uiterlijke gelijkenis vertoont met industriële of ambachtelijke producten. Daarbij zijn de vormgeving, de afmetingen, de materiaalkeuze, de kleur enz. van dat werk bepalend voor de beoordeling/waarneming van de gelijkenis. Door de gelijkenis moet voor de toepassing van het btw-tarief worden aangenomen dat het beeldhouwwerk concurreert met gelijkaardige industriële of ambachtelijke producten waarvoor het algemene btw-tarief geldt. In dergelijke gevallen is niet van belang of het betreffende beeldhouwwerk in een museumcollectie wordt opgenomen en of de prijs aanmerkelijk verschilt van de industrieel of ambachtelijk vervaardigde, gelijkaardige producten. Voorbeeld: een kunstenaar levert een door hem ontworpen gouden ring met edelstenen die alleen qua kleur van de edelstenen verschilt van een ambachtelijk vervaardigde gouden ring. Doorgaans zal er geen uiterlijke gelijkenis bestaan waar het gaat om volstrekt persoonlijke en unieke creaties waarmee de kunstenaar een esthetisch ideaal tot uitdrukking brengt.

Een door een kunstenaar ontworpen en geleverde gedenksteen is niet aan te merken als een beeldhouwwerk in de zin van de post. Omdat de gedenksteen uiterlijke gelijkenis vertoont met industriële of ambachtelijke gedenkstenen is de steen aan te merken als een grafmonument. Het verlaagde btw-tarief is daarop niet van toepassing.

Naar maatschappelijke opvattingen zijn beelden die door een houtsnijder met een kettingzaag worden vervaardigd uit blokken hout en boomstammen aan te merken als kunstvoorwerpen (beeldhouwwerk) in de zin van de post als ze niet zijn te vergelijken met industriële of ambachtelijke producten. De levering van dergelijke kunstvoorwerpen door de houtsnijder zelf is op grond van de post belast naar het verlaagde btw-tarief.

3.7 Unieke voorwerpen van keramiek, geheel van de hand van de kunstenaar en door hem gesigneerd (post 1, onderdeel e, bijlage J)

Het criterium dat de keramische voorwerpen uniek moeten zijn, houdt in dat van het uiteindelijke voorwerp geen tweede nagenoeg identiek exemplaar is of zal worden vervaardigd. Dit betekent dat in serie gemaakte producten waarbij de ambachtelijke vaardigheid het artistiek scheppend vermogen overheerst niet als kunstvoorwerpen in de zin van de post kunnen worden aangemerkt. Een serie met de hand vervaardigde vrijwel identieke bekers (bijvoorbeeld voorzien van een beschildering van een kat) is niet aan te merken als een serie unieke voorwerpen van keramiek.

3.8 Verhuur van kunstvoorwerpen

Goedkeuring

Ik keur goed dat de verhuur (of het op een andere manier tegen vergoeding ter beschikking stellen) van kunstvoorwerpen door de kunstenaar onder het verlaagde btw-tarief valt.

Het verlaagde btw-tarief is niet van toepassing als kunstwerken worden verhuurd of uitgeleend door een ander dan de kunstenaar die het kunstwerk heeft vervaardigd. De uitleen van kunstwerken door instellingen voor kunstuitleen is daarom onderworpen aan het algemene btw-tarief.

Instellingen voor kunstuitleen stellen zich ten doel hedendaagse beeldende kunstwerken onder een zo groot mogelijk publiek te verspreiden. Daartoe verwerven deze instellingen werken van kunstenaars die zij tegen vergoeding uitlenen. Dat gebeurt in het algemeen op basis van abonnement. Als de abonnementhouder dat wil, kan hij het kunstwerk op termijn kopen. De instelling voor kunstuitleen brengt bij verkoop van het kunstwerk aan de abonnementhouder soms een deel van het betaalde abonnementsgeld in mindering op de verkoopprijs. Dit deel wordt ook wel aangeduid als spaar- of kooptegoed. Een ondernemer die kunstwerken uitleent, moet btw voldoen over het totale abonnementsgeld (dus inclusief het zogenoemde spaar-of kooptegoed). Bij een eventuele aankoop van een kunstwerk door de abonnementhouder vormt het zogenoemde spaar- of kooptegoed een korting die buiten de btw-heffing blijft. De verkopende ondernemer is btw verschuldigd ter zake van de levering van het kunstwerk over de eventuele bijbetaling door de abonnementhouder.
De lopende contracten van abonnementshouders die gebruik maakten van de tot de inwerkingtreding van dit besluit geldende goedkeuring worden gerespecteerd.

4. Voorwerpen voor verzamelingen

4.1 Algemeen

In post 2 van bijlage J zijn de volgende goederen als voorwerpen voor verzamelingen aangewezen:

  1. postzegels, fiscale zegels, gefrankeerde enveloppen en postkaarten, eerstedag-enveloppen en dergelijke, gestempeld of ongestempeld, voor zover zij niet geldig zijn of zullen worden (GN-code 9704 00 00);
  2. verzamelingen en voorwerpen voor verzamelingen, met een zoölogisch, botanisch, mineralogisch, anatomisch, historisch, archeologisch, paleontologisch, etnografisch of numismatisch belang (GN-code 9705 00 00).

4.2 Postzegels enz. (post 2, onderdeel a, bijlage J)

Ongestempelde postzegels vallen alleen onder de post als zij niet (meer) voor het frankeren van poststukken kunnen worden gebruikt. De levering door PostNL van postzegels die in Nederland kunnen worden gebruikt voor het frankeren van poststukken valt onder de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, onderdeel m, van de wet.

4.3 Andere verzamelingen (post 2, onderdeel b, bijlage J)

De levering van bankbiljetten en munten die in enig land de hoedanigheid van wettig betaalmiddel hebben, is vrijgesteld tenzij de bankbiljetten en munten gewoonlijk niet als wettig betaalmiddel worden gebruikt of verzamelwaarde hebben (artikel 11, eerste lid, letter i van de wet). Munten met verzamelwaarde kunnen worden ondergebracht in een verzameling van numismatisch belang in de zin van de post als zij:

  1. de hoedanigheid van wettig betaalmiddel hebben en bovendien verzamelwaarde hebben; of
  2. de hoedanigheid van wettig betaalmiddel hebben verloren en verzamelwaarde hebben; of
  3. nooit de hoedanigheid van wettig betaalmiddel hebben gehad en uitsluitend verzamelwaarde hebben.

Bankbiljetten behoren tot (voorwerpen voor) verzamelingen van numismatisch belang als aan de hiervoor genoemde voorwaarden is voldaan.

Historische landkaarten kunnen onder ‘verzamelvoorwerpen van historisch belang’ worden gerangschikt.

5. Antiquiteiten

5.1 Algemeen

In post 3 van bijlage J zijn als antiquiteiten aangewezen andere voorwerpen dan kunstvoorwerpen en voorwerpen voor verzamelingen, ouder dan 100 jaar (GN-code 9706 00 00).

POST A 30

1. Inhoud van de post

‘boeken, met inbegrip van alle andere dan papieren fysieke dragers waarop de inhoud van een boek is aangebracht; digitale educatieve informatie die is aangebracht op fysieke dragers en die kennelijk uitsluitend of nagenoeg uitsluitend is bestemd voor informatieoverdracht in het onderwijs; dagbladen, weekbladen, tijdschriften en andere tenminste driemaal per jaar periodiek verschijnende uitgaven;’

2. Boeken

2.1 Algemeen

Of een drukwerk als boek kan worden aangemerkt moet naar spraakgebruik worden beoordeeld. Hierbij spelen verschillende kenmerken van dat drukwerk een rol, zoals:

  1. de omvang en de inhoud;
  2. de wijze waarop de bladen tot een geheel zijn verbonden;
  3. de uiterlijke verschijningsvorm (die moet in belangrijke mate overeenkomen met de gangbare vorm waarin boeken verschijnen).

De hoedanigheid van de leverancier is niet van belang.

Losbladige boeken en losse banden voor boeken die samen met de inhoud worden geleverd kunnen onder de post worden gerangschikt. Van belang is daarbij dat de inhoud van deze uitgaven voor iedere afnemer gelijk is en dat de tekst en afbeeldingen op de afzonderlijke bladzijden samenhang vertonen.

Voorbeelden van drukwerken die onder de post kunnen worden gerangschikt:

  1. een ‘boekbol’: een boek in de vorm van een 3D-bol, bevestigd op een standaard en draaiend te lezen;
  2. borduur- en handwerkpatronen, voor zover bestaande uit een samenstel van meerdere, aan de rug samengehechte pagina’s, vervat in een verharde kaft en met een omvang van minimaal 8 pagina’s. De pagina’s zijn genummerd en er wordt informatie gegeven over de schrijver/ontwerper van de patronen en de uitgever. De borduur- en handwerkpatronen hebben de uiterlijke verschijningsvorm van een boek;
  3. catalogi voor leesbibliotheken en boekhandelaren;
  4. digitale fotoboeken (vanaf 18 december 2009);
  5. fotoboeken met door een professionele fotograaf ingeplakte foto’s;
  6. fotoboeken met foto’s van bijvoorbeeld een bruiloft of afscheid. Het maken van de reportage is een bijkomstige prestatie bij de levering van het fotoalbum. Het geheel is onderworpen aan het verlaagde btw-tarief;
  7. jaarverslagen van bedrijven;
  8. kleurboeken, al dan niet voorzien van teksten en/of versjes en dergelijke, mits zij de uiterlijke verschijningsvorm van een boek hebben;
  9. losbladige uitgaven die zonder band worden geleverd en die door de gebruiker zelf worden opgeborgen in een band naar keuze. Het moet dan gaan om uitgaven die aan de hiervoor genoemde kenmerken van een boek voldoen, als zij van een band zouden zijn voorzien;
  10. losse muziekuitgaven;
  11. spoorboekjes en dienstregelingen voor autobusondernemingen van minimaal 8 pagina’s;
  12. standaard collegedictaten;
  13. stripboeken;
  14. supplementen op boeken;
  15. voor kinderen bestemde producten (ongeacht het materiaal waarvan ze zijn vervaardigd) die de uiterlijke verschijningsvorm hebben van een boek, ook als ze speelse elementen bevatten;
  16. voorbedrukte postzegelalbums (vanaf 12 april 2011);
  17. zogenoemde blinde atlassen.

Voorbeelden van drukwerken die niet onder de post vallen:

  1. bestekken voor woningbouw en dergelijke;
  2. blocnotes;
  3. dagscheurkalenders, bestaande uit een schild met daarop bevestigd een kalenderblok, en losse blocs van dagscheurkalenders. Dit geldt ook als op de voorzijde van de kalenderbladen behalve de datum een religieuze tekst met een verklarend woord is vermeld of op de achterzijde van de kalenderbladen vervolgverhalen met een religieuze strekking zijn opgenomen;
  4. huishoudelijke reglementen en statuten van verenigingen of stichtingen;
  5. kantoor-, zak- of schoolagenda’s, al dan niet voorzien van een informatief gedeelte;
  6. lege fotoalbums;
  7. losse banden voor boeken en stofomslagen voor boeken;
  8. met tekst en/of illustraties bedrukte planovellen, die deel gaan uitmaken van een werk dat in gerede staat als een boek kan worden aangemerkt;
  9. muziekschrijfboeken;
  10. muntalbums bestaande uit ringbanden met transparante plastic opbergvellen die voorbedrukte kaarten met afbeeldingen van originelen kunnen bevatten;
  11. notitieboekjes;
  12. plakboeken;
  13. poëziealbums;
  14. postcard books, dit zijn in boekvorm gebundelde kaarten met afbeeldingen van door een bepaalde kunstenaar vervaardigde kunstwerken (meestal schilderijen). De kaarten kunnen zonder verdere beschadiging uit de bundel worden verwijderd en vervolgens als ansicht-/wenskaart worden gebruikt. Er bestaat geen samenhang tussen de in de bundel opgenomen tekst en de op de kaarten afgedrukte afbeeldingen;
  15. schetsboeken;
  16. schoolboekenlijsten.

Drukwerken die hoofdzakelijk zijn aan te merken als reclamemateriaal vallen niet onder de post, zie ook onderdeel 5.

2.2 Schoolboeken e.d.

2.2.1 Algemeen

Uitgevers van schoolboeken en ander lesmateriaal voor het primair-, voortgezet-, middelbaarberoeps- en hoger onderwijs bieden hun producten aan in de vorm van een leerpakket (leermethode) aan onderwijsinstellingen of rechtstreeks aan de leerlingen c.q. studenten van die instellingen. De leerpakketten bevatten dikwijls een leerboek, een werkboek of werkschrift, een docentenboek met eventueel cd-roms, maar ook andere artikelen zoals een kopieerboek, wandplaten, bewaarmappen en ringbanden.

2.2.2 Werkboeken en werkschriften

Een werkboek met de uiterlijke verschijningsvorm van een boek kan worden aangemerkt als een boek in de zin van de post. Dat is het geval als dat boek leerstof en/of leeropdrachten bevat waarbij alleen op de desbetreffende pagina of de naastgelegen pagina ruimte is opengelaten voor het maken van aantekeningen en/of het uitwerken van opdrachten.

Werkschriften die niet de uiterlijke verschijningsvorm hebben van een boek vallen onder het verlaagde btw-tarief als ze uit minimaal 32 pagina’s bestaan (aaneengehecht). Bovendien moeten ze zijn voorzien van een omslag en leerstof en/of leeropdrachten bevatten waarbij ruimte is opengelaten voor het maken van aantekeningen en/of het uitwerken van leeropdrachten.

2.2.3 Digitale educatieve informatie op fysieke dragers

Het verlaagde btw-tarief is van toepassing op de levering van fysieke dragers, zoals een dvd of een cd-rom, waarop digitale educatieve informatie is aangebracht die kennelijk uitsluitend of nagenoeg uitsluitend is bestemd voor het onderwijs (het ‘onderwijscriterium’, zie punt 3).

Daarbij geldt het volgende:

  1. Vóór het op de markt brengen van een nieuw digitaal educatief product beoordeelt de uitgever, zonodig in samenspraak met de Belastingdienst, of dat product voldoet aan de voorwaarden voor toepassing van het verlaagde btw-tarief (zie punt 3). Zolang aan de voorwaarden wordt voldaan kan dat product, ook door andere ondernemers, onder het verlaagde btw-tarief worden geleverd.

  2. Als er andere fysieke dragers op de markt komen waarop uitgevers digitale educatieve informatie aanbrengen (bijvoorbeeld usb-sticks) vindt overleg plaats met de Belastingdienst om te beoordelen of de betreffende producten onder het verlaagde btw-tarief kunnen vallen.

  3. Als noodzakelijke voorwaarde voor toepassing van het verlaagde btw-tarief geldt dat het product is/wordt voorgeschreven door een onderwijsinstelling (zie onderdeel 7). Op verzoek moet de uitgever van het product aannemelijk maken dat het product is/wordt ontwikkeld voor de onderwijsmarkt. Hiermee wordt bedoeld dat het product (nagenoeg) uitsluitend is ontwikkeld met het oog op opname in de lespakketten van onderwijsinstellingen. Dit zal onder meer kunnen blijken uit zaken als gepleegd marktonderzoek en marketing. ‘Nagenoeg uitsluitend’ betekent voor minstens 90%. Dat criterium heeft hier betrekking op ‘bestemd voor’ en niet op het daadwerkelijke gebruik voor ‘informatieoverdracht in het onderwijs‘. Dit impliceert dat de digitale educatieve informatie op fysieke dragers op zeer beperkte schaal ook aan anderen tegen het verlaagde btw-tarief kan worden geleverd. Daarbij kan worden gedacht aan de levering van een digitaal educatief product op een fysieke drager, dat is/wordt voorgeschreven door een onderwijsinstelling, aan de ouders van leerlingen bijvoorbeeld om zo samen met hun kind(eren) te kunnen oefenen.

  4. ‘Hybride’ producten. Hiermee worden bedoeld cd-roms, dvd’s of andere fysieke dragers die voldoen aan de voorwaarden voor toepassing van de tabelpost en waarbij tevens is voorzien in toekomstige updates van de daarop aangebrachte informatie (en/of links naar het internet). Als de oorspronkelijke cd-rom, dvd of andere fysieke drager zonder de latere updates zelfstandig is te gebruiken, is daarop het verlaagde btw-tarief van toepassing. Als sprake is van één betaling vooraf voor zowel het basisproduct als de latere update(s), is het verlaagde btw-tarief van toepassing op die betaling (vergoeding). Daarbij is niet relevant in welke vorm de update(s) wordt/worden verstrekt (op een fysieke drager of via downloaden van internet).

    Als voor de latere updates apart moet worden betaald, kan sprake zijn van de volgende situaties:

    1. De update moet worden aangemerkt als een bijkomende prestatie bij het basisproduct en is als zodanig niet zelfstandig te gebruiken. In dat geval is steeds het verlaagde btw-tarief van toepassing, dus zowel als de update wordt geleverd op een fysieke drager als wanneer de update wordt geleverd via internet;
    2. De update kan niet worden aangemerkt als bijkomend maar heeft een zelfstandige gebruiksfunctie. Als de update wordt geleverd op een fysieke drager en ook overigens voldoet aan de voorwaarden van de tabelpost is daarop het verlaagde btw-tarief van toepassing. Als de update wordt geleverd in de vorm van een link naar het internet die door de afnemer moet worden gedownload, is sprake van een zelfstandige dienst waarop het algemene btw-tarief van toepassing is.
  5. Als gelijktijdig met de levering van de fysieke drager de op dat moment beschikbare updates worden ‘meegeleverd’ is op het geheel het verlaagde btw-tarief van toepassing. Als na dat moment updates worden geleverd geldt hetgeen onder punt 4 wordt opgemerkt.

  6. Als internetlinks kunnen worden aangemerkt als accessoir bij de informatie die op de fysieke drager staat en daarvoor éénmalig bij de levering van die fysieke drager een vergoeding wordt berekend, kan op het geheel het verlaagde btw-tarief worden toegepast.

  7. ‘Onderwijsinstelling’. Een onderwijsinstelling is een instelling die is genoemd of bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel o, van de wet juncto artikel 8 van het uitvoeringsbesluit. Daaronder vallen ook instituten die beroepsonderwijs verstrekken als bedoeld in artikel 8, eerste lid, onderdeel a, van het uitvoeringsbesluit en die niet zijn opgenomen in het Register Kort Beroeps Onderwijs, maar die overigens hetzelfde onderwijs verstrekken als instituten die wél daarin zijn opgenomen.

  8. Digitale leermiddelen worden in toenemende mate door aanbieders via de cloud aangeboden. Onderwijsinstellingen schaffen een licentie aan en leerlingen/studenten krijgen daarvoor toegang tot de leermiddelen. Het gaat hier om dienstverlening langs elektronische weg waarbij geen sprake is van een fysieke drager. Deze elektronische diensten worden belast naar het algemene btw-tarief.

2.3 Kopieerboeken

Kopieerboeken zijn losbladige uitgaven met te kopiëren lesmateriaal, vervat in een ringband die speciaal voor de boeken is ontworpen. De boeken vallen onder het verlaagde btw-tarief. Het gekopieerde lesmateriaal wordt gebruikt in de lessen en wordt opgeborgen in een ringband. De ringbanden met de kopieën kunnen eveneens delen in het verlaagde btw-tarief.

2.4 Brochures

Brochures kunnen als boeken in de zin van de post worden aangemerkt als zij bestaan uit minimaal 32 pagina’s die zijn voorzien van een omslag en die als een geheel zijn aaneengehecht.

Een drukwerk bestaande uit een bundel kaarten die in een hoek is voorzien van een hechtpin waardoor de kaarten tot een waaier kunnen worden gedraaid, kan door de verschijningsvorm niet als een boek worden aangemerkt. Ditzelfde geldt voor een bundel aaneengehechte bladen als het de bedoeling is dat de bladen door de gebruiker worden losgemaakt.

2.5 Inbinden en repareren

Als een boek opnieuw wordt ingebonden of gekartonneerd, verricht de binder een (inbind)dienst die is belast naar het algemene btw-tarief. Is na het inbinden een nieuw boek ontstaan, dat wil zeggen een boek dat daarvoor niet bestond, dan verricht de binder een dienst die bestaat uit het opleveren van een nieuw boek. Deze dienst valt op grond van post b 16 onder het verlaagde btw-tarief.

Het inbinden van een aantal tijdschriften – bijvoorbeeld een jaargang – wordt aangemerkt als de oplevering van een nieuw boek. Deze dienst valt op grond van post b 16 onder het verlaagde btw-tarief.

2.6 Boeken anders dan op schrift

De tabelpost geldt ook voor andere dan papieren fysieke dragers waarop de inhoud van een boek is aangebracht (zoals het geval is bij luisterboeken, boeken op dvd enz.).

2.7 Samengesteld product: boek en cd-rom of dvd

Als bij een boek een cd-rom of dvd met een andere inhoud dan het boek is bijgevoegd ter informatie en/of ter vermaak valt de levering van de cd-rom of de dvd in beginsel onder het algemene btw-tarief. Dit is alleen anders als de fysieke drager educatieve informatie bevat die kennelijk uitsluitend of nagenoeg uitsluitend is bestemd voor informatieoverdracht in het onderwijs (zie 2.2.3).

De bij een boek gevoegde cd-rom of dvd kan qua prijs een substantieel onderdeel vormen van het totale pakket. De levering van die cd-rom of dvd kan dan niet als bijkomstig worden aangemerkt. Voor de btw-heffing is sprake van de levering van twee afzonderlijke goederen (splitsing van prestaties). Op de levering van de cd-rom of dvd is het algemene btw-tarief van toepassing. Hieraan doet niet af dat slechts één prijs in rekening wordt gebracht. Als de levering van een boek met cd-rom tegen één prijs wordt aangeboden, moet de vergoeding worden gesplitst op basis van de gangbare prijzen die de uitgever voor elk van de artikelen vraagt. In het geval het boek en de cd-rom niet ook afzonderlijk worden aangeboden, kan de vergoeding worden gesplitst op basis van de gemaakte kosten en de aan elk artikel toe te rekenen winstopslag. Bij het toerekenen van de winstopslag wordt de verhouding van de gemaakte kosten als maatstaf gehanteerd.

3. Dagbladen, weekbladen, tijdschriften en andere tenminste driemaal per jaar periodiek verschijnende uitgaven

3.1 Algemeen

Onder de post vallen uitgaven die regelmatig verschijnen, dat wil zeggen minstens drie maal per jaar op (nagenoeg) vaste tijdstippen. Onder de post vallen ook:

  1. uitgaven die gedurende één of meer gedeelten van het jaar – bijvoorbeeld gedurende bepaalde seizoenen – regelmatig verschijnen;
  2. uitgaven die met onregelmatige tussenpozen, maar wel elk kalenderjaar op dezelfde tijdstippen of over dezelfde tijdvakken, verschijnen.

Uitgaven die regelmatig verschijnen zullen doorgaans een aanwijzing bevatten waaruit die regelmaat blijkt, bijvoorbeeld de vermelding ‘verschijnt x maal per jaar’.

Onder de post vallen de gewone dagbladen, weekbladen en tijdschriften. Ook uitgaven waarin prijspuzzels zijn opgenomen, vallen onder de post.

Verder kunnen bijvoorbeeld – als aan de hiervoor genoemde periodiciteiteis is voldaan – onder de post worden gerangschikt:

  • gidsen van woningbureaus;
  • kwartaalverslagen en dergelijke van bedrijven;
  • oude exemplaren van tijdschriften (ook als het tijdschrift niet meer verschijnt);
  • personeelsbladen;
  • verenigingsbladen.

Gemeenten en organisaties reserveren soms één of meer advertentiepagina’s in huis-aan-huisbladen. Dergelijke pagina’s zijn niet aan te merken als een zelfstandige periodieke uitgave, ook niet als zij zijn voorzien van een eigen kop, een afzonderlijke jaargang- en nummeraanduiding en een colofon.

De door een loterij periodiek verzorgde lotnummercorrespondentie voor deelnemers valt niet onder de post.9

3.2 Bijvoegsels

Het komt voor dat tijdschriften samen met een bijvoegsel, bijvoorbeeld een receptenboekje, kortingsbonnen, cd’s of cd-roms in één (plastic) verpakking worden geleverd. De beoordeling of sprake is van één of meer leveringen gebeurt met inachtneming van de criteria die het Hof van Justitie te Luxemburg in het arrest van 25 februari 1999, nr. C-349/96 (Card Protection Plan) heeft aangelegd. Dat zal in nagenoeg alle gevallen betekenen dat de vergoeding moet worden gesplitst in een deel dat betrekking heeft op het tijdschrift (verlaagd btw-tarief) en een deel dat betrekking heeft op de cd of cd-rom (algemeen btw-tarief/zie onderdeel 2.2.3). Bij relatief kleine en/of eenvoudige bijgevoegde artikelen als receptenboekjes zal doorgaans sprake zijn van bijkomstige leveringen. De hele vergoeding is dan onderworpen aan het verlaagde btw-tarief.

4. Informatie die op een andere manier wordt aangeboden

Bij dagbladen, weekbladen, tijdschriften en andere minstens driemaal per jaar periodiek verschijnende uitgaven in de zin van deze post betreft het drukwerk. Informatie die op een andere manier wordt aangeboden, valt niet onder de post. Hierbij kan onder meer worden gedacht aan de volgende leveringen en diensten:

  • abonnee- en kabeltelevisie;
  • cd’s, cd-i’s, cd-roms, dvd’s, diskettes en magneetbanden;
  • compactcassettes, videobanden en grammofoonplaten;
  • het internet;
  • het per faxbericht, e-mail of digitale media verzenden van (bijvoorbeeld) een nieuwsbrief.

5. Drukwerken die hoofdzakelijk zijn aan te merken als reclamemateriaal

De post is niet van toepassing op drukwerk dat hoofdzakelijk is aan te merken als reclamemateriaal. Drukwerk waarbij het stimuleren van de verkoop van goederen of het gebruik maken van diensten voorop staat of een doel op zich is (zoals reclamebiljetten van winkelketens, veilingcatalogi en brochures van reisorganisaties, hotelketens en dergelijke waarin reizen en accommodaties worden aangeboden) is daarom belast naar het algemene btw-tarief. Drukwerk dat is bedoeld om een loterijdeelnemer te bewegen tot het deelnemen aan andere trekkingen van dezelfde loterij of aan bepaalde speciale acties enz. is aan te merken als reclamemateriaal en valt niet onder de post;

Reisgidsen, hotelgidsen en campinggidsen zijn geen reclamematerialen als zij een min of meer algemene omschrijving bevatten van bijvoorbeeld de bezienswaardigheden en accommodaties in een bepaalde streek en dus informatief van aard zijn. Studiegidsen van universiteiten zijn ook niet aan te merken als reclamemateriaal. Dit geldt ook als het gaat om gidsen van volksuniversiteiten en dergelijke die een overzicht geven van de cursussen waarvoor men zich kan inschrijven en de kosten van die cursussen. De hiervoor genoemde gidsen kunnen delen in het verlaagde btw-tarief als zij voldoen aan de kenmerken van een boek.

6. Verzenden van drukwerk

Het komt voor dat een ondernemer die drukwerk levert ook de opdracht krijgt om dat drukwerk (boeken; dagbladen, weekbladen, tijdschriften en andere tenminste driemaal per jaar periodiek verschijnende uitgaven) van adresbanden te voorzien, te adresseren, te bundelen en ter post te bezorgen. Niet van belang is of het drukwerk digitaal of offset wordt gedrukt.

Het bedrag dat voor de verzendwerkzaamheden in rekening wordt gebracht, inclusief porto- of frankeerkosten, wordt gerekend tot de vergoeding voor de levering van het drukwerk. Dit geldt ook als er voor de werkzaamheden op de factuur een afzonderlijk bedrag in rekening wordt gebracht. Als het geleverde drukwerk onder post a 30 of a 31 valt, is ook de vergoeding voor de verzendwerkzaamheden onderworpen aan het verlaagde btw-tarief.

Als niet de ondernemer die het drukwerk levert de opdracht tot terpostbezorging heeft gekregen maar die prestatie plaatsvindt op grond van een overeenkomst tussen de postbezorger en de persoon voor wie de post wordt bezorgd, kan het verlaagde btw-tarief ter zake geen toepassing vinden.

Als de porto- of frankeerkosten betrekking hebben op vrijgesteld postvervoer (op grond van artikel 11, eerste lid, letter m van de wet) kunnen die kosten worden behandeld als met doorlopende posten gelijk te stellen bedragen. Dit kan ook als de ondernemer in opdracht van de opdrachtgever drukwerk verzendt dat hij niet zelf heeft vervaardigd. Zie artikel 8, vijfde lid, letter a van de wet en artikel 4, eerste lid letter c van het uitvoeringsbesluit. Hieraan zijn de volgende voorwaarden verbonden:

  • de opdrachtnemer moet het bedrag voor de postverzending afzonderlijk aan zijn opdrachtgever in rekening brengen en

  • dat bedrag moet gelijk zijn aan het bedrag dat de opdrachtnemer voor de postverzending daadwerkelijk aan een verlener van de universele postdienst als bedoeld in artikel 2, eerste lid, onderdeel g, van de Postwet 2009 heeft betaald.

POST A 31

1. Inhoud van de post

braille-papier, braille-folie, braille-drukwerk, braille-schrijfmachines, braille-handschrijfhulpmiddelen en dergelijke braille-artikelen; uurwerken, optische leesapparaten, t.v.-leesloepen, leesplateaus, oriëntatie-hulpmiddelen, steun-, tast- en herkenningsstokken speciaal ontworpen voor persoonlijk gebruik door blinden en slechtzienden; blindengeleidehonden; andere bij ministeriële regeling aan te wijzen hulpmiddelen die speciaal zijn ontworpen dan wel bestemd voor het exclusieve en persoonlijke gebruik door blinden en slechtzienden; leespennen en andere apparatuur met een vergelijkbare functie, alsmede programmatuur, die speciaal zijn ontworpen voor gebruik door dyslectici;

2. Algemeen

Alleen de specifiek in de tekst van de post en artikel 34 van de Uitvoeringsbeschikking aangewezen hulpmiddelen vallen onder de post. Bovendien wordt aan die hulpmiddelen de eis gesteld dat zij speciaal zijn ontworpen voor persoonlijk gebruik door visueel gehandicapten.

Blindengeleidehonden vallen onder de post; voor zogenoemde hulphonden zie onderdeel 16 van de toelichting op post a 35.

Sinds 1 januari 1998 kan de lijst van de onder de post opgenomen hulpmiddelen worden aangevuld en aangepast bij ministeriële regeling.

3. Brailleartikelen

Computerapparatuur die uitsluitend door blinden kan worden gebruikt, valt onder de post. Het gaat bijvoorbeeld om (draagbare) notebookcomputers met een niet los te koppelen brailletoetsenbord.

Braillehardware en -software kunnen onder de post worden ingedeeld als het gaat om los leverbare brailleaanpassingen voor computerapparatuur. Voorbeelden hiervan zijn brailleleesregels, -printers en -toetsenborden.

Een notebookcomputer waaraan met klittenband een brailleleesregel is bevestigd, valt niet onder de post. Braillezetmachines vallen niet onder de post omdat zij niet zijn ontwikkeld voor het persoonlijke gebruik door de blinde zelf.

4. Optische leesapparaten

Optische leesapparaten zijn toestellen die een in zwartdruk op papier aangebrachte tekst rechtstreeks omzetten naar een vorm die door blinden of slechtzienden kan worden waargenomen. Dit kan zijn een speciaal voor dit doel ontworpen monitor, geluid (gesproken tekst), brailletekens of reliëfletters. De apparaten moeten de tekst automatisch omzetten, dus zonder de tussenkomst van de visueel gehandicapte. Het geheel vormt een gesloten circuit dat speciaal is opgesteld voor het lezen van een tekst en dat bestaat uit een camera die is verbonden met een monitor.

Een elektronische handloep die speciaal is bestemd voor slechtzienden en die uitsluitend geschikt en ontworpen is voor die doelgroep valt onder de post.

5. Aangewezen hulpmiddelen

5.1 Algemeen

In artikel 34 van de uitvoeringsbeschikking zijn de aangewezen hulpmiddelen opgenomen:

‘Als hulpmiddelen die speciaal zijn ontworpen dan wel bestemd voor het exclusieve en persoonlijke gebruik door blinden en slechtzienden als bedoeld in de bij de wet behorende tabel I, onderdeel a, post 31, worden aangewezen:

  1. sprekende koortsthermometers, bloedsuikermeters en bloeddrukmeters die worden aangewend voor zelfdiagnose;

  2. programmatuur, alsmede de hiermee samenhangende apparatuur, die door middel van zogeheten spraakoutput er specifiek op is gericht visueel gehandicapten in staat te stellen om met computers te werken;

  3. programmatuur die grafische besturingssystemen omzet in voor zogeheten spraakoutput en brailleschrift begrijpelijke informatie;

  4. programmatuur die erop is gericht om conventionele geschriften met behulp van een scanner om te zetten in een door een computer te gebruiken tekst waardoor deze geschriften toegankelijk worden voor visueel gehandicapten;

  5. programmatuur die erop is gericht de weergave op het beeldscherm van een computer te vergroten en/of te laten contrasteren;

  6. bijzondere gezichtshulpmiddelen voor slechtzienden die gewoonlijk door een arts of een optometrist worden voorgeschreven en individueel worden aangemeten, te weten: op of in een bril gemonteerde kijkerloepsystemen; telescoop- en prismaloepbrillen, de daarbij behorende opsteeklenzen daaronder begrepen; in een brilmontuur of brilglazen aan te brengen vergroot- en loepglazen; filterlenzen en -toepassingen en filterglazen bestemd voor een selectieve absorptie van meer dan 400 Nn van het licht met korte golflengte; alsmede tafelloepsystemen, al dan niet voorzien van verlichting, voor vergrotingen tot Nn 2X en bijbehorende toebehoren, en monoculaire handtelescopen.

Sprekende weegschalen vallen niet onder de post. Hulpmiddelen die zijn ontworpen en bestemd voor één specifieke visueel gehandicapte vallen ook niet onder de in dit artikel bedoelde hulpmiddelen.

5.2 Speciale computerhulpmiddelen (onderdelen b, c, d en e)

5.2.1 Spraaksoftware en -apparatuur (onderdeel b)

Het gaat hierbij om computertoepassingen die visueel gehandicapten in staat stellen met computers te werken door een volledig sprekende besturing. De spraakoutput wordt gebruikt om teksten beter te lezen of als hulpmiddel om via een computer verzonden berichten (e-mail) te kunnen ontcijferen c.q. verstaan zonder eerst andere toepassingen te moeten afsluiten.

5.2.2 Vertaalsoftware (onderdeel c)

Deze software maakt het mogelijk om (grafische) besturingssystemen die doorgaans werken met vensters en iconen om te zetten in een voor visueel gehandicapten toegankelijk besturingssysteem. De door de computer verstrekte informatie wordt gelezen en/of gebruikt in combinatie met een brailleleesregel of een spraakoutput.

5.2.3 OCR (Optical Character Recognition, onderdeel d)

Met behulp van een scanner worden door OCR traditioneel gedrukte documenten geconverteerd in tekstbestanden. Deze tekstbestanden worden vervolgens geschikt en toegankelijk gemaakt voor computergebruik door visueel gehandicapten.

5.2.4 Grootlettersoftware (onderdeel e)

Deze software wijzigt de oorspronkelijke presentatie op het beeldscherm. De wijziging is zodanig dat niet-visueel gehandicapten niet kunnen werken met deze speciale presentatie.

5.3 Gezichtshulpmiddelen (onderdeel f)

De genoemde gezichtshulpmiddelen zijn bestemd voor (ernstig) slechtzienden. Deze hulpmiddelen worden individueel aangemeten en door een arts of een optometrist voorgeschreven.

Telescoop- en prismalooksystemen worden apart in of op een bril gemonteerd. Een telescoopsysteem heeft een vergroting tot binoculair Nanometer (hierna: Nn) 3x en een prismaloep vergroot tot binoculair Nn 8x. Deze vergrotingswaarden komen pas tot uitdrukking als het hulpmiddel individueel is afgesteld.

Monoculaire vergrotingsystemen maken het mogelijk om ver weg te kijken en zodoende bewegwijzering en straatnamen te lezen. In deze categorie worden ook aangewezen kijker-/loepsystemen die een gezichtsveldverbredende werking hebben. Hierbij valt te denken aan het groothoeksysteem, het Galileisysteem en een aplanatisch systeem. Een omgekeerd Galileisysteem verruimt het gezichtsveld voor de groep slechtzienden die een kokergezichtsveld hebben, zoals bij Tapeto Retinale Dystrofie. Tafelloeplampen vallen onder de post.

Verder zijn aangewezen filterlenzen en filterglazen met een selectieve absorptie van het licht met een korte golflengte, al dan niet photochromatisch, mede gebruikt voor monochromasie van de blauwe kegeltjes en albinisme. Deze absorptie reikt verder dan enkel filtering van de UVB – UVA-straling.

Brillen met zogenoemde filterlenzen met een selectieve absorptie van meer dan 400 Nn van het licht met korte golflengte zijn aan te merken als hulpmiddelen voor visueel gehandicapten en vallen onder de post.

Monoculaire handtelescopen zijn kleine monoculaire vergrotingssystemen die door slechtzienden incidenteel manueel worden gebruikt als aanvullend hulpmiddel.

5.4 Hulpmiddelen die niet onder de post vallen

Spraaksoftware en vergrotingssoftware voor GSM is software waarmee een gewone GSM door visueel gehandicapten kan worden bediend. Deze software is specifiek voor visueel gehandicapten ontwikkeld. De software is echter niet in de post genoemd en valt daar dus niet onder.

6. Passingen

Aan de in de post opgenomen hulpmiddelen kunnen passingen worden verricht. Met het begrip passingen wordt gedoeld op het aanpassen aan de individuele handicaps van de gebruiker van het desbetreffende hulpmiddel. In feite heeft de passing ten doel het medische hulpmiddel gebruiksklaar te maken of te houden. De hiervoor in rekening gebrachte paskosten kunnen delen in het verlaagde btw-tarief.

7. Hulpmiddelen voor dyslectici (leespennen)

Aan de post zijn per 1 januari 2007 leespennen, andere apparatuur met een vergelijkbare functie, en programmatuur speciaal ontworpen voor gebruik door dyslectici toegevoegd.

De leespen lijkt op een schrijfpen. In de pen is een microcomputer met scanner en spraakfunctie ingebouwd. De pen stelt dyslectici in staat om zelfstandig te lezen.

Speciaal ontworpen programmatuur is bijvoorbeeld software die ervoor zorgt dat bestaande tekst hardop wordt voorgelezen waarbij een speciale cursor het meelezen vergemakkelijkt of die ervoor zorgt dat getypte teksten hardop worden voorgelezen, woorden fonetisch worden gespeld of woorden die hetzelfde klinken maar verschillende betekenissen hebben, worden voorzien van een korte uitleg of van een plaatje.

8. Verhuur hulpmiddelen

Goedkeuring

Ik keur goed dat de verhuur van de in de post genoemde artikelen naar het verlaagde btw-tarief wordt belast.

POST A 32 vervalt met ingang van 1 januari 2018

1. Inhoud van de post

‘gas en minerale olie voor verwarming ter bevordering van het groeiproces van tuinbouwproducten. Bij ministeriële regeling kunnen nadere regels worden gesteld inzake de toepassing van deze post;’

2. Tuinbouwproducten

Als tuinbouwproducten worden aangemerkt: groenten, fruit en sierteeltproducten.

Waterplanten zijn aan te merken als sierteeltproducten. Algen zijn vanwege het gebrek aan wortels, bladeren en andere typische plantenstructuren niet aan te merken als sierteeltproducten. Algen die voor menselijke consumptie zijn bestemd, vallen onder post a 1.

3. Verwarming ter bevordering van het groeiproces

Bij verwarming ter bevordering van het groeiproces gaat het om het verwarmen van kassen en warenhuizen waarin tuinbouwproducten worden gekweekt.

Verder kunnen onder de post worden gerangschikt de levering van gas en minerale olie als die producten worden gebruikt voor:

  • de verwarming van bloembollenschuren voor bloemknopbevordering en kwaliteitsbehandeling van de bloembollen;
  • de behandeling van bloembollen door verwarming van de grond via een buizennet;
  • de teelt en het drogen van tuinbouwzaden;
  • de verwarming ten behoeve van het prepareren van plantuitjes met het doel de kwaliteit van consumptie-uitjes te verbeteren;
  • de opwekking van stoom voor het ontsmetten van tuinbouwgronden;
  • het stomen (kiemvrij maken) van de mest die benodigd is voor het kweken van champignons;
  • de verwarming van champignoncellen;
  • de bestrijding van nachtvorst in boomgaarden met behulp van kachels;
  • het forceren van rabarber en witlof;
  • het in cellen in bloei trekken van trekheesters.

Bij het gebruik van petroleum voor verwarmingsdoeleinden ter bevordering van het groeiproces van tuinbouwproducten komt kooldioxide (CO2) vrij, die vaak wordt gebruikt om de groei van de tuinbouwproducten in gunstige zin te beïnvloeden. Als de petroleum uitsluitend voor het opwekken van kooldioxide wordt gebruikt, is de levering ervan belast naar het verlaagde btw-tarief.

4. Ministeriële regeling

4.1 Algemeen

In de artikelen 34a tot en met 34c van de uitvoeringsbeschikking zijn nadere regels gesteld. Er zijn twee regelingen te onderscheiden:

  • bij de levering van gas door middel van pijpleidingen aan tuinbouwers mogen de leverancier en de netbeheerder onder bepaalde voorwaarden direct het verlaagde btw-tarief toepassen;

  • bij de levering van minerale olie en van op andere wijze gedistribueerd gas wordt het verlaagde btw-tarief via een teruggaaf aan de tuinbouwer – van het verschil tussen het algemene en het verlaagde btw-tarief – geëffectueerd.

4.2 Gas en warmte

4.2.1 Algemeen

De ondernemer die gas levert aan een tuinbouwer via pijpleidingen mag op grond van artikel 34a van de uitvoeringsbeschikking op die levering het verlaagde btw-tarief toepassen. De leverancier moet een door de tuinbouwer ondertekende verklaring kunnen overleggen waaruit blijkt dat deze het gas gebruikt voor verwarming ter bevordering van het groeiproces van tuinbouwproducten. Als een gedeelte van het gas niet wordt gebruikt voor verwarming ter bevordering van het groeiproces van tuinbouwproducten maar voor bijvoorbeeld de verwarming van een kantine, kantoorruimte, handelsactiviteiten of nevenactiviteiten, moet dit in de verklaring worden vermeld. Dat gedeelte moet in een percentage van het totale verbruik worden uitgedrukt.

Als door een onjuiste verklaring van een tuinbouwer te weinig belasting is voldaan, wordt die belasting met toepassing van artikel 20, tweede lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen van de tuinbouwer nageheven.

4.2.2 Warmte

Ik keur goed dat deze regeling ook wordt toegepast bij de levering van warmte door middel van een ondergronds leidingennet voor verwarming ter bevordering van het groeiproces van tuinbouwproducten. Dit kan bijvoorbeeld stadsverwarming zijn. Alle regels en aanwijzingen die zijn opgenomen in artikel 34a van de uitvoeringsbeschikking en in onderdeel 4.2.1 en 4.2.3 van dit besluit zijn van overeenkomstige toepassing.

4.2.3 Procedure

Voor het indienen van de verklaring geldt de volgende procedure. De tuinder moet de verklaring aan zijn leverancier en de netbeheerder verstrekken om voor toepassing van het verlaagde btw-tarief in aanmerking te komen. De verklaring moet de volgende gegevens bevatten:

  • de dagtekening;
  • naam en adres van de afnemer; en
  • naam en adres van de leverancier c.q. de netbeheerder.

Voorts verwerkt de tuinbouwer in de verklaring de overige gegevens die volgens artikel 34a van de uitvoeringsbeschikking zijn vereist.

Volstaan kan worden met een eenmalige verklaring.

Bij wijziging van de gegevens moet de tuinbouwer binnen zes weken na die wijziging een nieuwe verklaring aan de leverancier en de netbeheerder sturen. Als het aardgas niet langer wordt gebruikt voor tuinbouwdoeleinden trekt de tuinbouwer zijn verklaring binnen zes weken in.

4.2.4 Privé-gebruik

Soms wordt een deel van het geleverde gas door de tuinbouwer gebruikt voor privédoeleinden (bijvoorbeeld huishoudelijk gebruik) en is geen aparte gasmeter voor het woonhuis aanwezig. Het verlaagde btw-tarief is niet van toepassing op het privé-gebruik. Voor de energiebelasting is in de Wet belastingen op milieugrondslag bepaald dat 5.000 m3 over een verbruiksperiode van twaalf maanden voor privé-gebruik in de heffing wordt betrokken als dat privé-gebruik niet afzonderlijk wordt gemeten. Voor de btw wordt hierbij aangesloten. Bij verbruiksperioden korter dan twaalf opeenvolgende maanden wordt het privé-gebruik tijdsevenredig berekend over 5.000 m3 gas. In het tijdvak waarin de jaarlijkse afrekening wordt ontvangen, moet afrekening voor dit privégebruik plaatsvinden.

4.2.5 Gas niet door middel van pijpleidingen geleverd

Als het gas niet door middel van een pijpleiding wordt geleverd maar bijvoorbeeld in flessen of bulk (propaan of butaan) kan de leverancier het verlaagde btw-tarief niet toepassen. De teruggaafregeling voor minerale olie is dan van toepassing (zie onderdeel 4.3).

4.2.6 Bijkomende verrichtingen

De vergoedingen/kosten ter zake van de verrichtingen die rechtstreeks verband houden met de levering en het transport van gas voor verwarming ter bevordering van het groeiproces van tuinbouwproducten delen in de toepassing van het verlaagde btw-tarief. Het betreft de volgende verrichtingen:

  • de meterhuur voor het (ver)plaatsen, onderhouden en herstellen van gasmeters;
  • de onder de benaming ‘leidinghuur’, ‘onderhoud dienstleiding’, ‘aansluitkosten’ en dergelijke aan de afnemers berekende kosten voor aanleg, aansluiting en onderhoud van een dienstleiding;
  • de vergoeding voor netuitbreiding dan wel -verzwaring;
  • de vergoeding voor het aansluiten van een onroerende zaak van een tuinder op het openbare leidingnet;
  • de vergoeding voor het aanleggen en verwijderen van een tijdelijke aansluiting;
  • de vergoeding voor het beschikbaar houden van transportcapaciteit voor tuinders;
  • de vergoeding voor het inspecteren van aansluitingen binnen het tuindersbedrijf en het controleren van meetinrichtingen;
  • de vergoeding voor het aan- en afsluiten bij de aanvang of het einde van de levering van gas;
  • de transport- en arbeidskosten ter zake van de levering van gas aan tuinbouwbedrijven bij tijdelijke aansluitingen;
  • de vergoeding voldaan om de afsluiting van de gastoevoer wegens wanbetaling te voorkomen;
  • administratiekosten;
  • de kosten voor dataverwerking en marktfacilitering;
  • factureringskosten;
  • kosten voor datacollectie.

De bijkomende verrichtingen kunnen alleen delen in het verlaagde btw-tarief als zij tezamen met de levering en het transport van gas door één en dezelfde ondernemer worden uitgevoerd.

4.3 Minerale olie

4.3.1 Algemeen

Het verlaagde btw-tarief is van toepassing op de levering van minerale olie en/of bulk- en flessengas bestemd voor verwarming ter bevordering van het groeiproces van tuinbouwproducten. Dat gebeurt door middel van een teruggaaf aan de tuinbouwers.

4.3.2 Procedure

Voor het aanvragen van de teruggaaf geldt de volgende procedure.

Het aangifteformulier waarmee de aanvrager teruggaaf kan verzoeken bij de Belastingdienst kan worden gedownload van de internetsite van de Belastingdienst: www.belastingdienst.nl. Op het aangiftebiljet vermeldt de tuinbouwer de gegevens die op grond van artikel 34b van de uitvoeringsbeschikking zijn vereist. Ook moet op het aangifteformulier worden aangegeven waarvoor de minerale olie wordt gebruikt.

Het verzoek om teruggaaf wordt ingediend bij het bevoegde kantoor van de Belastingdienst binnen drie maanden na afloop van elk kalenderkwartaal. Bij het verzoek moeten de aankoopfacturen van de olie en/of het bulk- of flessengas worden gevoegd.

4.3.3 Privé gebruik

Soms wordt een deel van de geleverde minerale olie en/of het bulk- en flessengas door de tuinbouwer voor privédoeleinden gebruikt. De hiervoor beschreven teruggaafregeling is hierop niet van toepassing.

4.3.4 Opterende tuinbouwers

De teruggaafregeling geldt alleen voor tuinbouwers die onder de landbouwregeling van artikel 27, eerste lid, van de wet vallen.

POST A 33

(vervallen)

POST A 34

1. Inhoud van de post

invalidenwagentjes en invalidenkrukken; sta-opstoelen; hooglaagbedden;

2. Invalidenwagentjes

2.1 Algemeen

Een invalidenwagentje is een vervoermiddel dat is ingericht om te worden gebruikt door een invalide of een minder valide. Onder de post vallen ook motorvoertuigen die zijn ingericht om te worden gebruikt door een invalide. Hiervan is sprake als het desbetreffende voertuig in het maatschappelijk verkeer op basis van bestemming en presentatie als invalidenvoertuig wordt beschouwd. Zo vallen bijvoorbeeld voertuigen die worden aangedreven door een elektromotor of een verbrandingsmotor met een cilinderinhoud van ten hoogste 250 cm3 onder de post.

Een elektronisch all-terrainvoertuig dat specifiek is ontworpen voor invaliden en minder validen en waarmee onder zware rijomstandigheden en niet harder dan 20 km/u kan worden gereden, is aan te merken als een invalidenvoertuig in de zin van de post.

Scootmobiels worden doorgaans aangeschaft in het kader van de Wet maatschappelijke ondersteuning. Een scootmobiel die wordt aangemerkt als een invalidenvoertuig in de zin van de Wegenverkeerswet 1994 is een invalidenwagentje in de zin van de post.

Looprekken en rollators vallen onder de post. Ook ventrale, dorsale en combiloophulpen vallen onder de post.

Een driewieler of een ligfiets valt alleen onder de post als dat product op zichzelf kwalificeert als een invalidenwagentje of als een ander gehandicaptenvoertuig in de zin van de post. Daarbij is doorslaggevend of het product naar maatschappelijke opvattingen kwalificeert als een vervoermiddel dat specifiek is ingericht om te worden gebruikt door een invalide of door een minder valide. De fysieke kenmerken, de maatschappelijke presentatie en de bestemming van het product spelen daarbij een rol.

Een specifiek voor een invalide aangepaste personenauto valt niet onder de post.

2.2 Onderdelen en toebehoren van invalidenwagentjes

(Onder)delen en toebehoren van een invalidenwagentje die een noodzakelijke functie vervullen bij het gebruik ervan vallen onder het verlaagde btw-tarief; zonder die onderdelen en toebehoren is een invalidenwagentje in technisch en functioneel opzicht niet compleet.

(Onder)delen en toebehoren die behoren tot de normale uitrusting van een invalidenwagentje en die met het wagentje op grond van één overeenkomst en voor één prijs worden geleverd, worden samen met het wagentje als één goed beschouwd. De levering van dat goed is belast naar het verlaagde btw-tarief.

(Onder)delen en toebehoren van een invalidenwagentje die afzonderlijk worden geleverd, mogen alleen onder de post worden gerangschikt als zij specifiek zijn vervaardigd en bestemd voor gebruik in invalidenwagentjes.

Voorbeelden van onderdelen en toebehoren van een invalidenwagentje die onder de post kunnen worden gerangschikt:

  • driewielers die zijn uitgerust met een draagplateau waarop een invalidenwagentje kan worden vervoerd;
  • fietsen zonder voorwiel met zodanige voorzieningen dat zij aan een invalidenwagentje kunnen worden gekoppeld;
  • antidecubituskussens die hoofdzakelijk worden gebruikt in invalidenwagentjes, zowel als zij als onderdeel van als afzonderlijk van het invalidenwagentje worden geleverd;
  • de handbike, een onderdeel van een invalidenwagentje dat de inzittende in staat stelt te rijden door middel van een soort trapbeweging die met de handen wordt gemaakt;
  • de accu als onderdeel van een elektrisch aangedreven invalidenwagentje.

Voorbeelden van onderdelen en toebehoren van een invalidenwagentje die niet onder de post kunnen worden gerangschikt:

  • kledingstukken die wat betreft pasvorm voor gebruikers van een invalidenwagentje zijn aangepast (jassen, colberts, pantalons, blouses, ondergoed e.d.);
  • artikelen die zijn bestemd om gebruikers van een invalidenwagentje tegen regen of koude te beschermen (bijv. regenhoezen of -capes, beenbekleding, schootkleden e.d.);
  • voorzieningen die de toegankelijkheid van gebouwen, woningen en trottoirs voor invalidenwagentjes verbeteren zoals zogenoemde vlinderopritten;
  • een losse acculader.

3. Overige gehandicaptenvoorzieningen

Voor gehandicapten worden diverse soorten zitsystemen en -elementen aangeboden. Deze zijn speciaal voor gehandicapten ontworpen en vervaardigd en kunnen op verschillende soorten verrijdbare onderstellen zijn gemonteerd.

Deze zitsystemen en -elementen zijn te onderscheiden in:

  • systemen die zich niet of nauwelijks lenen voor gebruik als vervoermiddel. Het gaat hier om zitorthesen/zitelementen die zijn gemonteerd op een onderstel met kleine zwenkwieltjes. Deze zitsystemen kunnen niet worden aangemerkt als invalidenwagentjes in de zin van de post;

  • systemen die worden gebruikt als zitmeubel en vervoermiddel. Het gaat om zitorthesen/zitelementen die zijn gemonteerd op een onderstel met luchtbanden. Deze zitsystemen kunnen op één lijn worden gesteld met de in de post bedoelde invalidenwagentjes.

De levering van elektrisch bedienbare trippelstoelen valt onder de post. Ook de levering van manueel bedienbare trippelstoelen kan (eventueel met terugwerkende kracht (maximaal 5 jaar)) plaatsvinden naar het verlaagde btw-tarief. De trippelstoel is een verrijdbare stoel waarbij tussen de voorwielen extra ruimte is vrijgehouden voor de voeten. De stoel is een specifiek voor mensen met lichamelijke beperkingen ontwikkeld hulpmiddel waarin zij stabiel kunnen zitten en waarmee zij zich kunnen verplaatsen in huis. De stoel kan zo hoog worden gezet dat men een positie bereikt vergelijkbaar met rechtop staan.

Wandelwagens die speciaal zijn aangepast voor het gebruik door een gehandicapt kind (de zogenoemde invalidenkinderbuggy) vallen onder de post.

Verrijdbare douche- en toiletstoelen vallen onder de post.

De volgende apparaten en voorzieningen zijn niet te rangschikken onder het begrip invalidenwagentjes:

  • patiënten-heftoestellen;
  • invalidenliftjes (bijvoorbeeld mono-liften);
  • sta-orthesen (hulpmiddelen om gehandicapten te verticaliseren);
  • ligorthesen (hulpmiddelen ter ondersteuning dan wel correctie van de romp of bepaalde lichaamsdelen van gehandicapten), al dan niet gemonteerd op een verrijdbaar onderstel.

4. Invalidenkrukken en onderdelen daarvan

Onder de post vallen alle soorten hand-, onderarm- en okselsteunkrukken. Ook (onder)delen en toebehoren van invalidenkrukken zoals fixatievoorzieningen, steunen e.d. vallen onder de post als zij specifiek voor de krukken zijn ontworpen, vervaardigd en bestemd.

Gewone wandelstokken vallen niet onder de post.

De zogenoemde traploophulp valt onder de post. Dit product heeft een functie die vergelijkbaar is met die van een invalidenkruk. De traploophulp, een mechanisch apparaat dat via een rail aan de muur boven de trap met de gebruiker meeloopt, biedt ondersteuning bij het traplopen doordat de gebruiker er met de handen/armen op kan steunen.

5. Sta-opstoelen

Sta-opstoelen vallen onder de post. De stoelen worden gebruikt door personen die door functiestoornissen niet (meer) in staat zijn om vanuit normale zithoogte zelfstandig op te staan. In de meeste gevallen bevat een sta-opstoel een motor die het zitgedeelte en het ruggedeelte (de zgn. sta-oplift) omhoog beweegt, zodat de gebruiker wordt geholpen bij het opstaan. Ook sta-opstoelen die op een andere wijze, bijvoorbeeld via een veermechanisme, de sta-opbeweging ondersteunen, vallen onder de post.

Onder de post vallen ook stoelen die naast de sta-oplift nog van andere motoren c.q. mogelijkheden zijn voorzien, zoals een kantelverstelling (voor het gelijktijdig kantelen van rugleuning en zitting, zonder dat de zithoek wijzigt), een rugverstelling (voor het verstellen van de rugleuning) en een voetenbankverstelling (voor het verstellen van de voetensteun). Deze stoelen worden doorgaans aan de zorgverzekeraar geleverd, die de stoelen vervolgens aan de verzekerden in bruikleen verstrekt.

Een sta-opstoel die meer het karakter heeft van een relaxfauteuil en is voorzien van een handmatig pneumatisch of hydraulisch pompsysteem valt niet onder de post.

Voor het herstellen van sta-opstoelen wordt verwezen naar onderdeel 2 van de toelichting bij post b 1.

6. Hooglaagbedden

Hooglaagbedden zijn bedden die zijn voorzien van een transfersysteem (waarmee het liggedeelte in zijn geheel omhoog en omlaag kan worden gebracht) of een keermechanisme (waarmee de patiënt van de rug op de zijde of de buik wordt gedraaid). Het transfersysteem of het keermechanisme wordt aangedreven door een aan het bed aangebrachte motor.

Het gaat om bedden die pas worden verstrekt nadat de medische indicatie is aangetoond. De bedden moeten speciaal zijn bedoeld om te worden gebruikt in ziekenhuizen en verpleeginrichtingen of, al dan niet verstrekt via een thuiszorginstelling, door een gehandicapte of zieke thuis.

Het verlaagde btw-tarief geldt voor de levering van het hooglaagbed. Als gelijktijdig met de levering van het hooglaagbed accessoires worden meegeleverd die specifiek voor het hooglaagbed zijn vervaardigd en bestemd, delen deze accessoires (zoals een bedgalg, afneembare zijhekken, het hoofd- en voeteneinde en de eventuele tentopbouw) in het verlaagde btw-tarief. Accessoires die niet gelijktijdig met het hooglaagbed worden geleverd zijn belast naar het algemene btw-tarief10.

7. Passingen

Aan de in de post opgenomen hulpmiddelen kunnen passingen worden verricht. Met het begrip passingen wordt gedoeld op het aanpassen van een medisch hulpmiddel aan de individuele handicaps van de gebruiker van het desbetreffende hulpmiddel. In feite heeft de passing ten doel het medische hulpmiddel gebruiksklaar te maken of te houden. De hiervoor in rekening gebrachte paskosten kunnen delen in het verlaagde btw-tarief.

8. Verhuur

Goedkeuring

Ik keur goed dat de verhuur van de onder de post vallende producten wordt belast naar het verlaagde btw-tarief.

POST A 35

1. Inhoud van de post
kunstledematen, te weten: arm-, hand-, been- en voetprothesen; hulpmiddelen die speciaal zijn ontworpen voor het overnemen van de fixatiefunctie van een niet of slecht functionerende hand; beenbeugels, breukbanden en kunstgewrichten; kunstogen, -oren en -nieren; aangezichts-, borst-, neus- en larynxprothesen, chirurgische implanteringsprothesen; hart- en spierstimulatoren; gehoorapparaten en andere bij ministeriële regeling aan te wijzen hulpmiddelen die speciaal zijn ontworpen dan wel bestemd voor het exclusieve en persoonlijke gebruik door doven en slechthorenden; oorapparaten tegen stotteren; hulpmiddelen voor stomapatiënten; orthopedisch schoeisel; hulpmiddelen die speciaal zijn ontworpen voor het uittrekken van therapeutische elastische steunkousen; orthopedische maatkorsetten; delen, onderdelen en toebehoren, kennelijk bestemd voor de hiervoor genoemde goederen;

2. Algemeen
De post is niet van toepassing op kunstledematen voor dieren.

Het geven van adviezen door een prothesemaker valt buiten het toepassingsbereik van de post.

Sinds 1 januari 2002 geldt voor de toepassing van het verlaagde btw-tarief voor de levering van hulpmiddelen (andere dan gehoorapparaten) die speciaal zijn ontworpen dan wel bestemd voor het exclusieve en persoonlijke gebruik door doven en slechthorenden dat zij moeten zijn aangewezen bij ministeriële regeling (art. 35 uitvoeringsbeschikking).

Losse (onder)delen en toebehoren van de in de post vermelde goederen vallen alleen dan onder de post als zij speciaal voor die goederen zijn vervaardigd en bestemd en nodig zijn voor de goede werking van die goederen.

3. Hulpmiddelen die speciaal zijn ontworpen voor het overnemen van de fixatiefunctie van een niet of slecht functionerende hand

Het overnemen van de fixatiefunctie heeft onder meer betrekking op de situatie dat een persoon de niet of slecht functionerende hand gebruikt om een voorwerp vast te houden of tegen te houden (te fixeren) en zijn andere hand gebruikt om het voorwerp feitelijk te kunnen gebruiken. Het hulpmiddel neemt de fixatiefunctie over zodat de andere hand, die nog goed functioneert, de gewenste handelingen met het voorwerp kan verrichten (bijvoorbeeld het openen van een fles).

De zogenoemde ‘liftware lepel’ die speciaal is ontworpen voor mensen met de ziekte van Parkinson valt onder de post. De lepel maakt gebruik van technieken waarbij vibraties van een specifieke frequentie worden gebruikt om andere trillingen, in casu de trillingen van de hand, te absorberen.

Bladomslag- en eetapparaten kunnen niet worden aangemerkt als hulpmiddelen die de fixatiefunctie van een slecht of niet functionerende hand overnemen.

4. Kunstogen

Onder de tabelpost valt niet alleen een volledig kunstoog; een scleraschaal kan ook onder de post worden gerangschikt. Een scleraschaal is een ‘schelpje’ dat over een blind oog wordt gedragen. De kleur en de tekening van de scleraschaal zijn gelijk aan die van het gezonde oog.

Ook een scleralens met iristekening valt onder de post. Deze lens heeft de vorm van een grote contactlens en wordt gebruikt bij oogbeschadigingen waarbij het gezichtsvermogen totaal is verdwenen. De scleralens zonder iristekening die wordt gebruikt bij gezichtsbeschadigingen waarbij nog wel gezichtsvermogen aanwezig is, valt niet onder de post; de toepassing van deze lens heeft tot doel het gezichtsvermogen te corrigeren.

Een zogenoemde keratoconuslens die speciaal wordt gemaakt voor mensen met een afwijkend hoornvlies valt niet onder de post. Deze lens wordt gedragen door mensen met een te corrigeren gezichtsvermogen en een moeilijke oogmaat.

5. Kunstnier

Een kunstnier is een apparaat dat – buiten het menselijk lichaam – bloed filtert. Het bloed wordt vanuit het menselijk lichaam door een uitwendig slangensysteem naar de kunstnier (een soort filter) en vervolgens terug naar het lichaam gepompt. Het uitwendig slangen-/vaatsysteem kan niet worden aangemerkt als een (onder)deel of toebehoren van de kunstnier; het systeem zorgt alleen voor het transport van het bloed van en naar de kunstnier en vervult op zichzelf geen functie bij de daadwerkelijke zuivering van het bloed. Op de levering van het vaatsysteem is het verlaagde btw-tarief op grond van deze post niet van toepassing. Als de slangen voldoen aan de definitie van het begrip katheter in de zin van post a 37 vallen ze op grond van die post onder het verlaagde btw-tarief.

De bij nierdialyse te gebruiken afdrukklemmen en stoelen zijn geen (onder)deel of toebehoren van de kunstnier. De functie die deze artikelen in het kader van de nierdialyse vervullen, houdt geen verband met de werking van de kunstnier zelf. Het verlaagde btw-tarief kan niet worden toegepast op de levering van deze artikelen.

De bij nierdialyse te gebruiken losse fistulanaalden vallen niet onder de post. Op de femoralis-subclaviakatheters is, als aan de daar gestelde voorwaarden is voldaan, op grond van post a 37 het verlaagde btw-tarief van toepassing.

CAPD-warmteboxen kunnen niet onder de post worden gerangschikt. CAPD-warmteboxen (CAPD = Continue Ambulante Peritoneale (= via het buikvlies) Dialyse) zijn boxen waarmee bij nierdialyse via het buikvlies de dialysevloeistof wordt verwarmd tot lichaamstemperatuur.

6. Chirurgische implanteringsprothesen

6.1 Algemeen

Onder chirurgische implanteringsprothesen worden verstaan producten die via een chirurgische ingreep in het menselijk lichaam worden ingebracht om de functie van bepaalde organen over te nemen.

Voorbeelden van implanteringsprothesen die onder de post vallen:

  • de stent of endoprothese: een buisvormig voorwerp dat ertoe dient delen van een beschadigd buisvormig orgaan in het menselijk lichaam (bijvoorbeeld (slag)aderen, urineleiders, galweggangen, luchtwegen en dergelijke) te vervangen;

  • intra-oculaire ooglenzen: uit kunststof vervaardigde lenzen die door de oogarts bij patiënten met staar worden geïmplanteerd na verwijdering en ter vervanging van de originele ooglens;

  • platen, pennen, schroeven enz. die worden gebruikt bij het behandelen van breuken in het beendergestel. Kirschnerdraden zijn roestvrijstalen pinnen die operatief worden aangebracht om botfragmenten op hun plaats te houden. Omdat kirschnerdraden wat betreft functie, toepassing en bereik zijn te vergelijken met de hier bedoelde platen, pennen, schroeven enz. vallen zij onder de post.

Niet onder de post valt een Tissue Expander, een ballonachtig reservoir dat tijdelijk onder de huid wordt aangebracht ter voorbereiding op een chirurgische ingreep.

6.2 Botcement en dergelijke producten

Botcement valt onder de post. Botcement is een buigzame pasta die is ontstaan door samenvoeging van een poeder en een vloeistof en die wordt gebruikt voor het bevestigen van bijvoorbeeld chirurgische implanteringsprothesen en kunstgewrichten.

Producten die tijdens een chirurgische ingreep na het toevoegen van andere (vloeibare) stoffen tot een soort implanteringsprothese worden gevormd, vallen onder de post.

Producten die na het inbrengen in het menselijk lichaam ervoor zorgen dat het lichaam zelf bindweefsel aanmaakt waardoor verloren gegaan lichaamsweefsel wordt vervangen, vallen niet onder de post. Die producten vervangen immers zelf geen weefsel, ook niet als ze in het lichaam aanwezig blijven.

6.3 Dierlijke transplantaten

Weefseltransplantaten van dierlijke oorsprong worden gebruikt als alternatief voor menselijke weefseltransplantaten. Dierlijke weefseltransplantaten worden via een chirurgische ingreep in het menselijk lichaam ingebracht. Na een periode van vergroeiing en eventueel absorptie vervangen zij de functie van een bepaald (gedeelte van een) orgaan. Dierlijke weefseltransplantaten kunnen worden aangemerkt als chirurgische implanteringsprothesen als bedoeld in de post. Collageen implantaten zijn niet als chirurgische implanteringsprothesen te beschouwen. Het betreft steriele preparaten die in hoge mate gezuiverd rundercollageen bevatten en die zijn bestemd om te worden geïnjecteerd in de (menselijke) huid ter correctie van onregelmatigheden (zoals acnelittekens, fronslijnen en rimpels) in de (opper)huid.

6.4 Tandheelkundige producten

De post is van toepassing op de levering van tandheelkundige implantaten. Voorbeelden hiervan zijn:

  • kunstwortels die in de menselijke kaak worden geïmplanteerd en die de functie van de wortel van een tand of kies overnemen. Als de kunstwortel en de verankeringkraag één geheel vormen (zogenoemd 1-fase-implantaat) valt dit geheel onder de post. Genezing- en afdekschroeven die noodzakelijk zijn voor het adequaat laten vastgroeien van de kunstwortel kunnen ook onder de post worden gerangschikt;

  • titanium pijlerschroeven die in de kaak worden ingebracht en die na vergroeiing met het kaakbeen dienen als bevestigingspunten (‘wortels’) voor een in de kaak te verankeren brugconstructie.

Niet onder de post vallen andere artikelen, hulpmiddelen of gereedschappen die worden gebruikt voor het aanbrengen van 1- en 2-fase-implantaten of voor het vervaardigen/plaatsen van kronen, bruggen en gebitsprothesen. Goudkappen, opbouwen en fixatieschroeven vallen niet onder de post.

6.5 Implanteerbare injectiepoorten

Een injectiepoort is een uit kunststof vervaardigde (ronde) ‘kamer’ met een diameter van enkele centimeters die via een chirurgische ingreep bij de patiënt wordt geïmplanteerd. De injectiepoort dient als opslagreservoir voor medicijnen. Een katheter fungeert als transportmiddel voor de medicijnen naar de (grote) bloedvaten. De injectiepoorten worden gebruikt bij patiënten waarvan de bloedvaten niet of nauwelijks te prikken zijn. Deze injectiepoorten nemen in feite een functie van de bloedvaten (de mogelijkheid van ‘aanprikken’) van deze patiënten over. Als zodanig zijn deze injectiepoorten op één lijn te stellen met de in de post genoemde chirurgische implanteringsprothesen.

7. Hart- en spierstimulatoren

7.1 Hartstimulatoren

De combinatie van een kleine monitor om hartstroompjes te meten en een defibrillator om het hart te stimuleren kan als hartstimulator onder de post worden gerangschikt.

7.2 Spierstimulatoren

Spierstimulatie vindt plaats door elektrostimulatie (stimulatie door middel van elektrische stroom). Hierbij wordt gebruik gemaakt van apparaten die door middel van laag- of middelfrequente stroom spieren rechtstreeks tot activiteit aanzetten en die als spierstimulator in de handel worden gebracht.

Naar spraakgebruik moet onder een spierstimulator worden verstaan: een toestel dat zodanig rechtstreeks prikkels aan de spieren afgeeft dat deze als gevolg daarvan direct tot activiteit worden aangezet of direct daardoor in gang worden gezet om met de werking van de spier een bepaalde lichaamsfunctie te vervullen. Bijkomstig gebruik van een spierstimulator voor andere vormen van elektrotherapie – bijvoorbeeld pijnbestrijding – doet niet af aan toepassing van de post.

Een AED (automatische externe defibrillator) is aan te merken als een hart- en spierstimulator als bedoeld in deze post. Producten die nodig zijn voor de werking van het apparaat (zoals verbruiks- en vervangingsonderdelen die specifiek zijn bestemd voor de AED) volgen het btw-tarief van de AED. Overige apart (mee)geleverde goederen en accessoires die niet direct de werking van het apparaat beïnvloeden (zoals ophangkasten, beugels, tassen, oefensets) vallen niet onder de post. Ook AED-trainingsapparaten vallen niet onder de post.

Apparaten die met de prikkels die zij afgeven geen spieren in gang zetten om deze een bepaalde lichaamsfunctie te laten vervullen maar die wel een gunstig effect kunnen hebben op het functioneren van de spieren zijn geen spierstimulatoren. Zo valt bijvoorbeeld een apparaat dat door middel van elektrische stroom spieren activeert ten behoeve van de verbetering van de gezondheid, de lichamelijke schoonheid en/of de conditie, niet onder de post.

Naar spraakgebruik zijn proprioceptieve inlegzolen (ter verbetering van de lichaamshouding) niet als spierstimulatoren aan te merken. Zie ook onderdeel 11 bij deze post en onderdeel 10 bij post a 8.

Een zogenoemd EMG-systeem dat is ontwikkeld voor de diagnose en behandeling van problemen als incontinentie is geen spierstimulator in de zin van de post omdat het naast de functie van spierstimulatie ook andere functies heeft.

7.3 Zenuwstimulatoren

Alleen zenuwstimulatoren die door middel van elektrostimulatie zenuwen rechtstreeks tot activiteit aanzetten, kunnen onder de post worden gerangschikt. Een sporadisch gebruik voor andere doeleinden dan zenuwstimulatie staat de toepassing van het verlaagde btw-tarief niet in de weg. Been- en armmanchetten zijn geen zenuw- of spierstimulatoren.

7.4 Multifunctionele stimulatoren

Apparatuur die niet uitsluitend wordt gebruikt voor spier- of zenuwstimulatie maar die een breed toepassingsgebied kent, is niet aan te merken als een spier- of zenuwstimulator in de zin van deze post. Het gaat onder meer om apparatuur die werkt door middel van ultra geluid, elektromagnetische velden of (soft) laserstraling. Bedoelde apparatuur wordt onder meer gebruikt om de doorbloeding te stimuleren, voor energieopbouw, om oxidatieprocessen op gang te brengen en voor de opbouw van de stofwisseling. Daarbij is niet van belang of de apparatuur wordt aangeschaft met het oog op de stimulatie van spieren en/of zenuwen.

8. Gehoorapparaten en andere hulpmiddelen voor doven en slechthorenden

8.1 Gehoorapparaten

Alleen gehoorapparaten die aan het lichaam worden gedragen en die zijn bedoeld voor het exclusieve en persoonlijke gebruik door dove en slechthorende personen vallen onder de post.

8.2 Gehoorapparaten in combinatie met speciale systemen

Onder de post vallen niet alleen de bekende conventionele gehoorapparaten maar ook de specifiek voor slechthorenden ontwikkelde systemen waarbij gebruik wordt gemaakt van een apparaat dat in het oor wordt gedragen in combinatie met voorzieningen die geluid verzenden naar dat apparaat.

Zo is onder de post bijvoorbeeld te rangschikken infraroodapparatuur voor de overdracht van geluid die uitsluitend verkrijgbaar is bij audiciëns. De specifiek voor de infraroodapparatuur bestemde accublokjes kunnen, ook als zij afzonderlijk worden geleverd, onder de post worden gerangschikt.

Apparaten die algemene toepassingsmogelijkheden hebben en die dus niet speciaal zijn ontwikkeld en worden aangeboden om exclusief en persoonlijk te worden gebruikt door slechthorenden vallen niet onder de post. Voorbeelden:

  • koptelefoons die geluidssignalen van audioapparatuur, radio of televisie doorgeven ongeacht of die geluidssignalen naar de koptelefoon worden overgedragen via draden of via infraroodgolven;

  • apparatuur die de gebruikers in staat stelt tijdelijk beter te horen in ruimtes met relatief veel omgevingslawaai zoals conferentie- en vergaderzalen. De omstandigheid dat het ontvangstapparaat aan het lichaam wordt gedragen, vormt op zichzelf geen reden om de apparatuur onder de post te rangschikken;

  • ringleidingsystemen die bestaan uit één of meerdere versterkers die zijn verbonden met de in een ruimte aanwezige geluidsbron, ringleidingdraad dat in de ruimte (bijvoorbeeld de vloer) is aangebracht en een speciale luisterspoel die in het gehoorapparaat van een slechthorende is ingebouwd. Via het door de versterker opgewekte magnetische veld wordt het door de geluidsbron voortgebrachte geluid overgebracht naar de in het gehoorapparaat aanwezige luisterspoel. Ringleidingsystemen worden zowel in woningen als in openbare ruimten (schouwburgen e.d.) aangelegd. Ringleidingsystemen vallen niet onder de post omdat zij niet zijn aan te merken als gehoorapparaten in de zin van de post (de tot deze systemen behorende onderdelen worden – afgezien van de luisterspoel – niet aan het lichaam gedragen) en omdat zij bovendien niet uitsluitend zijn bestemd voor persoonlijk gebruik door auditief gehandicapten (ook niet auditief gehandicapten kunnen van ringleidingsystemen gebruik maken);

  • infraroodluistersystemen (wat betreft werking vergelijkbaar met ringleidingsystemen). Dergelijke systemen bestaan uit een infraroodzender die is verbonden met de in een ruimte aanwezige geluidsbron en een aan het lichaam gedragen oorbeugel met infraroodontvanger die het door de geluidsbron voortgebrachte geluid naar de oren van de drager van de oorbeugel leidt. Ook voor infraroodluistersystemen geldt dat zij niet als gehoorapparaten in de zin van de post zijn te beschouwen en dat zij niet uitsluitend zijn bestemd voor persoonlijk gebruik door auditief gehandicapten.

8.3 Onderdelen en toebehoren

Onder de in de post bedoelde (onder)delen en toebehoren kunnen worden gerangschikt de ronde, platte batterijen en accu’s voor gehoorapparaten met een doorsnede van 12 mm of minder en een dikte van 5,4 mm of minder. Op de verpakking van die artikelen of op een andere objectief toetsbare manier dient te zijn aangegeven dat de batterijen en accu’s zijn bestemd voor gebruik in gehoorapparaten.

Een oorstukje is een kunststof afgietsel van een deel van het inwendige oor van de drager van een gehoorapparaat. Een gehoorapparaat is in functioneel opzicht niet compleet zonder oorstukje. Om die reden is de levering van een los oorstukje aan te merken als de levering van een onderdeel c.q. toebehoren van een gehoorapparaat. Het verlaagde btw-tarief is van toepassing op deze levering.

Niet als onderdelen of toebehoren kunnen worden aangemerkt:

  • kunststoffen voor het vervaardigen van oor(zwem)stukjes;
  • sets voor het reinigen van de gehoorgang en/of de oorstukjes van gehoorapparaten;
  • oordopjes die dienen ter bescherming van het (inwendige) oor bij zwemmen en dergelijke.

8.4 Andere apparatuur voor doven en slechthorenden

8.4.1 Algemeen

Sinds 1 januari 2002 is in de tabelpost een delegatiebepaling opgenomen voor andere apparatuur dan gehoorapparaten. Bij ministeriële regeling kunnen hulpmiddelen die speciaal zijn ontworpen of bestemd voor het exclusieve en persoonlijke gebruik door doven en slechthorenden onder de werking van de post worden gebracht. Ter uitvoering hiervan is artikel 35 in de uitvoeringsbeschikking opgenomen. Deze bepaling luidt:

‘Als hulpmiddel dat speciaal is ontworpen dan wel bestemd voor het exclusieve en persoonlijke gebruik door doven en slechthorenden als bedoeld in de bij de wet behorende tabel I, onderdeel a, post 35, worden aangewezen:

  1. wek- en waarschuwingsapparatuur die er specifiek op is gericht om ten behoeve van auditief gehandicapten geluidssignalen om te zetten in zichtbare of voelbare signalen;

  2. teksttelefoons die er specifiek op zijn gericht om ten behoeve van auditief gehandicapten spraak om te zetten in tekst.’

8.4.2 Wek- en waarschuwingsapparatuur

Bij deze hulpmiddelen kan bijvoorbeeld worden gedacht aan een systeem voor gebruik in en om het huis dat bestaat uit een horloge met trilfunctie, lader, versterker, deur- en telefoonzender en een trilapparaat voor onder het hoofdkussen. Dit systeem attendeert de auditief gehandicapte op het geluid van de deurbel, de telefoon en de wekker. Ook andere signaalbronnen kunnen op dit systeem worden aangesloten, bijvoorbeeld een babyfoon of een brandalarm. Op het herstellen van deze hulpmiddelen is post b 1 van toepassing.

9. Oorapparaten tegen stotteren

Het oorapparaat zorgt ervoor dat het zelf gesproken woord wordt opgenomen en met een geringe vertraging en een verzwakte frequentie digitaal wordt afgespeeld in het oor. Door deze werking van het apparaat vermindert het stotteren. Het oorapparaat kan onder de post worden gerangschikt.

10. Hulpmiddelen voor stomapatiënten

Onder de post vallen alleen hulpmiddelen die specifiek zijn ontworpen voor stomapatiënten zoals een stomadouche en een plakverwarmer. Een plakverwarmer warmt de huidplak voor stomadragers op tot huidtemperatuur om te zorgen voor een betere hechting van de huidplak op de huid waardoor lekkages worden voorkomen. Vanwege de algemene gebruiksmogelijkheden vallen niet onder de post:

  • preparaten ter reiniging, verzachting en bescherming van (kwetsbare) huidoppervlaktes, zogenoemde klinische huidverzorgingsproducten;

  • huidbeschermende preparaten die worden gebruikt als onderlaag voor verband om de huid bij verwijdering van het verband te beschermen tegen beschadiging, irritatie, bloeding of ontsteking (zie ook onderdelen 2 en 10 bij post a 8).

11. Orthopedisch schoeisel

Het betreft schoeisel dat op maat is vervaardigd voor de zieke voet van een patiënt door een erkend orthopedisch technicus. Orthopedische technici zijn personen die met zorgverzekeraars een overeenkomst hebben gesloten voor het leveren van (semi-)orthopedisch schoeisel aan patiënten.

Een OSC-schoen valt onder de post. Een OSC-schoen is een (confectie)schoen die is gekocht in een specifieke (speciaal)zaak en die op medisch voorschrift is aangepast door een orthopedisch technicus. Bij het aanpassen van de (confectie)schoenen worden de confectieschoenen gestript van al het materiaal dat gestript kan worden. De binnen- en de buitenzool worden verwijderd, de binnenzijde wordt opengesneden en er wordt binnenin orthopedisch materiaal aangebracht zodat een voor de zieke voet geschikte bedding ontstaat. 11 Er is geen sprake van het simpel inleggen van een inleg- of steunzool; de levering van die zolen is onderworpen aan het algemene btw-tarief;

Semi-orthopedisch schoeisel dat is aangepast aan de voeten van individuele patiënten kan onder de post wordt gerangschikt. Het gaat om in serie of over serieleesten vervaardigd schoeisel dat alleen is te dragen na aanpassing aan de individuele zieke voet door middel van supplementen, niet zijnde steunzolen en dergelijke. Het schoeisel moet worden geleverd door erkende orthopedische technici.

Onder de post vallen niet:

  • gezondheidsschoeisel, dat meestal industrieel is vervaardigd;
  • steunzolen;
  • nachtschoenen;
  • proprioceptieve inlegzolen (leren inlegzolen waarin op diverse, per patiënt verschillende, plaatsen bijzonder dunne kurkelementen worden ingebouwd); zie ook onderdeel 10 bij post a 8 en onderdeel 7.2 bij deze post.

12. Hulpmiddelen die speciaal zijn ontworpen voor het aan/uittrekken van therapeutische elastische steunkousen

Onder de post valt onder meer een op een plint van de muur aangebracht kastje met daarin een opgerolde band. Die band wordt aan de bovenkant van de steunkous bevestigd en – met een afstandbediening – teruggerold in de behuizing waarbij de kous afrolt en over de voet wordt getrokken. Ook hulpmiddelen die speciaal zijn ontworpen voor het aantrekken en/of uittrekken van therapeutische elastische steunkousen vallen onder deze post.

13. Orthopedische maatkorsetten

Onder de post vallen orthopedische maatkorsetten die om de romp worden gedragen. Er zijn orthopedische korsetten die alleen de onderzijde van de wervelkolom omsluiten (een lendekorset) en korsetten die tot aan de hals reiken. De korsetten zijn in een aantal gevallen voorzien van – verstelbare – riemen, stangen en banden.

Korsetten die niet speciaal voor de individuele persoon zijn gemaakt of aangepast, vallen niet onder de post.

14. Overige hulpmiddelen

De hierna vermelde goederen, die wat betreft verschijningsvorm en gebruiksmogelijkheden grote gelijkenis vertonen met de in onderdeel 13 bedoelde hulpmiddelen, vallen onder de post. Het gaat hierbij om producten die op of aan het lichaam worden gedragen en (op maat) worden vervaardigd voor individueel gebruik.

  1. Cervicaal steunen

    Dergelijke steunen worden als een col of kraag gedragen. Zij omsluiten nek en hals en kunnen zijn voorzien van stangen die rusten op de schouders.

  2. Heupluxatie-orthesen

    Heupluxatie-orthesen worden gedragen rondom de onderzijde van de romp en de bovenbenen. De dwarsverbinding tussen de delen, die rondom het bovenbeen worden gedragen, houdt de bovenbenen in een spreidstand. Een dergelijke stand kan een bijdrage leveren aan de ontwikkeling van een gezond heupgewricht.

  3. Kniesteunen

    Kniesteunen (cages) worden als een soort hoes om het kniegewricht geschoven. De kniesteun is aan de achterzijde voorzien van verstelbare riemen. Hieronder valt ook de zogenoemde Swedish knee-cage die uit een samenstel van banden bestaat en overstrekking van het kniegewricht voorkomt.

  4. Correctie-apparaten voor x- en o-benen; diverse hand- en armspalken

    Het gaat hier om producten van kunststof, aluminium en/of leer. De voorwerpen omsluiten in een aantal gevallen arm of been of een deel daarvan. Er zijn ook halfronde uitvoeringen die met behulp van sluitbanden worden bevestigd. Armsteunen en soortgelijke goederen vallen niet onder de post.

  5. Klomp-, spits- en hakvoetapparaten

    Deze apparaten worden aan de voet gedragen. In een aantal gevallen worden de voeten in een bepaalde stand gefixeerd en door middel van een stang met elkaar verbonden. Ook wordt het voetstuk wel voorzien van stangen en banden die aan het onderbeen worden bevestigd of zelfs tot voorbij de knie reiken. Orthesen en prothesen vallen onder de post; orthesen en prothesen zijn uit siliconen vervaardigde hulpmiddelen die een aanvulling vormen op de voet respectievelijk dienen ter vervanging van verloren gegane gedeelten van de voet en die ten doel hebben scheefgroei van vooral tenen op te heffen en/of te voorkomen.

  6. Rechthouders en rechtherinneraars

    Rechthouders en rechtherinneraars zijn voorwerpen, die bestaan uit een stang die met behulp van bijvoorbeeld schouder- en taillebanden aan de rug wordt bevestigd. Soms is sprake van een combinatie met een bekkenkorset.

  7. Enkelbandage

    Een enkelbandage omsluit het enkelgewricht als een hoes. Het product wordt vervaardigd van kunststof materiaal en wordt aan beide zijden van de enkel verstevigd met behulp van een metalen strip.

  8. Beenbeugels

    Beenbeugels worden gebruikt ter voorkoming van groeistoornissen (kromgroeien) van de onderste ledematen van kinderen.

Via drogisterijen, apotheken en televisie- en internetwinkels worden producten aangeboden die worden aangeprezen ter voorkoming en behandeling van al dan niet chronische blessures. Aan deze producten worden functies toegeschreven als ondersteuning, versteviging en/of correctie van bepaalde lichaamsdelen en gewrichten. Voorbeelden zijn houdingscorrectors, al dan niet in de vorm van een kledingstuk. Deze producten worden massaal geproduceerd, zijn niet vervaardigd of aangepast om te worden gebruikt door een bepaalde persoon en zijn in het algemeen ook niet eenvoudig op maat te maken voor een bepaald persoon. Ze kunnen niet onder de post worden gerangschikt. Ook producten als armsteunen en nachtspalken vallen niet onder de post.

Niet onder (dit onderdeel van) de post vallen redressiehelmen (helmen die worden gebruikt om schedelafwijkingen van een baby of jong kind te corrigeren). Er is geen sprake van medische hulpmiddelen die dienen om aandoeningen te corrigeren die uitgaan van het steun- en bewegingsapparaat (botten, spieren, gewrichten, pezen en banden). Ook vallen de helmen niet onder één van de hiervoor in dit onderdeel onder a t/m h genoemde categorieën hulpmiddelen.

Loopsteunen, producten die luxatie van de heup voorkomen en producten die de knie ondersteunen als de kruis- of kniebanden zijn gescheurd, zijn niet aan te merken als medische hulpmiddelen in de zin van de post als geen sprake is van producten die op maat zijn vervaardigd voor individueel gebruik en/of als de producten door internetwinkels aan particulieren worden verkocht.

15. Passingen

Aan de in de post opgenomen hulpmiddelen kunnen passingen worden verricht. Met het begrip passingen wordt gedoeld op het aanpassen van een medisch hulpmiddel aan de individuele handicaps van de gebruiker van het desbetreffende hulpmiddel. In feite heeft de passing ten doel het medische hulpmiddel gebruiksklaar te maken of te houden. De hiervoor in rekening gebrachte paskosten kunnen delen in het verlaagde btw-tarief.

16. Hulphonden

In dit verband wordt onder hulphonden verstaan honden die speciaal zijn opgeleid om mensen met een lichamelijke of auditieve handicap of met epilepsie te assisteren. Er zijn drie soorten hulphonden, te weten:

  1. ADL-honden (ADL = Activiteiten in het Dagelijks Leven)

    Een ADL-hond is getraind om iemand met een lichamelijke beperking te assisteren bij diverse handelingen in het dagelijks leven, zoals het openen en sluiten van deuren, het bedienen van knoppen van bijv. de verlichting en de lift, het aan- en uittrekken van kleding en het oppakken en dragen van voorwerpen.

  2. signaalhonden

    Een signaalhond is getraind om iemand met een auditieve beperking te waarschuwen voor diverse geluiden zoals een alarm, een deurbel, een wekker, een magnetron of het huilen van een baby.

  3. seizurehonden (seizure = aanval)

    Een seizurehond is getraind om iemand te helpen tijdens en na een epileptische aanval. Een seizurehond is in staat om bij een epileptische aanval zijn baas in een zijligging te leggen, medicijnen en hulp te halen en op een alarmknop te drukken.

Goedkeuring

Ik keur goed dat ADL-honden, signaalhonden en seizurehonden onder post a 35 worden gerangschikt.

Honden die zijn opgeleid als hulphond maar die niet (langer) als zodanig functioneren, kunnen niet onder de post worden gerangschikt.

17. Verhuur

De verhuur van de onder de post vallende producten valt onder de post.

POST A 36

1. Inhoud van de post

  1. hulpmiddelen die plegen te worden aangewend voor het onderhuids toedienen van insuline, met uitzondering van spuiten en naalden die kennelijk mede voor andere doeleinden zijn geschikt;

  2. hulpmiddelen die plegen te worden aangewend bij de zelfdiagnose van het bloedsuikergehalte;’

2. Algemeen

De post is alleen van toepassing op de genoemde hulpmiddelen die specifiek voor diabetici zijn ontwikkeld en die als zodanig worden aangeboden. Algemeen toepasbare hulpmiddelen zoals losse injectienaalden en spuiten vallen niet onder de post.

3. Hulpmiddelen voor het onderhuids toedienen

3.1 Algemeen

Voor het onderhuids toedienen van insuline worden onder meer insulinepennen en insulinepompjes gebruikt. Deze goederen vallen onder de post.

3.2 Hulpmiddelen en toebehoren

Naaldjes die zijn bestemd om in een insulinepen te worden gebruikt, vallen onder de post.

Het verlaagde btw-tarief kan ook worden toegepast op opbergzakjes die zijn bestemd om de insulinepompjes op het lichaam te dragen.

Voor de energievoorziening van een insulinepompje wordt tegelijk met het pompje een drietal voor algemeen gebruik geschikte batterijtjes geleverd. Met het oog op het gebruik in het insulinepompje zijn de batterijtjes in serie geschakeld en als één geheel verpakt. Om praktische redenen keur ik goed dat die verpakking onder het verlaagde btw-tarief wordt gerangschikt.

De bij het gebruik van insulinepompjes benodigde katheters bezitten geen specifieke kenmerken en/of eigenschappen waaruit blijkt dat zij uitsluitend zijn bestemd om te worden gebruikt als hulpmiddel voor insulinepompjes. De levering en de invoer van die katheters zijn als is voldaan aan de daar gestelde voorwaarden op grond van post a 37 aan het verlaagde btw-tarief onderworpen.

De leveringen van pomptuigjes voor kinderen, de afstandsbedieningen voor insulinepompen en de riemen voor been- of taillezakjes kunnen onder de post worden gerangschikt.

Kledingstukken die zijn ontworpen of aangepast om er een insulinepomp met toebehoren in te kunnen dragen, kwalificeren in de eerste plaats als kledingstukken en vallen daarom niet onder de tabelpost.

4. Apparatuur voor zelfdiagnose

Hulpmiddelen voor de zelfdiagnose van het bloedsuikergehalte zijn onder meer de bloedsuiker/urineglucosestrips die door diabetici worden gebruikt voor de controle van hun bloedsuikergehalte. Verder vallen onder de post de bij de zelfdiagnose te gebruiken bloedprikapparatuur en bloedglucosemeters.

5. Verhuur

Goedkeuring

Ik keur goed dat de verhuur van de onder de post vallende producten wordt belast naar het verlaagde btw-tarief.

POST A 37

1. Inhoud van de post

meetapparatuur en toebehoren voor zelfdiagnose van de stollingtijd van bloed; medicijnvernevelaars; katheters; urinezakken; allergeenvrije hoezen; antidecubitusmatrassen; draagbare infuuspompen; zuurstofconcentratoren met toebehoren, alsmede speciaal voor persoonlijk mobiel gebruik ontworpen draagbanden of – tassen voor een zuurstofcilinder of een zuurstofvat; computermuissoftware, al dan niet langs elektronische weg geleverd, die speciaal is ontwikkeld voor gebruikers met een tremor;

2. Meetapparatuur voor zelfdiagnose van de stollingstijd van bloed

Het gaat hierbij om een apparaat waarmee een persoon via een vingerprik een bloedmonster afneemt om vervolgens met een teststrip de stollingstijd van het bloed te bepalen.

3. Medicijnvernevelaars

Medicijnvernevelaars zetten medische vloeistoffen om in zeer kleine druppels (nevel). De nevel wordt geïnhaleerd via een gezichtsmasker of een neus-mondstuk; zo bereikt de medicatie de diepere luchtwegen en longvelden. Als met de medicijnvernevelaar ook toebehoren worden geleverd (in één levering) is op het geheel (medicijnvernevelaar en toebehoren) het verlaagde btw-tarief van toepassing. Als de toebehoren (slangetjes, brilletjes, maskertjes en dergelijke) niet met de medicijnvernevelaar worden meegeleverd (zoals bij voorbeeld bij vervanging van de onderdelen het geval is) is op die toebehoren niet het verlaagde btw-tarief van toepassing. Als één of meer toebehoren zijn aan te merken als katheter(s) in de zin van onderdeel 4 van deze post is daarop het verlaagde btw-tarief van toepassing.

4. Katheters

4.1 Algemeen

Het begrip katheter moet naar maatschappelijke opvattingen en passend binnen doel en strekking van de wet worden uitgelegd. Een katheter kan dan worden omschreven als een medisch hulpmiddel in de vorm van een buis(je) dat primair een transportfunctie heeft voor bijvoorbeeld:

  • het toedienen van geneesmiddelen, vloeistoffen (onder meer zout- en glucose-oplossingen, spoelvloeistoffen en contrastvloeistoffen) en voedingsmiddelen (met name sondevoeding) aan het menselijk lichaam;
  • het afvoeren van bloed en lichaamsvocht (urine, wondvocht, slijm en dergelijke) uit het menselijk lichaam;
  • het transporteren van medische hulpmiddelen (zoals een ballon of een stent) die in het lichaam achterblijven ter ondersteuning van bepaalde lichaamsfuncties.12

Als een dergelijk product naast de primaire transportfunctie ook nog een andere functie heeft, is rangschikking onder de post als katheter alleen mogelijk als die andere functie van bijkomstige betekenis is. Hierbij valt bijvoorbeeld te denken aan een katheter die primair urine afvoert en daarbij als bijkomstige functie de meting van de lichaamstemperatuur heeft.

Producten van de volgende meer algemeen omschreven categorieën katheters vallen onder de post als ze voldoen aan de nadere omschrijving. Dit dient te worden beoordeeld aan de hand van de specifieke kenmerken van het afzonderlijke product:

  • intraveneuze katheters;
  • urologiekatheters;
  • spoelkatheters/blaasspoellijnen;
  • afzuigkatheters;
  • drainagekatheters;
  • blaaskatheters;
  • ballonkatheters;
  • angiokatheters;
  • geleidekatheters;
  • diagnostische katheters.

Producten die gelet op de nadere omschrijving van het begrip katheter niet (meer) onder de post vallen, zijn bijvoorbeeld:

  • zogenoemde vesselsealers voor het sealen van bloedvaten;
  • producten die als functie hebben het dichtbranden van gedurende een ingreep ontstane beschadigingen van het lichaamsweefsel;
  • zogenoemde shaverblades (endoscopische wegwerpmessen) voor het wegsnijden van weefsel in gewrichtsholtes;
  • naalden;
  • de bij RFA (Radio Frequente Ablatie) gebruikte naaldelectrodes;
  • radiofrequente probes.
  • maagballonnnen. De ballonnen worden gevuld met een katheter maar zijn zelf geen katheter;
  • naalden die worden verhit (via energie van microgolven of door ontlading van electriciteit) waarna ze worden gebruikt om tumorcellen in het lichaam te doden.

4.2 Onderdelen en toebehoren

Goedkeuring

Ik keur goed dat afzonderlijk geleverde delen, onderdelen en toebehoren die kennelijk zijn vervaardigd en bestemd voor katheters onder de post worden gerangschikt. Te denken valt aan ventielen, verbindingsstukken, voerdraden (pressure wires) en verlengslangen voor katheters.

4.3 Kathetersystemen

Een kathetersysteem dat kwalificeert als katheter valt onder de post. Een kathetersysteem bestaat uit een aantal afzonderlijke onderdelen die in het gebruik één geheel vormen en die feitelijk ondergeschikt zijn aan elkaar. De verschillende onderdelen van het systeem zijn specifiek ontworpen en geproduceerd – en daarmee bestemd – om gezamenlijk als katheter te functioneren. De onderdelen kunnen dus niet op een andere of afzonderlijke wijze of in een ander (katheter)systeem worden gebruikt (zie paragraaf 3.2.4 bij de algemene opmerkingen bij de tabelposten). Van een kathetersysteem kan een machine, apparaat of toestel (zoals een pomp) geen deel uitmaken.

Voorbeelden van kathetersystemen zijn:

  • een medisch apparaat dat erop is gericht om speciale weefsellijm via een opening in het menselijk lichaam te brengen en te vervoeren te laten lopen ter behandeling van spataderen. Het apparaat is bestemd voor eenmalig gebruik en bestaat uit één flacon sluitingslijm en een toedieningssysteem waarvan een gepatenteerd inbrengsysteem onderdeel uitmaakt;

  • het wonddrainagesysteem. Tijdens en na afloop van chirurgische ingrepen worden vaak één of meerdere wonddrainages in het lichaam aangebracht. Een wonddrainagesysteem voert het wondvocht af. Dit bevordert een snelle genezing van de patiënt en voorkomt infecties;

  • het thoraxdrainagesysteem. Met behulp van dit systeem kan het teveel aan lucht of vocht dat tussen twee longvliezen zit, worden afgezogen en afgevoerd naar een speciaal daarvoor ontwikkeld opvangsysteem.

4.4 Kathetersets

Een katheterset wordt als één set geleverd maar bestaat uit verschillende, apart van elkaar te gebruiken, onderdelen. Eén van de onderdelen is een katheter. De onderdelen vormen tezamen niet een specifiek systeem en kunnen ook op een andere of afzonderlijke wijze worden gebruikt dan als onderdeel van de katheterset. Voor de tarieftoepassing moet bij kathetersets (bijvoorbeeld de in één verpakking geleverde combinatie van katheters, handschoenen, desinfecteer-, glij- en verbandmiddelen, nierbekkens, urinezakken, mondmaskers e.d.) een splitsing worden aangebracht tussen de naar het algemene en de naar het verlaagde btw-tarief belaste artikelen. Als een ondernemer geen splitsing wil of kan aanbrengen, moet de gehele katheterset naar het algemene btw-tarief worden belast.

5. Urinezakken

Urinezakken zijn bestemd voor het opvangen van urine. De gebruiker draagt de zak op het lichaam (doorgaans aan het boven- of onderbeen). Ook kan de zak aan het bed van de gebruiker zijn bevestigd. Een urinezak is met een verlengslang aan een katheter verbonden. De katheter voert de urine uit het lichaam af.

Afzonderlijk geleverde delen, onderdelen en toebehoren die kennelijk zijn vervaardigd en bestemd voor urinezakken kunnen onder de post worden gerangschikt. Hierbij valt te denken aan:

  • beenbandjes (bandjes die om het boven- of onderbeen worden gedragen en die dienen ter bevestiging van de urinezak op het been);
  • aan- en afvoerslangen, verlengslangen, verbindingsstukken, aftappunten e.d.;
  • ophanghaken (haken waarmee de urinezak bij het bed wordt gehangen);
  • beenzakhouder (katoenen hoes die is bedoeld om huidirritaties bij dragers van urinezakken te voorkomen).

Voor de tarieftoepassing moet bij sets die naast urinezakken nog andere goederen bevatten een splitsing worden aangebracht tussen de naar het algemene en de naar het verlaagde btw-tarief belaste artikelen. Het gaat bijvoorbeeld om sets die een combinatie vormen van een katheter, een urinezak, beenbandjes, handschoenen, alcohol, watten, schaar en pleisters. Als een ondernemer geen splitsing wil of kan aanbrengen, moet de gehele set naar het algemene btw-tarief worden belast.

De speciaal voor dragers van urinezakken bestemde hygiënische middelen (speciale zeep, spray e.d.) vallen niet onder de post. Urinalen en plastuitjes (voor vrouwen) zijn niet onder de post te rangschikken.

6. Allergeenvrije hoezen

Allergeenvrije hoezen zijn hoezen die worden gebruikt door personen met een allergie voor de huisstofmijt. Deze hoezen zijn zo gemaakt dat zij het matras, kussen of dekbed geheel afsluiten van de uitwerpselen van de huisstofmijt, zodat deze niet in het matras, kussen of dekbed kunnen komen. De allergeenvrije hoes wordt niet gebruikt als vervanging van een reguliere sloop, laken of dekbedhoes en blijft meerdere jaren permanent om het matras, kussen of dekbed zitten.

Allergeenvrije hoezen die (ook) schimmel- en bacterievrij zijn, kunnen onder de post worden gerangschikt.

Kussens, dekbedden en matrassen met een allergeenvrije bekleding vallen niet onder de post.

7. Antidecubitusmatrassen

7.1 Algemeen

Een antidecubitusmatras is een matras dat geschikt is voor de preventieve, palliatieve en curatieve behandeling van decubitus (doorliggen). Antidecubitusmatrassen zijn er in verschillende uitvoeringen en wijken af van gewone matrassen door de speciale opvang van lokale drukuitoefening. Alleen antidecubitusmatrassen die gewoonlijk zijn bestemd voor gebruik als antidecubitusmatras en die als zodanig worden aangeboden en verkocht, vallen onder de post.13 De leverancier moet aannemelijk maken dat het matras voldoet aan de hiervoor genoemde eisen. Een belangrijke aanwijzing in dit verband is dat de matrassen voor dat doel doorgaans door zorg- en verpleeginstellingen worden aangekocht.

7.2 Toebehoren

Hoezen die kennelijk dienen ter bescherming van een antidecubitusmatras (waterdicht en/of luchtdoorlatend en/of urinebestendig) vallen ook onder het verlaagde btw-tarief. Dit geldt ook voor pompen die kennelijk en uitsluitend zijn vervaardigd en bestemd voor antidecubitusmatrassen. Multifunctionele pompen of hoezen vallen niet onder de post.

De verhuur van antidecubitusmatrassen en de hiervoor genoemde hoezen en pompen is onder de post gerangschikt (zie 11). Tot de vergoeding voor de verhuur kunnen ook worden gerekend de kosten voor het bezorgen, installeren en reinigen van het matras en de hiervoor genoemde hoezen.

8. Draagbare infuuspompen

Draagbare infuuspompen zijn pompen die door de patiënt op het lichaam worden gedragen. De pompen worden gebruikt voor het intraveneus toedienen van geneesmiddelen of voor het toedienen van insuline of voeding.

9. Zuurstofconcentratoren; speciale wagentjes, draagtassen en draagbanden voor zuurstofcilinder of zuurstofvat

Zuurstof (in een cilinder of een vat) bestemd voor medicinale doeleinden valt onder post a 6 (zie onderdeel 6 van de toelichting bij die post). Een zuurstofconcentrator is een apparaat dat zelf medicinale zuurstof maakt (en tijdelijk opslaat). Als met de zuurstofconcentrator ook toebehoren worden geleverd (in één levering) dan is het verlaagde btw-tarief ook op de toebehoren van toepassing. Als de toebehoren (slangetjes, brilletjes, maskertjes en dergelijke) niet samen met de zuurstofconcentrator worden meegeleverd (zoals bij vervanging van de onderdelen het geval is) is op die toebehoren niet het verlaagde btw-tarief van toepassing. Dat is anders als de toebehoren kunnen worden aangemerkt als een katheter in de zin van onderdeel 4 van deze post.

Onder de post vallen ook speciale wagentjes, draagbanden en draagtassen voor het vervoer van de zuurstofcilinders of het zuurstofvat. Hierbij gaat het alleen om wagentjes, draagbanden en draagtassen die zijn ontworpen en bestemd voor het vervoer van één zuurstofcilinder of zuurstofvat (dus voor persoonlijk gebruik).

10. Computermuissoftware speciaal ontwikkeld voor gebruikers met een tremor

Het gaat om computerprogramma’s voor mensen die lijden aan Essentiële tremor, Multiple Sclerose, de ziekte van Parkinson of een andere aandoening die schuddende of bevende handen veroorzaakt.

11. Verhuur

Goedkeuring

Ik keur goed dat de verhuur van de onder de post vallende producten wordt belast naar het verlaagde btw-tarief.

POSTEN A 38 EN 39

(vervallen)

POST A 40

1. Inhoud van de post

beetwortelen;

2. Beetwortelen

Beetwortelen zijn suikerbieten. Alleen de verse voortbrengselen die door de verbouwers worden geoogst (ruwe biet) kunnen onder de post worden gerangschikt.

3. Beetwortelplanten

Beetwortelplanten vallen in principe niet onder de post.

Goedkeuring

Ik keur goed dat beetwortelplanten die (nagenoeg) uitsluitend door landbouwers in het kader van de teelt van beetwortelen worden gebruikt onder de post vallen.

POST A 41

1. Inhoud van de post

land- en tuinbouwzaden voor zover dienende voor de teelt van de in deze tabel genoemde producten en oliehoudende zaden;

2. Land- en tuinbouwzaden

2.1 Algemeen

Onder de post vallen ook:

  • zaden voor sierteeltproducten (bloembollen, bloemen, planten en boomkwekerijproducten);
  • alle soorten graszaad en alle mengsels van soorten graszaad, ongeacht de uiteindelijke bestemming daarvan;
  • karwijzaad.

2.2 Levering van land- en tuinbouwzaden die zijn voorbehandeld met bestrijdingsmiddelen

Land- en tuinbouwzaden worden soms voorbehandeld met bestrijdingsmiddelen. De bestrijdingsmiddelen worden dan als een coating op de zaden aangebracht. De land- en tuinbouwzaden vormen samen met de bestrijdingsmiddelen fysiek één product. Om die reden kan de levering van dergelijke voorbehandelde zaden onder de post worden gerangschikt. Hieraan doet niet af dat in sommige gevallen een afzonderlijke vergoeding (toeslag) wordt berekend voor de voorbehandeling.

3. Oliehoudende zaden

Onder de post vallen ongebrande pinda’s (grondnoten), zowel gepeld als in de dop.

Niet onder de post vallen:

  • pindaschaafsel (afkomstig van gepelde, ontvliesde, niet-gebrande pinda’s);
  • pindagruis (een product dat bij het vervaardigen van pindaschaafsel wordt verkregen).

4. Kwekersrecht

Aan kwekers die een nieuw ras van een tot het plantenrijk behorend gewas hebben gekweekt, ontdekt of ontwikkeld, kan op grond van de Zaaizaad- en plantgoedwet 2005 een kwekersrecht worden verleend. Licentiehouders, dit zijn degenen die toestemming hebben gekregen om van het nieuwe ras teeltmateriaal voort te brengen, betalen aan de houder van het kwekersrecht hiervoor een vergoeding.

Het komt ook voor dat zogenoemde vermeerderaars het voortkwekingsmateriaal leveren aan de licentiehouders. Deze vermeerderaars hebben daartoe contracten gesloten met de houders van de kwekersrechten. De licentiehouders zijn naast de prijs voor het voortkwekingsmateriaal een licentievergoeding verschuldigd die zij rechtstreeks aan de houders van de kwekersrechten moeten voldoen.

Het verlenen van een licentie op een kwekersrecht door de houder van het kwekersrecht wordt aangemerkt als de levering van zaaizaad of plantgoed waarop het recht betrekking heeft. Dit betekent dat de houder van een kwekersrecht op de licentievergoedingen het verlaagde tarief kan toepassen op grond van de post.

De post is niet van toepassing op de vergoeding die een ondernemer in rekening brengt aan de houder van het kwekersrecht als die vergoeding uitsluitend ziet op administratieve en commerciële ondersteuning (bijvoorbeeld bestaande in het leggen van contacten tussen de houder van het kwekersrecht en de licentiehouder) en niet op het verlenen van een licentie op het kwekersrecht.

POST A 42

(vervallen)

POST A 43

1. Inhoud van de post
rondhout;

2. Rondhout

Voorbeelden van goederen die onder de post vallen:

  • hout op stam;
  • alle hout dat niet beslagen, bezaagd of gekloofd in de handel komt. Niet van belang is of dit hout wordt gebruikt als brandhout;
  • rondhout dat een bewerking heeft ondergaan om het te conserveren of te verduurzamen, zoals het wateren (uitlogen van het aalvocht of het sap) of het oppervlakkig verkolen;
  • overigens onbewerkt hout dat is ontschorst, geschild (ontdaan van de bast) of behakt met de bijl of met de dissel. Het laatste betreft boomstammen en stamstukken waarvan de takken en andere uitgroeisels en hinderlijke delen zijn weggehakt. Hieronder vallen ook boomstammen en stamstukken die zijn ontdaan van het spint of spinthout (het hout van de jongste jaarringen) om bederf te voorkomen en om transportkosten te besparen;
  • telefoon-, telegraaf- of elektriciteitspalen, rondhout voor het vervaardigen van fineer, niet- gekloofde en niet- aangepunte palen en staken, stutten enz., mijnhout, pulphout (ook wanneer in vieren gekloofd), luciferhout, hout voor de vervaardiging van houtwaren enz.;
  • afgewerkte en gebruiksklare ronde telefoon-, telegraaf- of elektriciteitspalen, ook al is het oppervlak daarvan met een haalmes effen gemaakt of mechanisch ontschorst. Om deze palen te verduurzamen worden zij meestal geverfd, gevernist of geïmpregneerd met creosoot of dergelijke stoffen;
  • boomstronken van bepaalde boomsoorten, die worden gebruikt voor de vervaardiging van fineer, uitwassen van de onderstam van bepaalde bomen (ook kwasten en soms wortelhout genoemd), sommige ruw behakte wortels voor de vervaardiging van pijpen en voorts bepaalde houtsoorten zoals teakhout, die met behulp van wiggen of van een dissel ruw in stukken zijn verdeeld.

Voorbeelden van goederen die niet onder de post vallen:

  • hout geschikt gemaakt voor de vervaardiging van wandelstokken, ruw bewerkt of afgerond;
  • houten dwarsliggers en wisselhouten;
  • gezaagd hout zoals planken, balken en kepers;
  • machinaal gefreesde boomstammen die tot een cilindrische, perfect ronde stam worden gemaakt.

3. Impregneren

De ondernemer die door zijn opdrachtgever verstrekt hout impregneert verricht een dienst, die is onderworpen aan het algemene btw-tarief.

POST A 44

1. Inhoud van de post
stro en veevoeders;

2. Stro

Erwten-, bonen- en hennepstro (of hennepstrooisel) vallen onder de post.

Niet als stro kunnen worden aangemerkt:

  • bladriet, een product van de rietcultuur dat door bloembollenkwekers als afdekmateriaal wordt gebruikt;
  • andere producten die worden gebruikt als strooisel in ligboxenstallen en dergelijke, zoals zaagsel, papierslib/-pulp, houtvezel en boomschors.

3. Veevoeders

3.1 Algemeen

Veevoeders zijn de voor vee bestemde voedermiddelen en mengvoeders.

3.2 Voedermiddelen

Onder voedermiddelen worden verstaan: ‘diervoeders die zijn bestemd om te worden gebruikt als vervoedering, hetzij als zodanig, hetzij na be- of verwerking, voor de bereiding van mengvoeders voor dieren of als dragers in voormengsels’. Onder het begrip ‘diervoeders’ wordt verstaan: ‘producten van plantaardige of dierlijke oorsprong in natuurlijke staat, vers of verduurzaamd, afgeleide producten van de industriële verwerking van deze producten, alsmede organische of anorganische stoffen, al dan niet gemengd, met of zonder toevoegingsmiddelen en bestemd voor dierlijke voeding langs orale weg’.

3.3 Mengvoeders

Mengvoerders zijn mengsels van voedermiddelen. Mengvoeders worden onderverdeeld in:

  • volledige diervoeders;
  • aanvullende diervoeders;
  • mineralenmengsels;
  • melassevoeders en
  • kunstmelkvoeders.

3.4 Toevoegingsmiddelen, voormengsels en vervangende voederproteïnen

Niet onder de post vallen toevoegingsmiddelen, voormengsels en vervangende voederproteïnen.

  • Toevoegingsmiddelen: stoffen of preparaten die in diervoeding worden gebruikt:

    1. teneinde

      • de eigenschappen van diervoeders of van de dierlijke producten gunstig te beïnvloeden;
      • te voldoen aan de voedingsbehoeften van dieren of de dierlijke productie te verbeteren, met name door in te werken op de maag- en darmflora of op de verteerbaarheid van de diervoeders;
      • aan de voeding elementen toe te voegen die het makkelijker maken om bijzondere voedingsdoelen te bereiken of tegemoet te komen aan specifieke tijdelijke behoeften inzake voeding bij dieren, of
      • door dierlijke uitwerpselen veroorzaakte hinder te voorkomen of te beperken, of de leefomgeving van de dieren te verbeteren, en
    2. niet zijnde

      • diergeneesmiddelen als bedoeld in Wet Dieren;
      • een technisch hulpmiddel dat als stof in de verwerking van voedermiddelen of van diervoeders wordt gebruikt om tijdens de behandeling of verwerking aan een bepaalde technologische doelstelling te beantwoorden en die kan leiden tot de onbedoelde maar technisch onvermijdelijke aanwezigheid van residuen van deze stof of derivaten ervan in het eindproduct op voorwaarde dat deze residuen geen gevaar voor de gezondheid opleveren en geen technologische effecten op het eindproduct hebben.
    3. Voormengsels: mengsels van toevoegingsmiddelen onderling of mengsels van één of meer toevoegingsmiddelen en stoffen die dragers vormen die zijn bestemd voor de bereiding van diervoeders.

    4. Vervangende voederproteïnen: die niet als voedermiddel of mengvoeder zijn aan te merken: voor vervoedering bestemde producten die – als zodanig of verwerkt in diervoeders – volgens bepaalde technische procédés worden vervaardigd met het oog op hun directe of indirecte eiwitvoorziening.’

3.5 Diverse producten

Voorbeelden van goederen die onder de post vallen:

  • (meng)voeders voor konijnen, paarden en pelsdieren;
  • maagkiezel voor pluimvee, een product dat bestaat uit grind dat is gewassen, gedroogd, gebroken, geschoond en daarna op de juiste grootte is gesorteerd en dat dient voor de bevordering van de spijsvertering van kippen en kuikens;
  • grit, dit zijn gebrande en fijngemalen schelpen die aan kippen worden gevoerd voor de bevordering van de schaalvorming van de eieren;
  • mengsel van grit en maagkiezel, eventueel met toevoeging van gemalen roodsteen;
  • likblokken, dit zijn mineralenmengsels die worden gebruikt als aanvulling op diervoeding.
  • een mengsel van grit en maagkiezel dat als ‘duivengrit’ wordt gepresenteerd als en dat is bestemd voor de bevordering van de spijsvertering en de skelet- en eivorming van duiven;
  • afvalvis (beschadigde of bedorven vis), visafvallen (zoals afvallen verkregen in visconservenfabrieken bij het verwerken van vis) en op visveilingen doorgedraaide vis, die onder meer aan eendenfokkers worden geleverd.

Voorbeelden van goederen die niet onder de post vallen:

  • voedermiddelen voor gezelschapsdieren. Gezelschapsdieren zijn dieren behorend tot de soorten die normaal door de mens worden gehouden en gevoederd, maar niet gegeten, met uitzondering van dieren die dienen voor de productie van pelzen. Het betreft bijvoorbeeld (meng)voeders voor honden, katten, hamsters, cavia’s, muizen enz.;
  • duivensnoepzaad, dit is voer dat ongeveer 25% oliehoudend zaad bevat;
  • (meng)voeders voor vogels in de vrije natuur en voer voor fazanten, die worden gefokt met het oog op de latere uitzetting in de natuur;
  • visvoer;
  • kuilvoerbewaarmiddelen en inkuilmiddelen.

Melasse en vinasse zijn als kuilvoerbewaar- en inkuilmiddel (algemeen btw-tarief) te gebruiken, maar ook als voedermiddel en mengvoeder voor vee (verlaagd btw-tarief). De specifieke aanwending van deze producten blijkt uit de presentatie op de verpakking of de vermelding in het begeleidend document.

POST A 45

1. Inhoud van de post

vlas;

2. Vlas

Onder de post valt vlas, zowel ruw als in de verschillende bewerkingsstadia tot aan het spinnen.

Voorbeelden van goederen die onder de post kunnen worden gerangschikt:

  • gebleekte en geverfde vlas;
  • afvalvezels van vlas;
  • rafelingen, ontstaan door het uitrafelen of scheuren van vodden, lompen, touwwerk en dergelijke tot vlasvezels;
  • niet-gesponnen vezelbanden en voorgarens die zijn vervaardigd uit vlasafval.

Voorbeelden van goederen die niet onder de post vallen:

  • gesponnen vlas;
  • scheven (of lemen), dat zijn de houtachtige deeltjes die tijdens het productieproces worden afgescheiden;
  • bepaald plantaardig vezelmateriaal dat niet als vlas in de zin van deze post is aan te merken maar dat soms wel vlas wordt genoemd, bijvoorbeeld Indisch vlas (Abroma augusta) en Nieuw-Zeelandse vlas of Nieuw-Zeelandse hennep (Phormium tenax).

POST A 46

1. Inhoud van de post

wol, ruw en ongewassen;

2. Wol

Wol, ruw en ongewassen, is de textielgrondstof die wordt verkregen van de vacht van schapen en lammeren.

POST A 47

(vervallen)

POST A 48

1. Inhoud van de post

sierteeltproducten, te weten: bloembollen, bloemen, planten en boomkwekerijproducten;

2. Sierteeltproducten

Waterplanten zijn aan te merken als sierteeltproducten. Algen zijn vanwege het gebrek aan wortels, bladeren en andere typische plantenstructuren niet aan te merken als sierteeltproducten. Algen die voor menselijke consumptie zijn bestemd, vallen onder post a 1;

3. Bloembollen

Als bloembollen kunnen onder meer worden aangemerkt: dahliaknollen, knollen van aronskelken en dahliastekken.

4. Bloemen

Onder bloemen in de zin van de post worden onder meer gedroogde bloemen, orchideeën, anthuriums en bloemboeketten begrepen.

Onder bloemen worden niet begrepen:

  • geverfde bloemen (zowel verse snijbloemen als gedroogde bloemen);
  • gestabiliseerde bloemen: bloemen behandeld door middel van een geavanceerd technisch proces waarbij de natuurlijke sappen worden vervangen door een vloeibaar mengsel van glycerine, water en kleurstoffen. De behandeling leidt ertoe dat de bloemen tenminste een jaar houdbaar blijven;
  • gedroogde plantaardige producten, al dan niet geverfd, zoals takken, twijgen, grassoorten, graansoorten, vruchten, papaverbollen, dennenappeltjes op tak, maïskolven en soortgelijke goederen;
  • met geurstoffen gearomatiseerde melanges van gedroogd plantenmateriaal (gedroogde bloemknopjes en -blaadjes) die gewoonlijk in een open schaal worden gestrooid om een aangename geur te verspreiden;
  • kunstbloemen (uit zijde, hout, plastic e.d. vervaardigde bloemen).

5. Planten

Onder het begrip ‘planten’ vallen alle sierteeltproducten die niet onder de categorieën boomkwekerijproducten, bloembollen of bloemen kunnen worden ingedeeld.

Onder planten in de zin van de post worden begrepen:

  • vaste en niet- vaste (één- en meerjarige) planten;
  • delen van planten, bijvoorbeeld loof en varens;
  • stekmateriaal;
  • krokussen en dergelijke die zijn gevat in eenvoudige glazen of plastic potjes of die zijn verpakt in kartonnen doosjes die al dan niet zijn voorzien van een cellofaanvenster;
  • door veilingen en dergelijke geleverde plantjes in bakelieten of aardewerk potten;
  • aquariumplanten;
  • graszoden.

6. Boomkwekerijproducten

Onder boomkwekerijproducten in de zin van de post worden begrepen:

  • houtgewassen geleverd in hun geheel of als entrijzen, ongewortelde stekken of oculeerogen, in levende staat en niet vervroegd;
  • wortelstokgewassen;
  • vaste planten die niet in knop- en bloemdragende toestand verkeren;
  • bladeren, groen en al dan niet in bloeiende toestand verkerende takken, bijvoorbeeld seringentakken, die van houtgewassen zijn afgesneden;
  • rozenzetlingen, dit zijn producten die zijn samengesteld uit een stokje van een (wilde) roos waarop een takje van een gecultiveerde roos wordt geënt;
  • naaldbomen, ook als zij worden gebruikt als kerstboom.

7. Bloemstukken

De Belastingdienst heeft in het kader van horizontaal toezicht op 31 maart 2010 een brancheconvenant gesloten met de Vereniging Bloemist Winkeliers. In het convenant zijn afspraken gemaakt over het btw-tarief bij samengestelde bloemwerken en over de afschrijving van bloemisterijartikelen die sterk aan trends onderhevig zijn. Tevens is een permanent overlegplatform ingesteld om fiscale issues te bespreken. De annex, behorende bij het convenant van 31 maart 2010, is vervangen door een brief van 22 november 2012 waarin de afspraken zijn bevestigd. Het convenant en de brief zijn te vinden op de website van de Belastingdienst.

Verder keur ik voor de levering van bloemstukken en dergelijke door groothandelaren (veilingen) om praktische redenen het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur goed dat door groothandelaren (veilingen) geleverde bloemstukken en dergelijke in hun geheel aan het verlaagde btw-tarief zijn onderworpen als de verkoopprijs ervan maximaal € 7 exclusief btw bedraagt. De producten moeten zijn bestemd om door de kleinhandel zonder verdere be- of verwerking te worden doorverkocht. Leveringen van deze producten door groothandelaren aan particulieren vallen ook onder de goedkeuring.

Ik keur verder goed dat kleinhandelaren die bloemstukken voor maximaal € 7 en belast naar het verlaagde btw-tarief van de groothandel hebben betrokken, die bloemstukken ook zelf naar het verlaagde btw-tarief mogen leveren.

8. Hovenierswerkzaamheden

De aanleg, de uitbreiding en het onderhoud van tuinen, parken en sportvelden en dergelijke door bijvoorbeeld hoveniers zijn diensten die zijn belast naar het algemene btw-tarief. De levering van de benodigde materialen gaat op in deze dienst.

Goedkeuring

Ik keur goed dat de levering van sierteeltproducten wordt afgesplitst van de overige prestaties. De dienst van het plantklaar maken van de tuin – inclusief het verstrekken van meststoffen, turf- en tuinaarde, grind, tegels, flagstones, hout en andere materialen – valt onder het algemene btw-tarief. De levering van sierteeltproducten is onderworpen aan het verlaagde btw-tarief. Ondernemers die zich bezighouden met het verzorgen van plantenbakken in kantoren, inrichtingen, openbare gebouwen en dergelijke, of met het vervangen van de in die bakken aanwezige planten, vallen ook onder deze goedkeuring.

Overigens konden in de periode van 1 maart 2013 tot 1 juli 2015 de arbeidskosten voor de aanleg en het onderhoud van tuinen die behoren bij een woning onder post b 21 vallen.

9. Bestemd voor uitpoot

Bomen of planten die zijn bestemd voor de uitpoot van groenten en fruit vallen onder post a 3.

De voor de teelt van sierteeltproducten bestemde zaden vallen onder post a 41.

10. Kwekersrecht enthout

De goedkeuring van onderdeel 4 van post a 41 kan worden toegepast bij de licentievergoeding die wordt betaald aan de houder van een kwekersrecht op enthout.

POST B 1

1. Inhoud van de post

het herstellen van de in de posten a 31 en a 34 tot en met a 37 bedoelde goederen;

2. Begrip ‘herstellen’

Herstellen moet worden uitgelegd naar spraakgebruik. Onder herstellen mag ook worden begrepen het preventieve onderhoud ofwel werkzaamheden die noodzakelijk zijn of worden geacht om de goederen gebruiksklaar te maken of te houden (opknappen van goederen daaronder begrepen).

POST B 2

1. Inhoud van de post

de verhuur van de in de post a 30 bedoelde goederen;

2. Boeken en periodieken

In de toelichting bij post a 30 is aangegeven wat moet worden verstaan onder boeken en dagbladen, weekbladen, tijdschriften en andere tenminste driemaal per jaar periodiek verschijnende uitgaven. Ik keur goed dat het verlaagde btw-tarief ook geldt voor het verhuren of uitlenen van cassettes waarop boeken, dagbladen, weekbladen, tijdschriften en andere ten minste driemaal per jaar periodiek verschijnende uitgaven zijn ingesproken.

3. Bibliotheken

In bibliotheken worden behalve boeken en dergelijke ook cd’s, dvd’s en dergelijke gegevensdragers verhuurd. Die verhuur is belast naar het algemene btw-tarief. De jaarlijkse bijdragen van de leden zijn in die gevallen voor een deel naar het verlaagde en voor een deel naar het algemene btw-tarief belast. De verdeelsleutel wordt gevonden door het aantal uitleenbewegingen van beide categorieën goederen vast te stellen.

POST B 3

1. Inhoud van de post

het geven van gelegenheid tot sportbeoefening en baden;

2. Het geven van gelegenheid tot sportbeoefening

2.1 Algemeen

De post gaat over het verlenen van het recht gebruik te maken van een sportaccommodatie die dient voor de actieve sportbeoefening door de mens.

2.2 Sportaccommodatie

Een sportaccommodatie in de zin van de post is veelal een onroerende zaak die is ingericht voor de actieve sportbeoefening door de mens. Voorbeelden zijn: een ijs-, ski-, kart-, bowling- en golfbaan, een manege, een sporthal, een atletiekbaan, een fitnesscentrum en een ruimte die speciaal is ingericht voor de beoefening van bridge.

Ook openbare ruimtes zoals wegen, bossen en een vliegveld bestemd voor een zweefvliegvereniging en dergelijke kunnen een sportaccommodatie vormen als deze ruimtes voor de duur van de sportbeoefening zijn gereserveerd voor sportbeoefening. Dat kan bijvoorbeeld het geval zijn bij een marathon, een wandeltocht, een wielerwedstrijd of een skeelertocht. Van belang daarbij is dat het parcours is gereserveerd voor de sportbeoefenaars die van de organisatie het recht krijgen gebruik te maken van de gereserveerde ruimte.14

2.3 Geven van gelegenheid tot sportbeoefening

Onder de tabelpost valt de prestatie die wordt gekenmerkt door het ter beschikking stellen van een sportaccommodatie aan sporters. Als de dienstverlening van de exploitant van de sportaccommodatie bestaat uit het ter beschikking stellen van een sportaccommodatie van waaruit de deelnemers vertrekken en waar zij ook weer terugkomen en zich verzorgen, is ook sprake van het geven van gelegenheid tot sportbeoefening.15 Dat het eigenlijke sporten dan plaatsvindt in de openbare ruimte – die niet behoeft te zijn gereserveerd voor de sportbeoefening als hiervoor bedoeld onder 2.2 – doet daaraan niet af.

Het verlaagde btw-tarief is uitsluitend van toepassing in de situatie waarin:

  • de ondernemer die gelegenheid geeft tot sportbeoefening (de exploitant) ervoor zorgt dat het gebruik van de accommodatie voor de afnemer van de prestatie is beperkt tot het daarin beoefenen van sport;

  • de afnemer de accommodatie gebruikt om zelf te sporten of om anderen onder zijn/haar leiding te laten sporten. Zo is de post ook van toepassing als de afnemer een (sport)vereniging is die haar leden gelegenheid geeft tot sporten of als de afnemer een school is die de leerlingen laat sporten;

  • de exploitant een aantal aanvullende diensten verricht. Die diensten bestaan uit het beheer, het onderhoud, het schoonmaken en beveiligen van de accommodatie. Aan deze eis is voldaan als de exploitant de meeste van deze aanvullende diensten zelf verricht of inkoopt bij een derde (niet zijnde de huurder). Aan deze eis is niet voldaan als de exploitant deze diensten niet verricht en de huurder (de sportvereniging) deze werkzaamheden zelf verricht. Soms is het echter gebruikelijk dat de sporters tijdens of direct na het sporten zelf voor de beoefening van de sport gebruikelijke werkzaamheden verrichten (zoals het slepen van tennisbanen). In die gevallen kan niet aan de exploitant van de sportaccommodatie worden tegengeworpen dat hij niet zelf die werkzaamheden verricht en daarvoor niet verantwoordelijk is. Ook kan niet aan de toepassing van het verlaagde btw-tarief afdoen dat de huurder (de sportvereniging of de leden daarvan) zelf kleine onderhoudsdiensten (hand- en spandiensten) verricht zoals het trekken van lijnen en het maaien van gras of het verwijderen van onkruid;

  • samen met de accommodatie de attributen die noodzakelijk zijn voor het beoefenen van de sport door de exploitant aan de sporter(s) ter beschikking worden gesteld. Bij bepaalde sporten is het gebruikelijk dat de sporters zelf bepaalde sportattributen (bijvoorbeeld tennisrackets) meenemen. In die gevallen kan niet aan de exploitant van de sportaccommodatie worden tegengeworpen dat hij die attributen niet ter beschikking stelt.

In de hiervoor beschreven situatie is geen sprake van vrijgestelde verhuur van een onroerende zaak. Deze uitleg is onder meer gebaseerd op rechtspraak van het HvJ EG in de zaak Stockholm Lindöpark (arrest van 18 januari 2001, zaak C-150/99), waarin het Hof de volgende aanwijzingen geeft:

  • vrijstellingen moeten strikt worden uitgelegd;

  • alle omstandigheden waaronder een handeling wordt verricht moeten in aanmerking worden genomen om daaruit de kenmerkende elementen naar voren te halen;

  • diensten verband houdende met de sportbeoefening moeten zoveel mogelijk als één geheel worden beschouwd;

  • het beheer van een terrein waarop de sport wordt beoefend, behelst in het algemeen niet alleen het passief ter beschikking stellen van een terrein;

  • aan de terbeschikkingstelling van een terrein waarop de sport wordt beoefend, zullen in de regel voorwaarden worden verbonden met betrekking tot het doel en de duur van het gebruik.

2.4 Terbeschikkingstelling van een sportaccommodatie

De terbeschikkingstelling van een sportaccommodatie (anders dan de levering) is voor de btw in beginsel een naar het verlaagde btw-tarief belaste prestatie. Er is sprake van een prestatie tegen vergoeding als tussen degene die de prestatie verricht en de ontvanger van de prestatie een rechtsbetrekking bestaat waarbij over en weer prestaties worden uitgewisseld en waarbij de door degene die de prestatie verricht ontvangen vergoeding de reële tegenwaarde vormt voor de aan de ontvanger verrichte prestatie. Het verlaagde btw-tarief en een daaraan gekoppeld btw-aftrekrecht geldt onder meer niet als sprake is van een situatie die valt onder de termen van het leerstuk misbruik van recht. Het verlaagde btw-tarief geldt ook niet als de vergoeding voor de terbeschikkingstelling van een sportaccommodatie symbolisch is waardoor het economisch karakter van de handeling ontbreekt.

Misbruik van recht-situatie

Hiervan is sprake als is voldaan aan twee voorwaarden:

  1. de betrokken handelingen, in weerwil van de formele toepassing van de voorwaarden die worden opgelegd door de desbetreffende bepalingen van de BTW-Richtlijn en de nationale wettelijke regeling tot omzetting van deze richtlijn, leiden ertoe dat in strijd met het door deze bepalingen beoogde doel een belastingvoordeel wordt toegekend;

  2. uit een geheel van objectieve factoren blijkt dat het wezenlijke doel van de betrokken transacties erin bestaat een belastingvoordeel te verkrijgen.

Er is geen sprake van misbruik van recht als voor de betrokken economische activiteit een andere verklaring bestaat dan het wezenlijke doel om een belastingvoordeel te verkrijgen. Uit alle feiten en omstandigheden kan overigens wel blijken dat verkrijging van een belastingvoordeel het wezenlijke doel is geweest, ook al hebben daarnaast andere economische doelen op het vlak van bijvoorbeeld marketing, organisatie en garantie mogelijk een bijkomstige rol gespeeld.

De beoordeling of sprake is van een misbruik van recht-situatie dient plaats te vinden aan de hand van het voorwerp, de doelstelling en de gevolgen (niet de aard) van de betrokken transacties in hun onderlinge samenhang bezien. Van een dergelijke situatie is bijvoorbeeld sprake als btw-aftrek wordt gegenereerd door een oneigenlijk samenstel van rechtshandelingen zoals bijvoorbeeld het contractueel heen en weer laten gaan (bijvoorbeeld via verhuur en terughuur) van opstallen terwijl de rechtstoestand die daardoor wordt gecreëerd niet wezenlijk afwijkt van de rechtstoestand die zonder het plaatsvinden van de rechtshandelingen zou zijn ontstaan.

Het gaat hierbij bijvoorbeeld om verhuurstructuren via speciaal daarvoor opgerichte stichtingen met betrekking tot buitensportaccommodaties, waarbij sprake is van situaties die erop zijn gericht om btw-aftrek te genereren, terwijl de feitelijke beschikkingsmacht over het clubgebouw bij de sportvereniging blijft en de sportvereniging de financiering van de investering verzorgt. Omstandigheden die een rol kunnen spelen, zijn bijvoorbeeld:

  • de bestuurders van de stichting worden door de vereniging benoemd;
  • de stichting is gevestigd op het adres van de vereniging;
  • de stichting is financieel afhankelijk van de vereniging;
  • de administratie van de stichting wordt gevoerd door de vereniging;
  • de taken van de stichting worden uitgevoerd door de vereniging;
  • de sportaccommodatie wordt gerenoveerd.

Een voorbeeld:

Een sportvereniging is zelf eigenaar van sportvelden en bijbehorende accommodatie (bijv. kleedruimten/clubgebouw) en wil deze renoveren. Een sportvereniging heeft volgens de wet geen recht op aftrek van voorbelasting voor de renovatiekosten. De activiteiten van de sportvereniging aan de leden zijn namelijk vrijgesteld van btw. Om toch recht op aftrek te creëren worden de sportvelden en de accommodatie door de vereniging geleverd of verhuurd aan een door de vereniging opgerichte stichting die de renovatie voor haar rekening neemt. De stichting trekt de btw op de renovatiekosten af en stelt de sportvelden en de bijbehorende voorzieningen weer als geheel als sportaccommodatie tegen een vergoeding met berekening van btw ter beschikking aan de vereniging. De vergoeding is zodanig dat er in dit samenstel meer aftrek wordt gecreëerd dan volgens de wetgeving mogelijk zou zijn zonder deze constructie, waarbij de contractvoorwaarden niet beantwoorden aan normale marktvoorwaarden. In dat geval is sprake van een belastingvoordeel verkregen in strijd met het doel van de bepalingen van de BTW-richtlijn en de nationale wettelijke regeling tot omzetting van deze richtlijn. Deze situatie zal worden bestreden met het leerstuk misbruik van recht. In dit voorbeeld is een stichting een tussenschakel, maar deze situatie kan zich ook voordoen als bijvoorbeeld een gemeente deze rol vervult.

Symbolische vergoeding voor terbeschikkingstelling sportaccommodatie

Als ondernemers zoals gemeenten slechts symbolische vergoedingen berekenen voor de terbeschikkingstelling van sportaccommodaties vormt die terbeschikkingstelling geen belastbare handeling voor de btw-heffing en bestaat daarvoor ook geen recht op aftrek. De beoordeling of sprake is van een symbolische vergoeding vergt een beoordeling van alle feiten en omstandigheden.

In algemene zin zijn hiervoor geen grensbedragen aan te geven nu de prijsstelling afhankelijk is van de lokale situatie. De prijzen voor de terbeschikkingstelling van met name buitensportaccommodaties zijn historisch gegroeid en vaak ingegeven door de mate waarin een gemeente de sport binnen haar gemeente wenst te subsidiëren. De prijzen zijn daarmee veelal onafhankelijk van de kostprijs van de sportaccommodatie en vormen doorgaans geen kostendekkende vergoeding. De gangbare prijzen voor niet commercieel door gemeenten geëxploiteerde sportaccommodaties variëren op dit moment enorm per gemeente en per verschillende soort sportaccommodatie, zoals grasvoetbalvelden, kunstgrasvoetbalvelden, gymzalen en sportzalen. Voor de bepaling of sprake is van een symbolische vergoeding is van belang welke vergoeding voor soortgelijke in het maatschappelijke verkeer verrichte prestaties wordt bedongen (HR 11/2/2005). Dit is met name het geval als zou blijken dat deze vergoeding abnormaal laag is en niet beantwoordt aan enige economische realiteit. In het geval de prijs voor de ter beschikking gestelde accommodatie zo sterk neerwaarts afwijkt van hetgeen gemiddeld in die gemeente en/of in een andere soortgelijke gemeenten gebruikelijk is voor de terbeschikkingstelling van sportaccommodaties, is mogelijk sprake van een symbolische vergoeding. Als sprake is van een symbolische vergoeding ontbreekt het economisch karakter aan de terbeschikkingstelling van de sportaccommodatie.

Voorbeeld: de laagste prijs voor de terbeschikkingstelling van een sportveld in gemeente X is € 4.902 per jaar. In die gemeente wordt besloten om een soortgelijk sportveld met een vergelijkbare kostprijs aan een vereniging ter beschikking te stellen (verhuren) voor een jaarlijks bedrag van € 100. De € 100 wordt aangemerkt als een symbolische prijs voor de terbeschikkingstelling. Als een dergelijke prijs wordt gehanteerd is er geen sprake van een belastbare economische activiteit en bestaat er geen recht op aftrek.

2.5 Training, instructie en begeleiding

Als de ondernemer die het recht verleent gebruik te maken van de sportaccommodatie ook les, instructie of begeleiding geeft, geldt het verlaagde btw-tarief ook voor die prestaties. Van een dergelijke situatie is sprake als bijvoorbeeld een tennisleraar zelf een tennisbaan huurt waarop hij tennisles geeft aan zijn klant (die ook betaalt voor de sportaccommodatie). Een ander voorbeeld betreft het verzorgen van een schermclinic in de schermschool van de ondernemer die de clinic verzorgt.

Als de ondernemer niet het recht verleent gebruik te maken van de sportaccommodatie maar wel les, instructie of begeleiding geeft, mist de post toepassing. Voorbeelden:

  • een ondernemer verzorgt een schermclinic op locatie bij zijn klant;

  • een tennisleraar geeft tennislessen aan zijn klanten die lid zijn van een tennisvereniging op tennisbanen van de tennisvereniging. De leden maken op grond van hun lidmaatschapsrechten gebruik van de tennisbaan waarop de les wordt gegeven. De post is in dit geval niet van toepassing omdat de tennisleraar de sportaccommodatie niet zelf ter beschikking stelt. Het is niet voldoende dat de tennisleraar regelt op welke baan de tennisles plaatsvindt.

2.6 Actieve sportbeoefening door de mens

2.6.1 Algemeen

Of sprake is van actieve sportbeoefening door de mens moet aan de hand van het spraakgebruik worden beoordeeld.

2.6.2 Actieve sportbeoefening

Actieve sportbeoefening laat zich in algemene zin omschrijven als een actieve inspanning van lichaam en/of geest met het oogmerk om het lichamelijk en/of geestelijk welzijn te verbeteren, waarbij competitie- en/of spelelementen/spelregels een rol spelen. Naar maatschappelijke opvattingen is het beoefenen van denksporten (bridge, schaken enz.) aan te merken als actieve sportbeoefening. 16

Bij twijfel kan voor het onderscheid tussen sportbeoefening en andere vormen van recreatie onder meer van belang zijn of voor de activiteiten:

  • organisaties (bonden en verenigingen) actief zijn, die zijn aangesloten bij NOC/NSF;
  • (spel)regels zijn vastgesteld;
  • wedstrijden worden georganiseerd;
  • sprake is van lokale activiteiten (recreatie) of van landelijke activiteiten (sport).

In het algemeen is yoga geen vorm van actieve sportbeoefening. Yoga is een combinatie van beweging, rek-, ademhaling- en ontspanningsoefeningen, gericht op de bevordering van het evenwicht tussen lichaam en geest. Yoga vereist een lichamelijke en geestelijke inspanning. Yoga is een vorm van lichaamsbeweging en geestelijke inspanning, die zich kenmerkt door ontspanning door middel van gedoseerde/gecontroleerde lichaamshoudingen. Ook worden geen wedstrijden yoga gehouden. De zogenoemde meditatieve vormen van yoga (zoals raja, bhaktii, inana, karma of tantra yoga) zijn niet aan te merken als actieve sportbeoefening. Daarentegen zijn vormen van yoga zoals hatha yoga en iyengar yoga, die hoofdzakelijk fysiek van aard zijn en die erop zijn gericht om door het trainen van vaardigheid en kracht een goede conditie te ontwikkelen wel als zodanig aan te merken. Laatstbedoelde vormen van yoga zijn wat de aard en inspanning van de activiteiten betreft gelijk te stellen aan bijvoorbeeld aerobics en gymnastiek.17

Dansen is in beginsel niet aan te merken als actieve sportbeoefening. Dat ligt anders bij vormen van dansen die wat betreft inspanning en activiteit vergelijkbaar zijn met andere vormen van actieve sportbeoefening. Hierbij kan worden gedacht aan het dansen in het kader van regionale, landelijke of internationale danswedstrijden.

De Nederlandse danswedstrijden worden normaliter georganiseerd door of onder auspiciën van de Nederlandse Algemene Danssportbond of de ANDOS (of de bij beide organisaties aangesloten organisaties) voor de bij die bonden aangesloten geregistreerde actieve wedstrijddansers. De speciale trainingen die voor deze wedstrijddansers worden georganiseerd kunnen ook als actieve sportbeoefening worden aangemerkt.

Als actieve sportbeoefening zijn verder bijvoorbeeld aan te merken:

  • tai-chi, bestaande uit kalmerende praktische oefeningen, gericht op een natuurlijke manier van bewegen en gebaseerd op een oosterse vechtsport. Bovendien worden wedstrijden georganiseerd waar tai-chi als vechtsport wordt beoefend;
  • nia, een bewegingsconcept met als doel het verbeteren van de prestaties van lichaam en geest, met opbouw van een goede conditie. Nia is opgebouwd uit 9 verschillende bewegingsvormen: tai-chi, tae kwon do, aikido, yoga, feldenkrais, Alexander technique, jazz dance, modern dance, duncan dance.
  • zumba;
  • streetdance;18
  • capoeira;
  • XCO en XCO-walking, vormen van buitensport waarbij rug-, schouder-, buik- en beenspieren worden versterkt en waarbij tegelijkertijd de conditie wordt verbeterd;
  • polefitness, een fitnessvariant van paaldansen (paaldansen als erotisch entertainment is belast naar het algemene btw-tarief);
  • bowlen;
  • beweegprogramma’s van Stichting X voor mensen met Parkinson, reuma of MS. De programma’s zijn erop gericht de deelnemers (combinaties van) bewegingen te laten uitvoeren die door de ziekte erg moeilijk of bijna onmogelijk zijn geworden. De bewegingen zijn ontleend aan de wereld van ballet, yoga en fysiotherapie.

Er is geen sprake van actieve sportbeoefening bij:

  • activiteiten die in het algemeen worden aangemerkt als spel en vermaak en waarbij dus het recreatieve karakter overheerst. Van dergelijke activiteiten is sprake bij bijvoorbeeld lasershooting, paintball, het met een voertuig deelnemen aan een puzzeltocht en dergelijke;
  • het gelegenheid geven de spieren te versterken op bewegingsbanken (apparaten die door een elektromotor het lichaam of een deel daarvan in beweging brengen). Het lichaam verricht gedurende de behandeling geen actieve inspanning;
  • sportmassage;
  • de prestatie bestaande in de enkele verhuur van boten (zeilboten met en zonder kajuit, motorsloepen en een motorjacht), ongeacht of de huurder met de boot sportieve activiteiten gaat verrichten.

Als een activiteit naar spraakgebruik geen actieve sportbeoefening is, kan wel sprake zijn van een recreatieve prestatie die in bepaalde gevallen onder post b 14, onderdeel g, valt.

2.6.3 Door de mens

Bij sporten waarbij de mens samen met een dier actief is – zoals het geval is bij paardensport en sledehondensport – is sprake van actieve sportbeoefening door de mens.

Als de mens het dier alleen begeleidt bij zijn sportieve prestatie – zoals het geval is bij duivensport en bepaalde hondensporten zoals agility – is geen sprake van actieve sportbeoefening door de mens.

2.6.4 Overgangsregeling

Instellingen die zich bezighouden met het geven van gelegenheid tot sportbeoefening en die al vóór 1 januari 2002 gebruik maakten van de per die datum vervallen vrijstelling van artikel 11, eerste lid, onderdeel f, van de wet (vrijstelling voor niet winstbeogende instellingen die zich bezighouden met het geven van gelegenheid tot sportbeoefening), kunnen vrijgesteld blijven exploiteren tot het moment waarop zij zelf willen overgaan tot exploitatie in de belaste sfeer.

3. Het geven van gelegenheid tot baden

3.1 Algemeen

De post geldt voor de diensten door exploitanten van bad- en zweminrichtingen. Tot 1 januari 1999 gold een vrijstelling voor bad- en zweminrichtingen die geen winst beoogden (artikel 11, eerste lid, onderdeel f, van de wet juncto bijlage B, post 11 uitvoeringsbesluit). Exploitanten die vóór 1 januari 1999 gebruik maakten van de vrijstelling kunnen de zwembaden en dergelijke vrijgesteld blijven exploiteren tot het moment waarop zij zelf kiezen voor toepassing van het verlaagde btw-tarief.

Onder de post vallen bijvoorbeeld de diensten bestaande in het gelegenheid geven tot, het begeleiden bij of het toezicht houden op:

  • zwangerschapszwemmen;
  • therapeutisch zwemmen;
  • floaten, een activiteit waarbij de floater zijn/haar lichaam laat drijven op warm water waarin zout is opgelost en verder geen enkele activiteit uitoefent;
  • het baden in zee vanuit een inrichting op het strand bestaande uit kleedhokjes, douches en sanitaire voorzieningen.

3.2 Sauna-inrichtingen

De diensten door exploitanten van sauna’s kunnen onder de post worden gerangschikt voor het verschaffen van gelegenheid tot het nemen van saunabaden. Als door exploitanten van sauna’s ook andere diensten worden verricht kunnen zich de volgende situaties voordoen:

  • de diensten zoals de verhuur van attributen zoals een badjas, badslippers en handdoek zijn bijkomend en delen in de toepassing van het verlaagde btw-tarief voor het baden;

  • de diensten zijn zodanig zelfstandig dat zij afzonderlijk beoordeeld moeten worden. Zo zal het door de exploitant van de sauna-inrichting tegen vergoeding gelegenheid geven om gebruik te maken van een zonnebank zijn belast naar het algemene btw-tarief;

  • de andere diensten overheersen de dienst van het gelegenheid geven tot baden in die mate dat sprake is van een onsplitsbaar geheel van prestaties dat niet onder de post valt. Zo valt een schoonheidsbehandeling die naast een saunabad diverse andere onderdelen bevat (massages, huidbehandelingen e.d.) niet onder de post.

In een aantal zwembaden is het voor bezoekers mogelijk om tegen betaling gebruik te maken van stoombadcabines. Het ter beschikking stellen van een stoombadcabine staat gelijk aan het geven van gelegenheid tot het nemen van een saunabad.

Het geven van gelegenheid tot het gebruik van een zogenoemde cryo sauna waarbij het menselijk lichaam gedurende enkele minuten aan zeer lage temperaturen wordt blootgesteld, valt niet onder de post. De dienst is niet vergelijkbaar met de dienst die bestaat in het geven van gelegenheid tot het nemen van een saunabad of stoombad.

3.3 Beheren van (zwem)baden

Het beheren van een bad- en zweminrichting die in eigendom toebehoort aan een ander, valt niet onder de post.

4. Bijkomende diensten

De post geldt ook voor bijkomstig dienstbetoon, zoals bijvoorbeeld het ter beschikking stellen van een kluisje door de ondernemer die gelegenheid geeft tot sportbeoefening of baden.

POST B 4

1. Inhoud van de post

het herstellen van fietsen;

2. Fiets

Elektrische fietsen vallen onder de post. Snor- en bromfietsen en bromscooters zijn geen fietsen in de zin van de post. Driewielers voor invaliden zijn aan te merken als invalidenwagentjes en vallen onder post a 34.

3. Herstellen

Onder het herstellen van fietsen moet worden verstaan: het door fietsenmakers verrichten van reparaties aan fietsen, zoals het vervangen van onderdelen, het plakken van banden en het verrichten van (preventief) onderhoud. Het verlaagde btw-tarief is alleen van toepassing op de door de fietsenmaker verrichte arbeid (de eigenlijke reparatiedienst). De levering van fietsen, fietsonderdelen en accessoires is altijd belast naar het algemene btw-tarief.

Bij het repareren of vervangen van fietsonderdelen of het aanbrengen van accessoires moet de fietsenmaker het in rekening gebrachte arbeidsloon (verlaagd btw-tarief) afsplitsen van de geleverde onderdelen (algemeen btw-tarief). Daar waar naast de dienst een levering van materialen is te onderscheiden, is op die levering steeds het algemene btw-tarief van toepassing. Op deze splitsingsregel bestaat één uitzondering: als de fietsenmaker ondersteunend materiaal verbruikt bij het verrichten van reparaties aan fietsen deelt dat materiaal in het verlaagde btw-tarief dat geldt voor de reparatiedienst. Te denken valt aan plakmateriaal dat wordt verbruikt bij het plakken van fietsbanden of aan olie en vet dat wordt verbruikt bij het smeren van een fietsketting.

4. Service-/Onderhoudspakketten

Als bij de verkoop van een nieuwe fiets aan de klant optioneel een service-/onderhoudspakket wordt aangeboden waarin alleen het arbeidsloon voor de service-/onderhoudsbeurten is verdisconteerd, is het verlaagde btw-tarief op grond van de post van toepassing. Op de verkoopbon/factuur moet dan gespecificeerd zijn aangegeven wat de klant heeft aangeschaft en tegen welke vergoeding. Alleen over de vergoeding die (vooruit) wordt betaald op de servicebeurten is omzetbelasting naar het verlaagde btw-tarief verschuldigd. Daarbij is de vergoeding die voor de servicebeurten in rekening wordt gebracht nooit hoger dan het bedrag dat voor dezelfde servicebeurten wordt berekend wanneer geen fiets zou zijn aangeschaft (losse servicebeurten).

5. Kosten rijklaar maken van een nieuw rijwiel

De kosten van het rijklaar maken van een fiets gaan op in de vergoeding die in rekening wordt gebracht voor de levering ervan. Die levering is belast naar het algemene btw-tarief.

Het algemene btw-tarief is ook van toepassing op het door een fietsdetailhandel rijklaar maken van een fiets die bijvoorbeeld via internet is aangeschaft. Er is dan nog steeds sprake van het rijklaar maken van een fiets en niet van een montage- of hersteldienst in de zin van de post.

6. Kosten van halen en brengen van een te repareren rijwiel

Als een rijwielhersteller een te repareren fiets bij zijn klant ophaalt terwijl hij die fiets na het herstellen weer bij de klant terugbrengt, kan voor wat betreft het halen en brengen sprake zijn van een bijkomende prestatie die opgaat in de reparatie van de fiets. Dat is het geval als voor het halen en brengen een vergoeding in rekening wordt gebracht die een kleine invloed heeft op de totaalprijs. Voor de bijkomende prestatie geldt hetzelfde btw-tarief als voor de reparatie van de fiets (verlaagd btw-tarief).

7. Administratie

De toepasselijkheid van het verlaagde btw-tarief moet aan de hand van de administratie aannemelijk worden gemaakt. Dit kan bijvoorbeeld via de afschriften van doorlopend genummerde reparatiebonnen of rekeningen als het arbeidsloon en de onderdelen hierop zijn gespecificeerd.

POST B 5

1. Inhoud van de post

het herstellen van schoeisel en lederwaren;

2. Schoeisel

Onder schoeisel moet worden verstaan: allerlei soorten voetbedekking zoals (sport)schoenen, laarzen, sandalen, pantoffels en skischoenen. Ook schaatsen, rollerskates, inlineskates en dergelijke zijn deels, voor het schoengedeelte, als schoeisel aan te merken. Voor de toepassing van de post is niet van belang uit welk materiaal het schoeisel is vervaardigd.

3. Lederwaren

Het begrip lederwaren omvat uit leer vervaardigde kleine(re) gebruiksartikelen, zoals leren koffers en tassen, jassen, handschoenen, portemonnees en ceintuurs. Het herstellen van grote leren gebruiksartikelen zoals leren meubels en leren zadels voor rijdieren valt niet onder de post.

4. Herstellen

Bij het herstellen van schoeisel en lederwaren gaat het bijvoorbeeld om het repareren van stiksel of scheuren, lijmen, verven, het (opnieuw) waterafstotend maken of het verzolen. Van herstelwerkzaamheden is geen sprake bij bijvoorbeeld het slijpen en het recht maken van schaatsen. Deze prestaties vallen niet onder de post.

Als regel worden herstelwerkzaamheden aan schoeisel en lederwaren uitgevoerd door schoenmakers. Ook andere ondernemers die schoeisel en lederwaren repareren (bijvoorbeeld lederwarenwinkels) kunnen voor hun reparaties het verlaagde btw-tarief toepassen. Als de reparatie in onderaanneming wordt verricht, is het verlaagde btw-tarief zowel in de relatie hoofdaannemer-opdrachtgever als in de relatie hoofdaannemer-onderaannemer van toepassing.

De leveringen van artikelen die los worden verkocht door schoenmakers, lederwarenwinkels en dergelijke (zoals veters, schoenzolen en -hakken, schoencrème, sleutels, spuitbussen voor het waterafstotend maken van schoeisel) zijn aan het algemene btw-tarief onderworpen.

POST B 6

1. Inhoud van de post

het herstellen en vermaken van kleding en huishoudlinnen;

2. Huishoudlinnen

Onder huishoudlinnen wordt verstaan alle textielartikelen die in het huishouden worden gebruikt zoals vitrage, gordijnen, dekens, (tafel)lakens, handdoeken en badlakens. Vloerkleden, karpetten en de bekleding van banken en stoelen zijn niet als huishoudlinnen aan te merken.

3. Herstellen en vermaken

Zowel het herstellen als het vermaken van kleding valt onder het verlaagde btw-tarief. Als herstelwerkzaamheden kunnen worden aangemerkt het dichtmaken van gaten en scheuren en het vervangen van knopen, ritssluitingen en voering. Van het vermaken van kleding is bijvoorbeeld sprake bij het langer of korter maken van mouwen, broekspijpen enz. en bij het innemen of uitleggen van broeken, rokken en dergelijke. Zowel het vermaken van gebruikte kleding als van nieuwe kleding valt onder het verlaagde btw-tarief.

Voorbeelden van diensten met betrekking tot kleding en huishoudlinnen die niet onder de post vallen zijn: het wassen, chemisch reinigen, stomen en persen van kleding en/of huishoudlinnen en het borduren/appliqueren van kleding en/of huishoudlinnen. Ook het in opdracht vervaardigen van kleding en/of huishoudlinnen valt niet onder het verlaagde btw-tarief.

POST B 7

1. Inhoud van de post

de diensten die door kappers als zodanig worden verricht;

2. Diensten door kappers

Diensten die door kappers als zodanig worden verricht zijn handelingen die een kapper gewoonlijk aan menselijk haar verricht zoals knippen, wassen, föhnen, verven, permanenten, scheren en het trimmen van baarden.

De producten die kappers verbruiken bij het behandelen van het haar (zoals shampoo, haarverf, permanentvloeistof, crème en gel) delen in de toepassing van het verlaagde btw-tarief. Goedkope haarversieringen die in een kapsel worden verwerkt en die niet afzonderlijk in rekening worden gebracht (zoals strikken, linten, kralen en veertjes), kunnen delen in het verlaagde btw-tarief voor de diensten door kappers. Ook het aanbrengen van zgn. haarextensies (haarstrengen die in het eigen haar worden verwerkt) en het aanmeten en reviseren van pruiken en toupets zijn als diensten door kappers aan te merken en vallen onder het verlaagde btw-tarief. Hierbij is alleen de door de kapper verrichte arbeid naar het verlaagde btw-tarief belast; de levering van het materiaal (de haarextensie, pruik of toupet) is aan het algemene btw-tarief onderworpen.

Haarverzorgingsproducten (zoals shampoo, haarverf, permanentvloeistof e.d.) die door kappers ‘los’ worden verkocht, zijn onderworpen aan het algemene btw-tarief. Hetzelfde geldt voor losse gebruiksartikelen die door kappers worden verkocht (bijv. oorbellen, haarspeldjes e.d.).

De diensten die niet eigen zijn aan c.q. kenmerkend zijn voor het kappersbedrijf zoals schoonheidsbehandelingen en lichaamsverzorging zijn aan het algemene btw-tarief onderworpen. Het gaat hier bijvoorbeeld om het aanbrengen van make-up (bruidsmake-up e.d.), het uitbrengen van kleur- en make-upadviezen, het manicuren en pedicuren, het gelegenheid geven tot het gebruik van de zonnebank en dergelijke. Ook het verzorgen van haar van (huis)dieren (zoals het trimmen van honden) valt buiten het begrip ‘diensten die door kappers als zodanig worden verricht’.

POST B 8

1. Inhoud van de post

het schilderen en stukadoren van woningen na meer dan twee jaren na het tijdstip van eerste ingebruikneming;

2. Woningen

Woningen zijn onroerende zaken die zijn bestemd voor permanente bewoning door particulieren. Het tijdelijk leegstaan ontneemt aan de onroerende zaak niet haar karakter van woning.

Het maakt niet uit of de onroerende zaak eigendom is van de bewoner of dat hij de onroerende zaak huurt.

Bij een (semi-) permanent verblijf in bijvoorbeeld een bejaarden-, verpleeg- of verzorgingsinstelling worden de ruimten in die instelling die ter beschikking staan van de bewoner aangemerkt als woning in de zin van de post.

Als woning zijn verder aan te merken de aanleunwoning, de studentenflat, het klooster voor zover in gebruik voor permanente bewoning en de zogenoemde ‘tweede’ woning als permanente bewoning daarvan is toegestaan.

Garages, schuren, serres en aan- en uitbouwen vallen onder het begrip woning als zij zich bevinden op hetzelfde perceel als de woning. Garages die tot hetzelfde gebouwencomplex behoren als woningen (bijv. parkeergarages onder door particulieren bewoonde flats in een flatgebouw) worden ook tot de woning gerekend. De bij een woning behorende tuin valt onder het begrip woning.

De gemeenschappelijke ruimtes in appartementen, bejaardentehuizen / aanleunwoningen, verpleeg- en verzorgingsinstellingen e.d. (zoals de hal, het trappenhuis, de eetzaal, de recreatieruimte e.d.) volgen het regime dat geldt voor de particuliere woongedeelten.

Niet als woningen zijn aan te merken:

  • bedrijfsgebouwen en -ruimtes;
  • afzonderlijke garageboxen;
  • vakantiewoningen waarvan permanente bewoning niet is toegestaan;
  • hotels/pensions;
  • asielzoekerscentra;
  • ziekenhuizen;
  • internaten.

Panden die deels als woning en deels als bedrijfspand worden gebruikt (bijvoorbeeld woon/winkelpanden) mogen in hun geheel als woning worden aangemerkt. Het is daarbij niet relevant of het pand is gesplitst in appartementsrechten. Daarbij geldt de voorwaarde dat de panden voor meer dan 50% voor particuliere bewoning worden gebruikt. Bij een percentage van 50% of minder mag het deel dat voor particuliere bewoning wordt gebruikt voor de toepassing van het btw-tarief worden afgesplitst.

In zijn uitspraak van 15 november 2012 (Leichenich, C-532/11) heeft het HvJ beslist dat een woonboot, met de bijbehorende ligplaats en aanlegsteiger, onder voorwaarden is aan te merken als een onroerende zaak voor de btw.19 Als een woonboot is bestemd voor permanente bewoning door particulieren, is aangesloten op verschillende (nuts)voorzieningen en uitsluitend is bestemd om duurzaam op één bepaalde plek te worden gebruikt als woning, wordt een woonboot voor de toepassing van het verlaagde btw-tarief aangemerkt als ‘woning’. Ditzelfde geldt voor een woonwagen.

3. Leeftijd van de woning

Vanaf 1 januari 2010 is het toepassingsgebied van het verlaagde btw-tarief voor het schilderen en stukadoren van woningen ouder dan 15 jaar verruimd naar woningen van 2 jaar en ouder na het tijdstip van eerste ingebruikneming.

Voor de bepaling van de eerste ingebruikneming wordt uitgegaan van het feitelijk voor het eerst en op duurzame wijze gebruik maken van de woning overeenkomstig de objectieve bestemming ervan. Bij een pand dat niet vanaf het begin als woning in gebruik is geweest, is bepalend het tijdstip waarop het pand voor het eerst als woning in gebruik is genomen. Te denken valt aan een oud monumentaal pakhuis dat tot een appartementencomplex is omgebouwd. Als een pand in verschillende stadia tot woning wordt omgevormd, moet ter bepaling van de leeftijd van die woning zijn voldaan aan de voorwaarde dat zij voor minimaal 50% bestaat uit delen die ouder zijn dan 2 jaar.

Om te verifiëren of het verlaagde btw- tarief terecht is toegepast, baseert de Belastingdienst zich op de gegevens uit de BAG (Basisregistraties Adressen en Gebouwen) en de GBA (Gemeentelijke Basisadministratie persoonsgegevens). Bij twijfel of een woning voldoet aan de ouderdomseis van 2 jaar, kan de schilder/stukadoor desgewenst een verklaring laten tekenen door de opdrachtgever.

4. Schilderen

4.1 Algemeen

Onder schilderen wordt in dit verband verstaan: het verwerken en aanbrengen van een verf- of schildersysteem. Met het aanbrengen van een verf- of schildersysteem wordt gedoeld op het geheel van werkzaamheden dat samenhangt met het voorbehandelen van een bepaalde ondergrond en het in aansluiting daarop afwerken van die ondergrond met bepaalde verfproducten (zoals lakverven, vernissen en beitsen). Het binnen een verfsysteem aanbrengen van flakes op trappen en vloeren in woningen ouder dan 2 jaar valt onder de post. De werkzaamheden bestaan uit het aanbrengen van een speciale kleeflaag op de ondergrond, het in de kleeflaag blazen van de flakes (decoratieve, gepigmenteerde kunststofdeeltjes, ook wel verfvlokken genoemd) en het afwerken met een speciale laklaag. Het aanbrengen van wrapfolie op objecten zoals bijvoorbeeld keukens valt niet onder de post. Het aanbrengen van wrapfolie valt zowel naar de wijze van verwerken en aanbrengen, als naar maatschappelijke opvattingen, niet aan te merken als een verfproduct of -systeem.

Als sprake is van een verfproduct valt ook het aanbrengen van een giet- of een coatingvloer in woningen ouder dan 2 jaar onder het verlaagde btw-tarief.

Uit de hiervoor opgenomen omschrijving van het begrip verf- of schildersysteem volgt dat de voorbereidings- en voorbehandelingswerkzaamheden die een schilder moet verrichten voordat hij kan overgaan tot het eigenlijke schilderwerk ook onder het verlaagde btw-tarief vallen.

4.2 Voorbereidings- en voorbehandelingswerkzaamheden bij schilderwerk

Onder de voorbereidings- en voorbehandelingswerkzaamheden bij schilderwerk vallen:

  • het schoonmaken, wassen, ontvetten, afbranden, afbijten en schuren van de te schilderen ondergrond;

  • zogenoemd preventief onderhoud: het repareren van de te schilderen ondergrond met materiaal dat van een andere aard is dan het oorspronkelijke materiaal waaruit de ondergrond bestaat. Bij een houten ondergrond valt te denken aan het herstel met verfproducten en pasteuze materialen zoals plamuur en houtrotrenoveerpasta’s (vooral epoxypasta’s). Bij een betonnen ondergrond gaat het om (kleinschalig) herstel met kunststofgebonden mortels;

  • het herstel van omtrekspelingen: het afschaven van ramen en deuren vanwege de laagdikte en kleefkracht van verf;

  • kitwerk dat een onderdeel vormt van het verfsysteem: het dichtkitten van openstaande verbindingen in de te schilderen ondergrond en het vervangen/herstellen van de kitvoeg tussen het glas en het raam- of deurkozijn;

  • het stralen van vooral metalen en betonnen ondergronden, voor zover beperkt tot het handmatig of mechanisch reinigen en verwijderen van oude verflagen waarna binnen dezelfde opdracht een verfproduct wordt aangebracht;

  • het afplakken van de omgeving van de te schilderen ondergrond c.q. het afdekken van ruimtes waarbinnen schilderwerk plaatsvindt (met afplaktape, plastic e.d.).

Voorbereidings- en voorbehandelingswerkzaamheden worden meestal niet afzonderlijk aan de opdrachtgever gefactureerd, maar zijn in de prijs van het schilderwerk verwerkt.

De werkzaamheden van een anti-vocht specialist bestaande in het vochtvrij maken van een kelder zijn niet aan te merken als voorbereidende handelingen met het oog op het verantwoord afwerken van de wanden via een schilder- of stuclaag en vallen niet onder de post. De werkzaamheden zijn met name gericht op en hebben als voornaamste doel het waterdicht maken van de kelderruimte.

4.3 Het eigenlijke schilderwerk

Het eigenlijke schilderwerk omvat de volgende werkzaamheden:

  • het verwerken en aanbrengen van impregneer- en voorstrijkmiddelen, grondverf, hechtprimer e.d.;
  • het verwerken en aanbrengen van lakverf, structuurverf, vernis, beits, betonverf en dergelijke op de ondergrond.

‘Verwerken en aanbrengen’ in de hiervoor bedoelde zin kan gebeuren met allerlei hulpmiddelen zoals de spuit, de kwast en de roller. Ook het schilderen via gieten en dompelen kan als ‘verwerken en aanbrengen’ worden aangemerkt. Het spuiten van keukens en binnendeuren van woningen ouder dan 2 jaar valt ook onder het verlaagde btw-tarief als de spuitwerkzaamheden niet in de woning maar in de werkplaats van de schilder plaatsvinden.

4.4 Werkzaamheden die te ver afstaan van het eigenlijke schilderwerk

Werkzaamheden die te ver afstaan van het eigenlijke schilderwerk zijn aan het algemene btw-tarief onderworpen. In dit verband zijn onder meer de volgende werkzaamheden te noemen:

  • zogenoemd curatief onderhoud, dat is het herstel van de te schilderen ondergrond met nieuwe, vervangende delen die bestaan uit een materiaal dat identiek is aan het oorspronkelijke materiaal van de ondergrond. Als curatief onderhoud is bijvoorbeeld aan te merken het aanbrengen van houten inzetstukken in houten kozijnen ter plaatse van hoekverbindingen en het vervangen van houten onderdorpels;

  • het vervangen van ramen, deuren en kozijnen;

  • kitverwerking als constructieve handeling zoals het dichtmaken van dilataties, het afkitten van bouwelementen aan gevels en dergelijke;

  • betonreparatie, dat is het grootschalig herstel van een betonnen ondergrond met materiaal dat identiek is aan het oorspronkelijke materiaal van de ondergrond;

  • het stralen van stenen, metalen en betonnen ondergronden (bijvoorbeeld het schoonstralen van gevels);

  • het impregneren en injecteren van stenen, metalen en betonnen ondergronden;

  • het enkel herstellen van voegen in metselwerk;

  • het aanbrengen van glas met de daarbij behorende werkzaamheden (zoals het plaatsen van glaslatten en het aanbrengen van kitwerk).

Het schuren en lakken van (parket- of andere houten) vloeren valt alleen onder de post als die vloer in bouwkundig opzicht onderdeel uitmaakt van de woning.

5. Stukadoren

5.1 Algemeen

De term stukadoren heeft betrekking op de volgende werkzaamheden:

  • de voorbereidings- en voorbehandelingswerkzaamheden die een stukadoor moet verrichten voordat hij kan overgaan tot het eigenlijke stucwerk;

  • het eigenlijke stucwerk.

5.2 Voorbereidings- en voorbehandelingswerkzaamheden bij stucwerk

Als voorbehandelings- en voorbereidingswerkzaamheden bij stukadoorswerk zijn aan te merken:

  • het lossteken van de loszittende stuclaag;

  • het voorbereiden van de ondergrond ten behoeve van het (nieuw) aan te brengen stucwerk, zoals voorlijmen, impregneren, opruwen of reinigen en het stellen van de benodigde stukadoorsprofielen;

  • het aanbrengen van zogenoemde pleisterdragers ten behoeve van onder meer plafondwerk, zoals stucanet, steengaas en stucplaten (speciale stukadoorsgipsplaten) zodat het stucwerk kan worden afgewerkt;

  • het afplakken van de omgeving van de te stukadoren ondergrond c.q. het afdekken van ruimtes waarbinnen stukadoorswerkzaamheden plaatsvinden (met behulp van plastic, afplaktape e.d.).

De hiervoor bedoelde voorbereidings- en voorbehandelingswerkzaamheden worden meestal niet afzonderlijk aan de opdrachtgever gefactureerd maar zijn in de prijs voor het stukadoorswerk verwerkt.

5.3 Het eigenlijke stucwerk

Het eigenlijke stucwerk bestaat uit het herstellen van een bestaande stuclaag of het aanbrengen van een nieuwe stuclaag. Het gaat hier om het handmatig dan wel machinaal verwerken, aanbrengen en afwerken van één of meerdere lagen cement-, gips-, kalk- of kunststofgebonden pleister in pasteuze vorm. Bij pleister in pasteuze vorm valt te denken aan diverse soorten kant-en-klare mortels, sierpleister (bijv. spachtel, structuur- of decorpleister en marmerpleister) en spuitpleister (spack). Ook het aanbrengen van decoratieve lijsten, ornamenten en dergelijke aan wanden en plafonds valt hieronder.

Met ‘verwerken, aanbrengen en afwerken’ wordt gedoeld op iedere toepassing van de bij het stukadoorswerk gebruikte hulpmiddelen, zoals de spuit, kwast, roller en spaan.

5.4 Werkzaamheden die te ver afstaan van het eigenlijke stukadoorswerk

De werkzaamheden die te ver afstaan van het specifieke stukadoorswerk zijn onderworpen aan het algemene btw-tarief. Te denken valt aan het plaatsen van gipswanden, het aanbrengen van tegels op wanden en het leggen van vloeren.

6. Gebruikte materialen

De bij het schilderen en stukadoren gebruikte materialen vallen onder het verlaagde btw-tarief.

7. Behangen

Op wanden kan in plaats van stucwerk ook behang worden aangebracht. De voorbereidende werkzaamheden voor het aanbrengen van stucwerk en het aanbrengen van behang zijn identiek. Vanwege die overeenkomst keur ik goed dat de noodzakelijke en direct met behangen samenhangende voorbereidingswerkzaamheden worden belast naar het verlaagde btw-tarief als het een woning betreft die ouder is dan 2 jaar. De goedkeuring geldt ook voor het aanbrengen van het behang. De levering van het behang is onderworpen aan het algemene btw-tarief. De goedkeuring geldt niet voor snelwrapfolie dat wordt aangebracht op objecten zoals keukens, omdat behang vrijwel uitsluitend is bestemd en geschikt om te worden aangebracht op wanden.

8. Hoedanigheid van dienstverrichter en afnemer

Voor de toepassing van het verlaagde btw-tarief is het niet noodzakelijk dat de schilder-, stukadoors- of behangwerkzaamheden worden verricht door een schilders- of stukadoorsbedrijf of een behanger. Ook aannemers, klusbedrijven enz. die (onderdelen van) schilder-, stukadoors- of behangwerkzaamheden uitvoeren, mogen het verlaagde btw-tarief hanteren. Voor de toepassing van het verlaagde btw-tarief is het ook niet noodzakelijk dat de opdrachtgever een particulier is. Ook als bijvoorbeeld woningbouwcorporaties opdracht geven tot het verrichten van schilder-, stukadoors- of behangwerkzaamheden in particuliere woningen geldt het verlaagde btw-tarief.

9. Onderaanneming

Als schilder-, stukadoors- of behangwerkzaamheden in onderaanneming worden verricht (bijv. bij renovatieprojecten) is het verlaagde btw-tarief zowel in de relatie hoofdaannemer-opdrachtgever als in de relatie hoofdaannemer-onderaannemer van toepassing.

10. In aannemingsprojecten opgenomen schilder- /stukadoorswerk

Als schilder-, stukadoors- of behangwerkzaamheden deel uitmaken van een bepaald aannemingswerk mogen die werkzaamheden voor de tarieftoepassing worden afgesplitst van het overige werk. Die afsplitsing moet zijn te zien op de door de aannemer uitgereikte offerte en de factuur.

POST B 9

1. Inhoud van de post

besloten busvervoer, openbaar vervoer en taxivervoer als bedoeld in artikel 1 van de Wet personenvervoer 2000, taxivervoer van personen over de weg anders dan per auto, en het vervoer van personen met luchtvaartuigen indien de plaats van vertrek en de plaats van bestemming in Nederland zijn gelegen voor zover dat vervoer geschiedt met ballonnen of met luchtvaartuigen die zijn ingericht voor het vervoer van zieken of gewonden;

2. Wet personenvervoer 2000

Op grond van de Wet personenvervoer 2000 wordt verstaan onder:

besloten busvervoer: personenvervoer per bus, niet zijnde openbaar vervoer;

openbaar vervoer: voor een ieder openstaand personenvervoer volgens een dienstregeling met een auto, bus, trein, metro, tram of een via een geleidesysteem voortbewogen voertuig;

taxivervoer: personenvervoer per auto tegen betaling, niet zijnde openbaar vervoer.

De wijziging van de tekst van de post is een redactionele (Fiscale Verzamelwet 2015).20 Met de wijziging wordt geen inhoudelijke wijziging beoogd. Het vervallen van de zinsnede ‘het vervoer met auto’s voor de uitvoering van trouwerijen, begrafenissen en crematies daaronder begrepen’ betekent niet dat dat vervoer niet meer onder het verlaagde btw-tarief valt. Afzonderlijke vermelding van dat vervoer is niet meer nodig omdat het al valt onder de definitie van taxivervoer als bedoeld in artikel 1 van de Wet personenvervoer 2000.

Bij voertuigen die via een geleidesysteem worden voortbewogen, gaat het om voertuigen die zich voortbewegen langs daartoe in, op of boven de grond geconstrueerde (hulp)banen of kabels. Hieronder vallen onder meer trolleybussen, kabelbanen en magneettreinen.

Bij taxivervoer van personen over de weg anders dan per auto moet worden gedacht aan het vervoer met bijvoorbeeld een motortaxi, tuktuk en fietstaxi.

De post is van toepassing op het vervoer van personen inclusief het vervoermiddel dat zij bij zich hebben tijdens het vervoer.

Diensten waarbij de klant in diens eigen auto door een ondernemer wordt vervoerd zijn niet aan te merken als taxivervoer in de zin van de post. In die gevallen zorgt de ondernemer ervoor dat de klant en diens auto worden vervoerd naar de plaats die de klant bepaalt.

3. Vervoer van personen

3.1 Algemeen

Onder ‘vervoer van personen’ vallen bijvoorbeeld vistrips. Daarvan is sprake als sportvissers met een schip naar een vislocatie worden gebracht waar zij – aan boord van dat schip – in de gelegenheid worden gesteld om te vissen.21 of als sportvissers in een schip door een ander schip worden gesleept naar de vislocatie.

Ik keur goed dat het vervoer van personen met door paarden voortbewogen rijtuigen onder de post valt.

Voorbeelden van diensten die niet onder de post vallen:

  • het beoefenen van de zeilsport op individuele basis of door een klein aantal personen, al dan niet onder leiding van een schipper;
  • het tegen vergoeding gebruik laten maken van een tolweg;
  • de enkele verhuur van een autobus;
  • het ter beschikking stellen van paarden voor paardrijlessen.
  • het geven van gelegenheid tot deelname aan een puzzeltocht in een vervoermiddel

3.2 Stoffelijk overschot

Het begrip vervoer van personen moet naar spraakgebruik worden uitgelegd. Redelijke wetstoepassing brengt met zich mee dat voor de gevallen waarin artikel 11, eerste lid, onderdeel h, van de wet geen toepassing vindt onder vervoer van personen ook wordt verstaan het vervoer van een stoffelijk overschot.

3.3 Vervoer van medisch team en menselijke organen

Het gecombineerde vervoer van een medisch team en menselijke organen vormt voor de btw één dienst die is aan te merken als personenvervoer.22

4. Binnenlands vervoer met luchtvaartuigen

Met ingang van 1 januari 2002 is het verlaagde btw-tarief niet langer van toepassing op het binnenlandse vervoer van personen met luchtvaartuigen. Dit geldt echter niet voor ballonvaarten en vluchten van ambulance- of traumahelikopters.

POST B 10

1. Inhoud van de post

het geven van gelegenheid tot kamperen binnen het kader van het kamp- en vakantiebestedingsbedrijf aan personen die daar slechts voor een korte periode verblijf houden;

2. Kamp- en vakantiebestedingsbedrijf

Het begrip ‘kamp- en vakantiebestedingsbedrijf’ moet naar spraakgebruik worden uitgelegd. Zo is sprake van een vakantiebestedingsbedrijf als een stacaravan die de eigenaar zelf gebruikt en die op een gehuurde plaats staat ook regelmatig aan derden wordt verhuurd. Hierbij geldt niet de voorwaarde dat de verhuurder de bijkomende diensten verricht die campingbedrijven normaliter wel verrichten.

3. Gelegenheid geven tot kamperen

3.1 Algemeen

Het geven van gelegenheid tot kamperen in de zin van de post moet worden uitgelegd naar spraakgebruik. In elk geval behoort hiertoe het geven van gelegenheid tot het plaatsen van tenten, caravans en zomerhuisjes.

Onder de post valt ook het verhuren in het kader van het kamp- en vakantiebestedingsbedrijf van afgebakende stukjes grond waarop de huurders semi-permanente huisjes bouwen of stacaravans plaatsen. De huurders huren de stukjes grond meestal voor meerdere jaren en hebben het recht gebruik te maken van de accommodatie van het bedrijf (toiletgelegenheid, speelterrein, parkeerplaats enz.). Het feit dat de mogelijkheid tot overnachten gedurende de winterperiode ontbreekt, doet aan de toepassing van het verlaagde btw-tarief niet af.

Niet onder de post vallen de volgende prestaties:

  • het geven van gelegenheid tot het plaatsen van tenten en badcabines of strandhuisjes op het strand evenals de verhuur van badcabines of strandhuisjes op het strand. Onder de term ‘strandhuisjes’ wordt in dit verband verstaan cabines die op het strand langs de duinrand, en meestal op een fundering zijn geplaatst. De cabines worden gebruikt als omkleedruimte en als afgesloten plek voor strandspullen. Ze zijn niet bestemd om er te overnachten.

  • het bieden van gelegenheid aan kortkampeerders (meestal watersporters) tot plaatsing van hun caravan, camper of boot op speciaal daartoe ingerichte parkeerplaatsen op de camping tijdens hun afwezigheid.

3.2 Samenhangende prestaties

De volgende prestaties die de exploitant van een kamp- en vakantiebestedingsbedrijf verricht aan de kampeerders vallen onder de post:

  • het verstrekken van gas, elektriciteit en/of water;
  • het geven van gelegenheid tot douchen;
  • het geven van gelegenheid tot het wassen en drogen van kleding;
  • het geven van gelegenheid tot het plaatsen van een auto.

Niet onder de post vallen de volgende prestaties:

  • het enkel geven van gelegenheid tot parkeren van vervoermiddelen;
  • de verhuur van tenten aan niet-campinggasten;
  • de levering van campinggas in standaard gasflessen;
  • het geven van gelegenheid tot winterstalling.

4. Watersportbedrijven

De activiteiten van watersportbedrijven bestaan uit onder meer het voor recreatieve doeleinden verhuren van ligplaatsen voor vaartuigen en van aan het water gelegen percelen grond. Alleen als de prestatie van het watersportbedrijf bestaat uit de verhuur van een stuk grond waarop een tent of een caravan kan worden geplaatst, is het verlaagde btw-tarief van toepassing.

5. Korte periode

De aard en de duur van het verblijf zijn bepalend voor de vraag of sprake is van ‘verblijf voor een korte periode’. Als de gasten feitelijk maximaal zes maanden in deze accommodatie verblijven en zij het middelpunt van hun maatschappelijk leven niet daarnaar verplaatsen, is in ieder geval sprake van een ‘verblijf voor een korte periode’ in het kamp- en vakantiebestedingsbedrijf.

Hierbij is ook relevant of de verhuurder volgens het contract, met inachtneming van het huurrecht, een maximale huurtermijn van zes maanden heeft bedongen. Bij verhuur voor een langere periode dan zes maanden, rust op de verhuurder de bewijslast om tegenover de inspecteur aannemelijk te maken dat er toch sprake is van een ‘verblijf voor een korte periode’ zoals hiervoor bedoeld. Als de gast het middelpunt van zijn maatschappelijk leven overbrengt naar het verblijf bijvoorbeeld door daar permanent te gaan wonen, is geen sprake van een ‘verblijf voor korte periode’. Niet relevant is of het verstrekken van de ingerichte accommodatie gepaard gaat met bijkomend dienstbetoon dat gebruikelijk is in de hiervoor bedoelde sectoren (zoals het schoonmaken van de verblijfsruimte, het regelen van bed- en badlinnen en het bieden van een ontbijtgelegenheid).

POST B 11

1. Inhoud van de post

het verstrekken van logies binnen het kader van het hotel-, pension- en vakantiebestedingsbedrijf aan personen die daar slechts voor een korte periode verblijf houden;

2. Logies

Onder het verstrekken van logies binnen de in de post genoemde accommodaties vallen:

  • de seizoensverhuur van gemeubileerde kamers en gemeubileerde woningen;
  • de verhuur van verblijfsruimte die is toegerust (volledig ingericht) om daarin kort te verblijven;
  • de verhuur van gemeubileerde zomerhuisjes en stacaravans;
  • het gedurende een zeiltocht verstrekken van logies aan boord van een met schipper en bemanningslid gehuurd zeilschip;
  • de verhuur van een gemeubileerde woning/appartement door een belastingplichtige aan een zogenoemde short-stay-organisatie, welke organisatie de onroerende zaak op eigen naam en voor eigen risico gaat doorverhuren aan de gasten.

Voor de toepasselijkheid van de post op bijkomende prestaties die worden verricht aan personen aan wie logies wordt verstrekt, wordt verwezen naar onderdeel 3.2 bij post b 10.

3. Hotel-, pension- en vakantiebestedingsbedrijf

Deze begrippen moeten naar spraakgebruik worden uitgelegd. Zo is sprake van een vakantiebestedingsbedrijf als een vakantiewoning die door de eigenaar zelf wordt gebruikt door hem ook regelmatig voor korte perioden aan derden wordt verhuurd. Hierbij geldt niet de voorwaarde dat deze verhuurder de bijkomende diensten verricht die hotel-, pension- of campingbedrijven normaliter wel verrichten. Overigens is het verlaagde btw-tarief niet van toepassing op het gebruik dat de eigenaar zelf privé maakt van zijn vakantiewoning. Die prestatie valt niet onder de post.

De post is ook van toepassing op het ter beschikking stellen van een vakantie-accommodatie aan een vakantiebestedings- of dergelijk bedrijf dat de accommodatie gebruikt voor het verstrekken van logies aan personen die daar voor een korte periode verblijf houden.

Als het verstrekken van logies in de zin van de post wordt aangemerkt het door een ziekenhuis of andere instelling geven van gelegenheid om tegen vergoeding gebruik te maken van een door die instelling geëxploiteerd gastenverblijf.

4. Korte periode

De aard en de duur van het verblijf zijn bepalend voor de vraag of sprake is van ‘verblijf voor een korte periode’. Als de gasten feitelijk maximaal zes maanden in deze accommodatie verblijven en zij het middelpunt van hun maatschappelijk leven niet daarnaar verplaatsen, is in ieder geval sprake van een ‘verblijf voor een korte periode’ in een accommodatie in het hotel-, pension- en vakantiebestedingsbedrijf. Hierbij is ook relevant of de verhuurder volgens het contract, met inachtneming van het huurrecht, een maximale huurtermijn van zes maanden heeft bedongen. Bij verhuur voor een langere periode dan zes maanden, rust op de verhuurder de bewijslast om tegenover de inspecteur aannemelijk te maken dat er toch sprake is van een ‘verblijf voor een korte periode’ zoals hiervoor bedoeld. Als de gast het middelpunt van zijn maatschappelijk leven overbrengt naar het verblijf bijvoorbeeld door daar permanent te gaan wonen, is geen sprake van een ‘verblijf voor korte periode’.Niet relevant is of het verstrekken van de ingerichte accommodatie gepaard gaat met bijkomend dienstbetoon dat gebruikelijk is in de hiervoor bedoelde sectoren (zoals het schoonmaken van de verblijfsuimte, het regelen van bed- en badlinnen en het bieden van een ontbijtgelegenheid).

5. Opvang van asielzoekers

5.1 Algemeen

De (enkele) verhuur van accommodaties voor de opvang van asielzoekers door hotel-, pension- en vakantiebestedingsbedrijfexploitanten aan het Centraal Orgaan voor de opvang van Asielzoekers (COA) of het Ministerie van Veiligheid en Justitie (hierna: V&J) valt onder de post. In dit verband speelt een rol dat het verblijf van de asielzoekers in de desbetreffende accommodatie ondanks de soms relatief lange duur ervan naar zijn aard is te beschouwen als een verblijf voor een korte periode.

De enkele verhuur van ongemeubileerde onroerende accommodaties buiten het kader van het hotel-, pension-, kamp- en vakantiebestedingsbedrijf (bijvoorbeeld kloosters en kantoorruimte) voor de tijdelijke opvang van asielzoekers valt niet onder de post. Deze verhuur is vrijgesteld op grond van artikel 11, eerste lid, onderdeel b, van de wet.

De enkele verhuur van roerende zaken voor de tijdelijke opvang van asielzoekers is belast naar het algemene btw-tarief. Het gaat hier onder meer om de verhuur van stacaravans en containers.

5.2 ‘All-in’ opvang

Exploitanten van hotels, pensions, campings, vakantiebungalowparken, passagiersschepen en dergelijke verzorgen op basis van contracten met het COA of met het Ministerie van V&J ook ‘all-in’ pakketten met betrekking tot de tijdelijke opvang van asielzoekers. Het ‘all-in’ pakket omvat onder meer het aan asielzoekers verschaffen van (gemeubileerd) onderdak, maaltijden, bewassing, het verstrekken van energie (gas, elektra en dergelijke) en het verschaffen van (enige) begeleiding. Op dit pakket van prestaties is de post van toepassing. Dit is ook het geval als de exploitant voor het verzorgen van de ‘all-in’ opvang van asielzoekers twee afzonderlijke vergoedingen ontvangt, één voor de verhuur van de accommodatie en één voor de door hem voor de verdere opvang en verzorging van de asielzoekers (maaltijdverstrekking, bewassing en dergelijke) verrichte prestaties.

De bedragen die de exploitant ontvangt voor het vrijhouden van kamers voor asielzoekers en het verstrekken van non-foodartikelen (zoals zeep, tandpasta en shampoo) aan die personen kunnen delen in de toepassing van het verlaagde btw-tarief. Het door de exploitant namens het COA of het Ministerie van V&J aan asielzoekers doorbetaalde kleding- en zakgeld blijft als doorlopende post buiten de heffing.

5.3 Kantoorruimte

Als een deel van de accommodatie ten behoeve van de tijdelijke opvang van asielzoekers gehuurde accommodatie wordt gebruikt als kantoorruimte voor personen die belast zijn met de uitvoering van het asielbeleid (bijvoorbeeld personeelsleden van het COA en het Ministerie van V&J) bestaat er vanwege het rechtstreekse verband met de opvang van asielzoekers geen bezwaar tegen dat de verhuur van het kantoorgedeelte het btw-tarief volgt dat geldt voor de verhuur van het resterende deel van de accommodatie.

6. Dak- en thuislozen

Voor de tijdelijke opvang van dak- en thuislozen in pensions en dergelijke kan op overeenkomstige wijze worden gehandeld als bij de tijdelijke opvang van asielzoekers.

POST B 12

1. Inhoud van de post

het verstrekken van voedingsmiddelen als bedoeld in post a 1, voor gebruik ter plaatse binnen het kader van het hotel-, café-, restaurant-, pension-, en aanverwant bedrijf;

2. Algemeen

Post b 12 is opgenomen naar aanleiding van het arrest van het HvJ van 2 mei 1996, zaak C-231/94 (Faaborg-Gelting Linien A/S / Fza Flensburg). Het HvJ heeft in dit arrest onder meer overwogen: ‘De restaurantverrichting wordt derhalve gekenmerkt door een reeks van elementen en handelingen, waarvan de levering van voedsel niet meer dan een onderdeel is en waarin het dienstenaspect ruimschoots de overhand heeft. Zij moet bijgevolg als dienst in de zin van artikel 24, lid 1, van de btw- richtlijn worden beschouwd. Dit is echter anders wanneer de verrichting betrekking heeft op ‘afhaal’-‘maaltijden en niet gepaard gaat met diensten die de nuttiging ter plaatse in een passend kader moeten veraangenamen.’ Post b 12 voorkomt dat de levering van voedingsmiddelen door horecaondernemers voor gebruik ter plaatse wordt onderworpen aan het algemene btw-tarief.

De verstrekking in snackbars, snackwagens, bioscoopfoyers, kantines van sportverenigingen en dergelijke van vers bereide spijzen of eetwaren voor onmiddellijke consumptie vormt een levering van goederen, tenzij de diensten waarmee de levering van de eetwaren gepaard gaat, overheersen.

De activiteiten van een partyservice zijn aan te merken als diensten, tenzij spijzen worden geleverd zonder verdere aanvullende dienstverlening of wanneer de levering van de spijzen het overheersende bestanddeel van de handeling is.23

3. Mixdranken

Mixdranken zijn dranken die tot stand komen door samenvoeging van één of meer alcoholhoudende dranken en één of meer alcoholvrije dranken. Alcoholhoudende dranken (> 1,2%) zijn in beginsel belast naar het algemene btw-tarief. Voor mixdranken die worden verstrekt voor gebruik ter plaatse binnen het kader van het hotel-, café-, restaurant-, pension-, en aanverwant bedrijf keur ik om praktische redenen het volgende goed.

Goedkeuring:

Ik keur onder voorwaarden goed dat bij de levering van mixdranken (mix van één of meer alcoholhoudende dranken en één of meer alcoholvrije dranken) voor gebruik ter plaatse binnen het kader van het hotel-, café-, restaurant-, pension- en aanverwant bedrijf mag worden gehandeld alsof de samenstellende dranken afzonderlijk worden verstrekt.

Voorwaarden voor toepassing van de goedkeuring:

  1. de ondernemer dient de in de mixdrank verwerkte hoeveelheden van de samenstellende dranken ook in ongemixte vorm ter verkoop aan te bieden, en

  2. de verkoopprijs van de mixdrank is gelijk aan de som van de prijzen die voor de samenstellende dranken in rekening gebracht zou worden als zij afzonderlijk verstrekt zouden worden.

Als gevolg van deze goedkeuring kan het verlaagde btw-tarief worden toegepast op dat deel van de verkoopprijs dat is toe te rekenen aan de alcoholvrije bestanddelen. Als de ondernemer een forfaitaire berekeningsmethode toepast dan moet de splitsing geschieden volgens de gekozen methode. Hierbij kan de toepassing van de artikelen 17 en 17a van het besluit voor deze dranken achterwege blijven.

Voor mixdranken die niet aan de hiervoor genoemde voorwaarden voldoen, moet de wettelijke regeling onverkort worden toegepast. Als de mixdrank meer dan 1,2% alcohol bevat, is het algemene btw-tarief van toepassing. Ook mixdranken die in verpakking worden geleverd door bijvoorbeeld supermarkten en slijterijen vallen niet onder het verlaagde btw-tarief.

4. Gezamenlijk bereiden van een maaltijd

De mogelijkheid bestaat dat een restauranthouder aan groepen de gelegenheid biedt tot het bereiden van maaltijden onder professionele begeleiding. Het kenmerkende element van de prestatie voor de deelnemers is het samen nuttigen van een maaltijd. Deze dienstverlening van de restauranthouder kan daarom onder de post worden gerangschikt.

Als een ondernemer als ‘thuiskok’ bij klanten thuis eten kookt en daarna uitserveert is de post op de door hem verrichte prestatie van toepassing.

Sommige bakkers organiseren kinderfeestjes. Onder leiding van een gediplomeerde bakker worden door de kinderen koekjes en broodjes gebakken die de kinderen mee naar huis nemen. Tijdens het feestje presenteert de bakker veelal koekjes en limonade. Soms wordt een film vertoond over (de geschiedenis van het) broodbakken. Er is sprake van één prestatie die dicht aanligt tegen de normale bedrijfsvoering van de bakker. Die prestatie kan onder de post worden gerangschikt.

Niet onder de post vallen kookcursussen, waarbij de kennisoverdracht het kenmerkende element van de prestatie is en het nuttigen van spijzen en dranken van bijkomstige aard.

POST B 13 vervalt met ingang van 1 januari 2018

1. Inhoud van de post

de volgende diensten aan landbouwers, veehouders, tuinbouwers en bosbouwers:

  1. de diensten door agrarische loonbedrijven;

  2. de diensten door fokinstellingen, instellingen voor keuring en onderzoek en instellingen voor kunstmatige inseminatie, embryotransplantatie daaronder begrepen;

  3. de diensten door boekhoud- en belastingadviesbureaus;

  4. het bewaren, drogen, koelen, ontsmetten, schonen, sorteren en verpakken van goederen welke de in de aanhef bedoelde personen in hun vermelde hoedanigheid hebben voortgebracht of geteeld, alsmede het vervoer van die goederen naar veilingen;

2. Hoedanigheid afnemers: landbouwers, veehouders, tuinbouwers en bosbouwers

Zie voor een toelichting op de begrippen landbouwer, veehouder, tuinbouwer en bosbouwer het Besluit Landbouw.24 Een nertsenfokker is veehouder in de zin van de post. Voor de toepassing van het verlaagde btw-tarief is vereist dat de onder a t/m d bedoelde prestaties door de landbouwer enz. in de hoedanigheid van landbouwer enz. worden afgenomen.

Onder de post kunnen bijvoorbeeld worden gerangschikt de daarin genoemde diensten die worden verricht aan instellingen zoals landbouwproefstations.

Niet onder de post vallen diensten die worden verricht aan:

  • veehandelaren;
  • andere dan de in de post vermelde opdrachtgevers, zoals publiekrechtelijke lichamen, tenzij die opdrachtgevers de diensten afnemen in de hoedanigheid van landbouwer, veehouder, tuinbouwer of bosbouwer.

3. Diensten door agrarische loonbedrijven (onderdeel a van de post)

3.1 Algemeen

Met diensten door agrarische loonbedrijven worden bedoeld diensten die eigen zijn aan en kenmerkend voor het agrarisch loonbedrijf en die hun oorsprong vinden in de bedrijfsuitoefening van de landbouwer, veehouder, tuinbouwer of bosbouwer. Het maakt hierbij niet uit of de presterende ondernemer zelf een agrarisch loonbedrijf exploiteert. Bij agrarische loonwerkzaamheden gaat het om aangenomen werk in de agrarische sfeer met een eigen verantwoordelijkheid voor het resultaat van het werk. Het is niet vereist dat het agrarisch loonbedrijf zelf beschikt over machines en apparatuur. Ook is niet van belang of de te verrichten werkzaamheden al dan niet van eenvoudige aard zijn en of sprake is van stukloon of van een tevoren overeengekomen bedrag.

Voorbeelden van werkzaamheden die onder de post vallen:

  • aanaarden (opruggen) van gewassen;
  • aanleggen van ‘drainreeksen’ (buisstelsels ten behoeve van de afwatering);
  • bepaalde onderhoudswerkzaamheden zoals wieden, schoonmaken van sloten, tochten en greppels (verwijderen van planten, modder, vuil enz. en uitdiepen en op vereist profiel terugbrengen, uitbaggeren en het uitgebaggerde materiaal op de kant als mest opwerpen) en schoonmaken van drainreeksen;
  • beregenen;
  • drone- en gps-werkzaamheden (als deze worden verricht in samenhang met onder de post vallende werkzaamheden);
  • enten van kuikens en kippen, dit is het in het bloed van dit pluimvee brengen van een verzwakte of dode entstof ter voorkoming van bepaalde infectieziekten;
  • het door schapen laten begrazen van natuurgebieden waarvoor de natuurorganisatie is aan te merken als bosbouwer;
  • krijten van kasdekken bij tuinbouwbedrijven met het oogmerk het optimaliseren van de productie van gewassen in de kas;
  • loofkappen en looftrekken van aardappelloof;
  • loonvoeren;
  • loonwerkzaamheden aan geoogste producten, zoals inkuilen – ensileren – of drogen van gras en andere ruwvoeders, hooien van gras (harken, keren, op zwad rijden enz. van gemaaid gras), stomen van aardappelen en dorsen van granen, zaderijen, peulvruchten enz., loonpersen van hooi en stro enz., afdekken van ‘kuilen’ voor gras, andere ruwvoeders, aardappelen enz.;
  • maaiwerkzaamheden voor zover verricht met machines of gereedschappen;
  • melken van koeien;
  • ontsmetten van grond (met chemicalieën door grondstomen enz.);
  • (precisie-)zaaien (al dan niet gecombineerd met strookbespuiting) en poten;
  • schoonspuiten en desinfecteren van stallen voor vee voordat een volgende fokronde begint. Deze werkzaamheden zijn direct van invloed op het (optimaal) fokken van dieren (voorkomen van ziekten, groeistoornissen en dergelijke). Schoonmaakwerkzaamheden aan de buitenkant van de stal hebben niet direct betrekking op het fokken als zodanig en vallen onder het algemene btw-tarief;
  • seksen en snavelbranden of ontbekken van kuikens;
  • slaan van putten voor beregeningsdoeleinden. Met het slaan van putten voor beregeningsdoeleinden wordt gedoeld op het maken van de put als zodanig. De eventueel in de prijs begrepen vergoeding voor de levering van de bovengronds op de put aan te sluiten buis (of buizen), pomp(en) en overige materialen, is onderworpen aan het algemene btw-tarief;
  • spuiten van papiercellulose op landbouwgrond om verstuiven van de grond te voorkomen;
  • vangen van mollen en pluimvee, vergroten van sloten en greppels en versnijden, hakken, schaven of zagen van rondhout (waaronder boerengeriefhout);
  • verzorgen van bomen (boomchirurgie);

Goedkeuringen

Ik keur goed dat onder voorwaarden onder de post worden gerangschikt:

  1. het vervoer van goederen door een agrarisch loonbedrijf ten behoeve van een landbouwer, veehouder, tuinbouwer of bosbouwer. Het kan bijvoorbeeld gaan om het vervoer van meststoffen naar het land, gevolgd door het strooien van die meststoffen. Ook kan het gaan om het vervoer van door een agrarisch loonbedrijf geoogste suikerbieten van het land naar de boerderij, de suikerfabriek of een door de landbouwer aangewezen verzamelplaats. Het enkele vervoer door agrarische loonbedrijven of andere ondernemers is steeds belast naar het algemene btw-tarief.

Voorwaarde

Het vervoer gaat onmiddellijk vooraf aan of volgt op en houdt rechtstreeks verband met de dienst(en) die het agrarisch loonbedrijf verricht aan de landbouwer.

  1. het loonmalen van granen en van diverse veevoederproducten, zoals pulp, veekoeken en voor veevoederdoeleinden bestemde peulvruchten.

Voorwaarde

De goederen vallen in gemalen toestand onder één van de posten genoemd in onderdeel a van de Tabel.

  1. het schoonspuiten van ramen van, schermdoeken in en goten tussen (tuinbouw)kassen voor tuinbouwers. Hierbij is vooral van belang dat deze schoonmaakwerkzaamheden, anders dan reguliere schoonmaakwerkzaamheden, direct invloed hebben op de groei van de in de kassen geteelde gewassen (via extra lichtinval en dergelijke).

Voorbeelden van werkzaamheden die niet onder onderdeel a van de post vallen:

  • teeltwerkzaamheden zoals het bewortelen van plantenstekken en veredelingswerkzaamheden zoals het oculeren van rozen;
  • het uitbrengen van adviezen en het opstellen van bosbeheersplannen, het zgn. bestekgereedmaken van die plannen en het toezicht houden op de uitvoering daarvan (door aannemers);
  • het aanleggen van een beregeningsinstallatie, dat is een installatie die dient om fruitbomen te beregenen in tijden van late nachtvorsten ter voorkoming van schade aan de bloesem;
  • geitenkappen, dit is het knippen van de nagels van geiten om kreupelheid te voorkomen;
  • het schoonspuiten van daken en/of muren, bijvoorbeeld ter verwijdering van mos.

3.2 Een of meer prestaties

In de volgende gevallen gaat de levering van de gebruikte materialen op in de dienst:

  • de melasse en het plastic afdekmateriaal gebruikt bij het inkuilen van gras;
  • het plastic folie gebruikt bij het zaaien van maïs onder plastic;
  • het materiaal gebruikt bij het aanleggen van een stoomdrainagesysteem met uitzondering van de bovengronds te plaatsen ventilatoren;
  • het materiaal gebruikt bij het aanleggen van drainreeksen met uitzondering van pompen die bij een dergelijke reeks worden geplaatst;
  • de papiercellulose die op landbouwgrond wordt gespoten om verstuiven van de grond te voorkomen.

In de volgende gevallen gaat de levering van de gebruikte materialen niet op in de dienst:

  • pompen (algemeen btw-tarief) die worden geplaatst bij het aanbrengen van bronbemaling (verlaagd btw-tarief);
  • de bestrijdingsmiddelen (algemeen btw-tarief) bij het bespuiten van landbouwgewassen (verlaagd btw-tarief);
  • levering van kunstmest bij rijenbemesting. Met het begrip rijenbemesting wordt gedoeld op de situatie waarbij agrarische loonbedrijven tijdens het inzaaien van landbouwgewassen (o.a. maïs) op de ingezaaide rijen gewassen ook kunstmest strooien. Voor de tarieftoepassing moet een splitsing worden aangebracht tussen de levering van kunstmest (algemeen btw-tarief), de levering van landbouwzaad (verlaagd btw-tarief, post a 41) en de (in)zaaidienst (verlaagd btw-tarief, post b 13, onderdeel a).

3.3 Aanleg van mestopslagplaatsen

De aanleg van mestopslagplaatsen (zowel mestsilo’s als mestvijvers en mestbassins) vormt steeds een oplevering in de zin van artikel 3, eerste lid, onderdeel c, van de wet. Bij de aanleg van bedoelde opslagplaatsen worden de grondwerkzaamheden in voorkomende gevallen uitbesteed aan een andere ondernemer zoals bijvoorbeeld een agrarisch loonbedrijf. Het gaat hierbij meestal om het maken van de bouwput, het graven van de kuil, het maken van een aarden wal met de vrijgekomen aarde en het in de grond aanbrengen van de (zuig)leiding en/of de controleput. Op deze prestaties is het algemene btw-tarief van toepassing.

3.4 Overtollige mest

3.4.1 Inleiding

Door de toegenomen intensivering van het veehouderijbedrijf ontstaat in regio’s met overwegend veehouderijen een overschot aan mest. Die mest kan niet in alle gevallen binnen dezelfde regio worden afgezet. Voor de afzet van deze binnen de eigen regio als overtollig beschouwde mest is het noodzakelijk (geworden) deze mest over lange(re) afstanden te vervoeren naar akkerbouwers in andere regio’s. Voorheen betaalde de ontvangende akkerbouwer een vergoeding voor de geleverde mest. Nu is het zo dat akkerbouwers in veel gevallen alleen nog tegen ontvangst van een vergoeding aan agrarische loonbedrijven toestaan om mest op hun land uit te rijden/te injecteren.

Bij de distributie van overtollige mest zijn doorgaans drie partijen betrokken:

  • een veehouder met een mestoverschot;
  • een agrarisch loonbedrijf dat de mest bij de veehouder ophaalt, waarbij de eigendom van de mest op het loonbedrijf overgaat;
  • een akkerbouwer die de mest van het loonbedrijf afneemt, dan wel tegen vergoeding toestaat de mest op zijn land uit te rijden/te injecteren.

Als regel bestaat er tussen de veehouder op wiens bedrijf een mestoverschot optreedt en de akkerbouwer die dit mestoverschot wenst af te nemen geen contractuele relatie. De agrarische loonbedrijven hebben zich bij de distributie van overtollige mest ontwikkeld tot zelfstandige schakels tussen de producenten en de afnemers van overtollige mest. Meestal zijn tussen de loonbedrijven en de betrokken veehouders of akkerbouwers langlopende afspraken gemaakt.

Bij de distributie van overtollige mest (drijfmest) verrichten agrarische loonbedrijven een reeks van verschillende nauw met elkaar samenhangende prestaties. In dit verband kunnen worden genoemd het opzuigen, opslaan, mengen, vervoeren, overpompen en verspreiden van mest.

3.4.2 Gevolgen voor de heffing van btw

3.4.2.1 Ophalen/afnemen van mest van veehouders

Goedkeuring

Ik keur goed dat de dienst van het ophalen/afnemen van overtollige mest onder de post wordt gerangschikt. Dit geldt zowel als de dienst wordt verricht door agrarische loonbedrijven als in de gevallen dat de dienst wordt verricht door akkerbouwers of andere ondernemers, zoals mestverwerkende instellingen, mesthandelaren en dergelijke. Ook de opslag van overtollige mest in afwachting van de verdere afzet daarvan valt onder de goedkeuring. Bij het ophalen/afnemen van overtollige mest gaat het in de regel om vloeibare drijfmest. De goedkeuring geldt echter ook voor het ophalen/afnemen van overtollige stapelbare mest (mest in vaste vorm).

3.4.2.2 Toestaan van uitrijden/injecteren door akkerbouwer

Zoals in onderdeel 3.4.1 is vermeld, staan akkerbouwers tegen ontvangst van een vergoeding aan agrarische loonbedrijven toe om mest op hun land uit te rijden/te injecteren. Als dit gebeurt door een akkerbouwer die heeft geopteerd voor btw-heffing is de dienst onderworpen aan het algemene btw-tarief. Post b 13 geldt dan niet omdat het hier niet gaat om een dienst door een agrarisch loonbedrijf.

Als een agrarisch loonbedrijf tegen vergoeding mest levert en op het land van de akkerbouwer uitrijdt/injecteert, kunnen de volgende van elkaar gescheiden prestaties worden onderscheiden:

  • de levering van de mest (algemeen btw-tarief);
  • het uitrijden/injecteren van mest (verlaagd btw-tarief).

3.4.3 Scheiden van dierlijke mest

Goedkeuring

Ik keur goed dat het scheiden van dierlijke mest onder de post wordt gerangschikt. Het gaat hier om het scheiden van dierlijke mest in een ‘natte’ (vloeibare) substantie en een droge substantie (de ‘rulle fractie’). Het scheiden van de mest vindt plaats op het bedrijf van de mestproducent (de veehouder) via een mobiele mestscheidingsinstallatie die wordt aangesloten op de mestopslagkelder van de veehouder. De mest wordt gescheiden om deze geschikt(er) te maken voor gebruik in de landbouw. De natte mestsubstantie wordt meestal uitgereden op het land van de veehouder terwijl de droge substantie vooral wordt gebruikt op het land van in of buiten de desbetreffende regio gevestigde akkerbouwers. De scheiding van de mest kan door de veehouder zelf worden verzorgd maar ook door coöperatieve verenigingen van veehouders of door agrarische loonbedrijven. Het is hierbij niet relevant of de dienst wordt verricht door een agrarisch loonbedrijf of door een andere ondernemer en of de eigendom van de mest overgaat van de veehouder naar de ondernemer die de mest scheidt.

3.5 Boomziekten

Het rooien van bomen door een agrarisch loonbedrijf voor een landbouwer, veehouder, tuinbouwer of bosbouwer valt onder de post. Om het verspreiden van bepaalde boom- en plantziekten tegen te gaan is de gebruiksgerechtigde van een terrein soms verplicht om bomen en struiken te rooien en (gedeeltelijk) te vernietigen. De overheid kan de kosten hiervan subsidiëren. Ik keur goed dat wordt aangenomen dat de landbouwer, veehouder, tuinbouwer of bosbouwer de diensten steeds in die hoedanigheid afneemt ook al worden de bomen en struiken niet in de uitoefening van het landbouw-, veehouderij-, tuinbouw- of bosbouwbedrijf gebruikt.

Dit geldt in principe ook voor de beheerder van bossen in de zin van onderdeel 1.2 van het Besluit Landbouw. Houtopstanden langs wegen, in parken en plantsoenen, bij zwembaden, bij sportterreinen en dergelijke worden daar echter uitgezonderd van het begrip ‘bossen’. Als te rooien en te vernietigen bomen of struiken deel uitmaken van dergelijke houtopstanden, moet daarom het algemene btw-tarief worden toegepast.

Het komt voor dat de gebruiksgerechtigde de zorg voor het rooien en vernietigen overlaat aan een derde (bijvoorbeeld Staatsbosbeheer). Deze derde ontvangt dan de subsidie en geeft aan een agrarisch loonbedrijf de opdracht om het rooien en vernietigen uit te voeren. Ook in deze situatie kan het agrarisch loonbedrijf het verlaagde btw-tarief toepassen. Dit omdat de verplichting tot het rooien en vernietigen op de gebruiksgerechtigde rust, en de prestatie daarom aan deze gebruiksgerechtigde wordt verricht.

4. Fokinstellingen en dergelijke (onderdeel b van de post)

Onderdeel b van de post is ook van toepassing als de presterende ondernemer niet een fokinstelling, een instelling voor keuring en onderzoek of een instelling voor kunstmatige inseminatie (embryotransplantatie daaronder begrepen) is. Dezelfde diensten door exploitanten van stieren, dekhengsten en beren (mannetjesvarkens) kunnen ook onder de post worden gerangschikt.

Ik keur goed dat diensten die fokinstellingen, instellingen voor kunstmatige inseminatie en exploitanten van dekhengsten verrichten aan eigenaren van paarden ook onder de post kunnen worden gerangschikt als die eigenaren geen landbouwer, veehouder, tuinbouwer en bosbouwer zijn.

Bij diensten door instellingen voor keuring en onderzoek moet het gaan om specifieke onderzoeks- en keuringswerkzaamheden aan landbouwproducten, landbouwproductiemiddelen en landbouwproductie (dat wil zeggen onderzoek en keuring aan landbouwproducten in de teeltfase).

Het kunstmatig insemineren van de onder post a 4 vallende dieren en het transplanteren van embryo’s bij deze dieren valt onder de post. De levering van het dierlijke sperma respectievelijk de dierlijke embryo’s gaat hierbij op in de inseminatiedienst respectievelijk de transplantatiedienst.

De aparte levering van het voor de inseminatie benodigde sperma, respectievelijk het voor de transplantatie benodigde embryo, valt onder post a 4.

Drachtigheidsonderzoeken bij vee houden vanuit de bedrijfsvoering van veehouderijen bezien nauw verband met de kunstmatige inseminatie van vee. In verband hiermee kunnen drachtigheidsonderzoeken tot de diensten van instellingen voor kunstmatige inseminatie worden gerekend. Als de drachtigheidsonderzoeken door dierenartsen worden uitgevoerd, keur ik goed dat de post van toepassing is.

5. Diensten door boekhoud- en belastingadviesbureaus (onderdeel c van de post)

Het begrip ‘diensten door boekhoud- en belastingadviesbureaus’ moet naar het spraakgebruik worden uitgelegd. Werkzaamheden vallen onder dit begrip als zij tot het normale en gebruikelijke dienstenpakket van boekhoud- en belastingadviesbureaus behoren (in de hoedanigheid van boekhoud- en belastingadviesbureau wordt verricht) en de diensten in het kader van de onderneming van landbouwers, veehouders, tuinbouwers en bosbouwers worden afgenomen (zie bijlage 2).

Tot het gebruikelijke dienstenpakket behoren alle werkzaamheden met betrekking tot het stelselmatig aantekenen van wat men bij de betreffende landbouwer, veehouder, tuinbouwer of bosbouwer van belang acht om vast te leggen, te bewerken en te verwerken en fiscale aangelegenheden. Te denken valt aan het systematisch verwerken van financiële transacties, of aan de administratieve verwerking van bedrijfseconomische gegevens. Het gaat hier om bedrijfseconomische gegevens die zijn ontleend aan de bestaande bedrijfsvoering en die worden gebruikt om een efficiënte bedrijfsvoering te stimuleren.

Als in het kader van de hiervoor genoemde dienstverlening ook daarmee samenhangende werkzaamheden op juridisch gebied worden verricht, delen deze werkzaamheden in het verlaagde btw-tarief. Werkzaamheden op juridisch terrein die normaliter door advocaten en/of notarissen enz. worden uitgevoerd en die ook niet tot het normale takenpakket van een boekhoud- of belastingadviesbureau behoren, vallen niet onder de post.

Zelfstandige, onsplitsbare diensten (zoals het opmaken van een jaarrekening en het voorbereiden van btw-aangiften) die door boekhoud- en belastingadviesbureaus worden verricht aan ondernemers die slechts deels zijn aan te merken als landbouwers enz. vallen onder de post mits de dienst door de afnemer ten minste voor een deel (mede) wordt gebruikt voor het landbouw-, bosbouw- of veeteeltgedeelte van zijn onderneming.

Het opstellen van aangiften van in de persoonlijke sfeer liggende belastingen valt niet onder de post. Zo kan bijvoorbeeld niet onder de post worden gerangschikt de behandeling van verzoeken om middeling van inkomens. Als notarissen of andere ondernemers diensten verrichten aan landbouwers, veehouders, tuinbouwers en bosbouwers die tot het normale en gebruikelijke dienstenpakket van boekhoud- en belastingadviesbureaus behoren, kunnen deze diensten onder de post worden gerangschikt.

6. Diverse diensten (onderdeel d van de post)

6.1 Wegen

Onder de post valt ook het wegen van de in onderdeel d genoemde goederen.

6.2 Dompelen van broedeieren

Ter bestrijding van de ziekte ‘Chronic Respiratory Disease’ bij pluimvee kunnen broedeieren een dompelbehandeling ondergaan. Dit proces verloopt als volgt. De eieren moeten door de aanbieder met formaline zijn ontsmet. Vervolgens worden de eieren grondig gewassen en daarna nog een keer ontsmet. Daarna worden de eieren in stalen vaten geplaatst waarin de eieren roteren. Door het opwekken en weer opheffen van onderdruk wordt een antibioticumoplossing in de eieren opgezogen waarmee de verwekker van de ziekte in de broedeieren wordt gedood. De aanbieder ontvangt de door hem ter dompeling aangeboden broedeieren terug. Het dompelen van de broedeieren kan worden aangemerkt als het ontsmetten van goederen in de zin van de post. Het moet dan gaan om eieren die zijn voortgebracht in het bedrijf van degene die de eieren ter dompeling aanbiedt. Dit laatste moet blijken uit bijvoorbeeld een door de opdrachtgever verstrekte verklaring.

6.3 Vervoer naar veilingen

Veemarkten vallen niet onder het begrip veilingen. Het vervoer van vee in opdracht van veehouders (en veehandelaren) naar veemarkten valt daarom onder het algemene btw-tarief.

Als het vervoer naar veilingen in opdracht van veilingexploitanten wordt verricht, valt de vervoersdienst onder het algemene btw-tarief.

Het vervoer van bloembollen in opdracht van een bloembollenkweker rechtstreeks naar een veiling van bloembollen valt onder de post. Worden de bloembollen eerst naar een plaats vervoerd waar zij een bepaalde behandeling ondergaan zoals drogen, schonen en sorteren dan is op dat vervoer het algemene btw-tarief van toepassing. Worden de bloembollen daarna in opdracht van de bloembollenkweker van die plaats naar de veiling vervoerd, dan kan dat laatste vervoer naar het verlaagde btw-tarief worden belast.

Als de producten niet worden verkocht op de veiling en weer naar de landbouwer, veehouder, tuinbouwer of bosbouwer worden terugvervoerd, valt het terugvervoer niet onder de post.

Het vervoer van leeg fust (verpakkingsmateriaal voor sierteelt- en tuinbouwproducten) valt niet onder de post. Bij combinatieritten wordt het vervoer van leeg fust als een zelfstandige prestatie aangemerkt die is onderworpen aan het algemene btw-tarief. Combinatieritten zijn in dit verband ritten waarbij vanaf de veiling naar de tuinbouwer leeg fust wordt vervoerd en vanaf de tuinbouwer naar de veiling vol fust wordt vervoerd en waarvoor de vervoerder aan de tuinbouwer één bedrag in rekening brengt. Ik keur goed dat bij het vervoer van sierteelt- en tuinbouwproducten forfaitair 88% van de vergoeding wordt toegerekend aan het vervoer van vol fust (verlaagd btw-tarief) en dat de resterende 12% wordt toegerekend aan het vervoer van leeg fust (algemeen btw-tarief). Deze forfaitaire regeling is alleen van toepassing op de hiervoor bedoelde combinatieritten. Vervoerders die gebruik willen maken van de forfaitaire regeling moeten deze regeling toepassen bij alle combinatieritten die zij uitvoeren. Vervoerders die geen of niet langer gebruik willen maken van de forfaitaire regeling moeten de vergoeding splitsen op basis van de gegevens uit hun administratie. Vervoerders die hebben afgezien van de toepassing van de forfaitaire regeling en ervoor hebben gekozen de vergoeding voor het vervoer te splitsen op basis van hun individuele administratie kunnen later niet alsnog of opnieuw gebruik maken van de forfaitaire regeling.

POST B 14 (vanaf 1 juli 2012)

1. Inhoud van de post
het verlenen van toegang tot:

  1. circussen;
  2. dierentuinen;
  3. openbare musea of verzamelingen, daaronder begrepen nauw daarmee samenhangende leveringen van goederen, zoals catalogi, foto’s en fotokopieën;
  4. muziekuitvoeringen en toneeluitvoeringen, daaronder begrepen opera’s, operettes, dansen, pantomimes, revues, musicals en cabarets, alsmede lezingen; met uitzondering van peepshows en andere optredens die primair zijn gericht op erotisch vermaak
  5. bioscopen;
  6. sportwedstrijden, sportdemonstraties en dergelijke;
  7. attractieparken, speel- en siertuinen, en andere dergelijke primair en permanent voor vermaak en dagrecreatie ingerichte voorzieningen.

2. Circussen

Onder het begrip circussen kunnen naar het spraakgebruik slechts worden verstaan voorstellingen waarin uitvoeringen en attracties van uiteenlopende aard, zoals van hogeschoolruiters, acrobaten, jongleurs, goochelaars, clowns en gedresseerde dieren, elkaar afwisselen.

3. Dierentuinen

Onder dierentuinen in de zin van de post vallen voor het publiek toegankelijke inrichtingen waarin gespecialiseerde dierenverzamelingen zijn ondergebracht. Het feit dat naast de toegang tot een dierentuin ook toegang wordt verkregen tot een restaurant en een speeltuin staat de toepassing van de post niet in de weg.

4. Openbare musea of verzamelingen en daarmee samenhangende leveringen

4.1 Openbare musea en verzamelingen

Onder openbare musea of verzamelingen worden verstaan: instellingen die zich ten doel stellen goederen van historisch, cultureel, wetenschappelijk en/of maatschappelijk belang te verzamelen, te bewaren, eventueel wetenschappelijk te onderzoeken en (tenminste een deel van) deze goederen ten toon te stellen voor het publiek voor doeleinden van studie, educatie en recreatie. Zowel het verlenen van toegang tot permanente museaverzamelingen (de eigen collectie) als het verlenen van toegang tot wisseltentoonstellingen en -verzamelingen vallen onder de post.

De begrippen musea en verzamelingen hebben voor een groot deel dezelfde inhoud. Als regel wordt met het begrip museum gedoeld op een gebouw waarin een bepaalde verzameling goederen is ondergebracht. Er zijn ook verzamelingen die niet in een gebouw zijn ondergebracht, maar die toch als een museum zijn te beschouwen, zoals een openluchtmuseum. Het begrip verzameling wordt vooral gebruikt om collecties aan te duiden die niet in een bepaald gebouw zijn ondergebracht, zoals een hortus botanicus en een beeldenverzameling op een bepaald terrein. Het moet dan gaan om een duurzaam samenhangende collectie goederen.

Als museum of verzameling is aan te merken:

  • een voor publiek opengestelde kubuswoning (ook wel boom- of paalwoning genoemd) die is ingericht als ruimte voor een tentoonstelling met speciaal voor deze woning ontworpen inventaris (waaronder speciaal vervaardigde schilderijen) en waarin ook een doorlopende expositie aanwezig is over de achtergronden, het ontstaan en de bouw van dergelijke woningen;
  • een monumentale kerk met museale objecten.Het verlenen van toegang tot steigers en dakgoten rond een dergelijke monumentale kerk om reliëfs, luchtboogfiguren of andere beelden aan de buitenkant van die kerk te bezichtigen, valt onder de post.

Niet als musea of verzameling zijn aan te merken:

  • beurzen en tentoonstellingen, omdat hierbij het verkoopbevorderende karakter voorop staat en niet het oogmerk een verzameling van goederen bijeen te brengen en te verzamelen;
  • natuurparken, omdat geen sprake is van doelbewust bijeengebrachte collecties;

4.2 Samenhangende prestaties

Alleen nauw met het verlenen van toegang tot openbare musea of verzamelingen verband houdende leveringen van goederen vallen onder de post. Van dergelijke leveringen is sprake bij bijvoorbeeld plattegronden, posters en ansichtkaarten waarop voorwerpen zijn afgebeeld die behoren tot de collectie van het museum of tot de verzameling.

Ik keur goed dat nauw met het verlenen van toegang tot openbare musea of verzamelingen verband houdende diensten onder de post worden gerangschikt. Voorbeelden van dergelijke diensten zijn:

  • de verhuur aan bezoekers van audiosystemen met informatie over de tentoongestelde collectie van het museum;

  • het verzorgen van rondleidingen (aan groepen) door de exploitant van het museum of de verzameling. Als een ander dan de exploitant van het museum of de verzameling rondleidingen verzorgt is het verlaagde btw-tarief niet van toepassing.

Niet onder de post vallen:

  • ansichtkaarten en posters met afbeeldingen van voorwerpen uit andere museumcollecties of verzamelingen;
  • gebruiksartikelen zoals kleding, vazen, speelgoed, pennen, portefeuilles, videobanden, cd’s en dergelijke;
  • souvenirs (zoals kopjes, borden, lepeltjes, tegeltjes e.d.) en siervoorwerpen (sierschalen, sierpoppen, sieraden e.d.);
  • replica’s of voorbeelden van voorwerpen die in het museum of de verzameling tentoon worden gesteld (zoals etsen, zeefdrukken, beeldjes, miniaturen, etnografische maskers, fossielen, mineralen);
  • fotokopieën die worden geleverd met het oogmerk de informatie die een collectiestuk bevat over te dragen, zoals de inhoud van een (deel van een) boek;

5. Muziekuitvoeringen en toneeluitvoeringen (vanaf 1 juli 2012)

Bij het verlenen van toegang tot de in de post genoemde podiumkunsten gaat het om optredens van de uitvoerders van de in de post bedoelde podiumkunsten waarvoor afzonderlijk toegang wordt verleend. Dat wil zeggen dat voor de optredens daadwerkelijk aparte toegangsbewijzen worden verstrekt. Zo heeft de post geen betrekking op het verlenen van toegang tot bijvoorbeeld een discotheek of buitenterrein, waarbij het optreden van de artiest(en) een ondergeschikte betekenis heeft en waarbij voor dat optreden geen afzonderlijke toegangsprijs in rekening wordt gebracht.

Het verlenen van toegang tot een ‘show’ waarbij het geheel van het aangebodene wordt ervaren als cultureel amusement/vermaak valt onder de post. Het aangebodene kan dan als het geheel onderdeel uitmakend van de show bijvoorbeeld bestaan in het optreden van een band, een lezing, interviews met gasten over culturele onderwerpen, presentatie van een culturele agenda enz.

Het verlenen van diensten op het gebied van muziek- en toneeluitvoeringen aan organisatoren van muziek- en toneeluitvoeringen kan niet onder de post worden gerangschikt omdat deze diensten als zodanig niet zijn aan te merken als het verlenen van toegang tot muziek- en toneeluitvoeringen. Als deze diensten zijn aan te merken als optredens door uitvoerende kunstenaars is post b 17 van toepassing.

Het rollenspel waarin de gasten van dinnergameshows door de organisator een rol krijgen toebedeeld, is niet aan te merken als een toneel- of muziekuitvoering in de zin van de post.

5.2 Muziekuitvoeringen

Muziekfestivals (een samenvoeging van verscheidene muziekuitvoeringen) kunnen in hun totaliteit worden aangemerkt als een muziekuitvoering in de zin van de post.

Dance-parties zijn evenementen waarbij diskjockeys en/of live-muzikanten optreden. Deze parties zijn als muziekuitvoeringen in de zin van de post te beschouwen.

5.3 Toneeluitvoeringen

Het verlenen van toegang tot voorstellingen van poppenspelers of poppentheaters kan worden gerangschikt onder deze post.

Sinds 1 januari 2008 is een peepshow (een erotische voorstelling op een draaiende schijf) en ieder ander optreden dat primair is gericht op erotisch vermaak (zoals een erotisch getinte paaldans-act) nimmer aan te merken als een toneeluitvoering.

5.4 Lezingen

Bij het begrip lezingen moet vooral worden gedacht aan literaire of wetenschappelijke lezingen. Bij literaire of wetenschappelijke lezingen gaat het om lezingen die bijdragen aan het culturele leven. Alleen de dienst bestaande uit het verlenen van toegang tot vorenbedoelde lezingen valt onder de post.

Het bijwonen van een seminar valt niet onder de post. Weliswaar kan een lezing deel uitmaken van een seminar maar een seminar biedt meer en heeft eerder het karakter van een (intensieve) cursus gericht op het bestuderen, bespreken en oplossen van praktische vraagstukken en problemen. De betaling voor seminars heeft dan ook niet het karakter van het verlenen van toegang zoals dat wel het geval is bij de overige in onderdeel d genoemde culturele activiteiten.

5.5 Reserveringskosten en voorverkoop

De reserveringskosten die de organisator/zaalhouder berekent bij de voorverkoop van toegangsbewijzen voor de onder de post vallende podiumkunsten kunnen (evenals de toegangsprijs) onder het verlaagde btw-tarief worden ingedeeld. Ook de reserveringskosten die derden/voorverkopers (zoals postkantoren, platenwinkels, VVV-kantoren e.d.) aan de afnemer berekenen en aan de organisator/zaalhouder verantwoorden, kunnen onder het verlaagde btw-tarief worden gerangschikt.

6. Bioscopen

Het begrip ‘verlenen van toegang tot bioscopen’ dient te worden uitgelegd tegen de achtergrond van de context waarin het in de btw-richtlijn wordt gebruikt. De verschillende in bijlage III, categorie 7, bij de btw-richtlijn genoemde evenementen en voorzieningen hebben met name als gemeenschappelijk kenmerk dat ze voor het publiek toegankelijk zijn tegen voorafgaande betaling van een toegangsrecht. Een ieder die dit toegangsrecht betaalt, krijgt het recht gebruik te maken van de voor deze evenementen of voorzieningen kenmerkende culturele diensten en ontspanning.

Onder een bioscoop is naar spraakgebruik te verstaan: een voor het publiek tegen betaling toegankelijke inrichting waarin als hoofdactiviteit films worden vertoond. Uit de gebruikelijke betekenis van het woord bioscoop en de context waarin dit begrip dient te worden uitgelegd, vloeit voort dat de post niet van toepassing is op het door een consument individueel bekijken van één of meer films of filmfragmenten in een afgesloten ruimte als bijvoorbeeld een sexcabine (zie ook HvJ EG, 18 maart 2010, C-3/09).

Het geven van gelegenheid tot het bekijken van een film met een VR-bril in een daartoe ingerichte ruimte kwalificeert niet als het verlenen van toegang tot een bioscoop omdat geen sprake is van het gezamenlijk met andere bezoekers bekijken van een film.

De aard van de vertoonde films of de techniek van de filmvertoning spelen voor de toepassing van deze post geen rol.

De verhuur van voorbespeelde videocassettebanden en van andere beelddragers kan niet onder onderdeel e van de post worden gerangschikt.

7. Sportwedstrijden, sportdemonstraties e.d.

De post heeft uitsluitend betrekking op het verlenen van toegang aan toeschouwers van sportwedstrijden, -demonstraties en dergelijke. Sportwedstrijden en dergelijke zijn manifestaties waar mensen actief sport beoefenen in de zin van post b 3. Sportdemonstraties zijn bijvoorbeeld shows van de Harlem Globetrotters (basketbal), voorstellingen van de Spaanse Rijschool (paardendressuur) en shows van Wrestlemania (worstelen).

8. Attractieparken, speel- en siertuinen, en andere dergelijke primair en permanent voor vermaak en dagrecreatie ingerichte voorzieningen

8.1 Toegang verlenen

Met betrekking tot het toegang verlenen tot moet het geheel van de aangeboden prestaties in het oog worden gehouden. Niet doorslaggevend is dat er sprake is van één entreeprijs. Ook bij het berekenen van één toegangsprijs voor de afzonderlijke attracties kan de post van toepassing zijn als de attracties een integrerend onderdeel vormen van een attractiepark of een ander primair en permanent voor vermaak en dagrecreatie ingerichte voorziening.

Het door de exploitant van een attractiepark tegen een afzonderlijke vergoeding gelegenheid geven tot deelname aan een puzzeltocht (via de terbeschikkingstelling van een voertuig) die nagenoeg geheel plaatsvindt buiten dat park valt niet onder de post. Dat is ook het geval als de start en finish van de puzzeltocht in het attractiepark zijn.

8.2 Attractieparken

Onder een attractiepark is te verstaan: een afgebakend terrein of park waarin als regel een veelheid van bezienswaardigheden aanwezig is waar(mee) het publiek zich na betaling van een toegangsprijs (al dan niet per attractie) kan vermaken.

8.3 Speeltuinen

De niet-winstbeogende speeltuinverenigingen zijn vrijgesteld (post b 10 van bijlage B bij het uitvoeringsbesluit). Het verlenen van toegang tot speeltuinen met de exploitatie waarvan geen winst wordt beoogd, valt daarom niet onder de post.

Het verlenen van toegang tot kinderboerderijen valt onder de post. Niet alleen is een kinderboerderij aan te merken als een voorziening voor vermaak en dagrecreatie, ook ligt een kinderboerderij in het verlengde van een speeltuin.

8.4 Siertuinen

Siertuinen worden voor het publiek opengesteld primair om er te recreëren en ideeën op te doen over de inrichting en opbouw van tuinen. Het verkoopbevorderende karakter is bij siertuinen van bijkomstige aard.

Het tegen betaling verlenen van toegang tot modeltuinen bij tuincentra en dergelijke valt niet onder de post. Het verkoopbevorderende karakter van deze prestatie staat voorop. Het recreatieve karakter is secundair.

8.5 Vermaak en dagrecreatie

Het recreatieve aspect staat bij de in de post bedoelde voorzieningen voorop. Of dat het geval is, moet naar spraakgebruik worden beoordeeld. Bij een samenstel van handelingen moet worden beoordeeld wat het kenmerkende element van het samenstel is. Aan het recreatieve aspect moeten andere eventueel aanwezige aspecten van de voorzieningen ondergeschikt zijn.

Het verlenen van toegang tot de Huishoudbeurs, de RAI, ruilbeurzen e.d. valt niet onder post omdat bij deze voorzieningen het verkoopbevorderende aspect voorop staat.

Het verlenen van toegang tot een jaarlijks van plaats naar plaats reizend theaterevenement waar verschillende theatervoorstellingen op een dag kunnen worden bezocht, valt niet onder de post. Het (dag)recreatieve aspect van het evenement is ondergeschikt aan het culturele aspect van de voorstellingen. Bovendien is niet voldaan aan de voorwaarde dat sprake moet zijn van een permanent ingerichte voorziening (zie onder 8.6).

Een voorziening waar door middel van het beoefenen van (kans)spelen een geldbedrag kan worden gewonnen valt niet onder de post. Het spelen met geld c.q. winnen van een geldbedrag staat voorop, het (dag)recreatieve aspect van het spelen is daaraan ondergeschikt. Bovendien is veelal geen sprake van het tegen vergoeding verlenen van toegang tot de voorziening.

8.6 Primair en permanent voor vermaak en dagrecreatie ingerichte voorziening

Een primair en permanent voor vermaak en dagrecreatie ingerichte voorziening is een terrein of gebouw met voorzieningen die zijn gericht op vermaak en recreatie (hierna aan te duiden als recreatieve inrichting).

De dienst van een exploitant van een escaperoom is belast naar het verlaagde btw-tarief als een dergelijke ruimte is aan te merken als een primair en permanent voor vermaak en dagrecreatie ingerichte voorziening. Dat de ruimte slechts voor een vooraf vastgestelde tijdsduur aan de gebruiker ervan ter beschikking staat, is daarvoor geen belemmering.
Het geven van gelegenheid tot het bekijken van een film met een VR-bril in een daartoe ingerichte ruimte kan kwalificeren als het verlenen van toegang tot een voor vermaak en dagrecreatie ingerichte voorziening als de ruimte primair en permanent is ingericht voor vermaak en dagrecreatie. Dat de ruimte slechts voor een vooraf vastgestelde tijdsduur aan de gebruiker ervan ter beschikking staat, is geen belemmering.

Eenmalige of jaarlijks terugkerende evenementen en exposities die gedurende een beperkte tijdsduur plaatsvinden voldoen niet aan het vereiste dat de voorziening permanent moet zijn ingericht en vallen daarom niet onder de post. De voorziening moet gedurende minimaal twee maanden jaarlijks aaneensluitend geopend zijn, wil zijn voldaan aan het begrip ‘permanent’.

Om te kunnen worden aangemerkt als een primair en permanent voor vermaak en dagrecreatie ingerichte voorziening moet sprake zijn van voldoende zelfstandigheid van de voorziening. De achterzaal van een café waar permanent oud Hollandse spellen staan opgesteld is niet aan te merken als een dergelijke voorziening.

8.6.1 Andere dergelijke primair en permanent voor vermaak en dagrecreatie ingerichte voorzieningen; voorbeelden

Parken

Grote parken en tuinen, zoals het Nationale Park de Hoge Veluwe, waarbij het aspect van dagrecreatie de boventoon voert, zijn aan te merken als primair en permanent voor vermaak en dagrecreatie ingerichte voorzieningen.

Complex met forellenvijvers

Op een complex met een aantal forellenvijvers, een kikkerpoel, speeltoestellen voor kinderen en een vlindertuin, is het mogelijk om tegen een extra vergoeding zelf forellen te vangen. Het complex wordt beschouwd als recreatieve inrichting. De activiteit wordt naar spraakgebruik gezien als vermaak en dagrecreatie.

Arrangementen van recreatieve activiteiten

Door diverse bedrijven wordt op een eigen locatie een grote verscheidenheid aan activiteiten aangeboden, meestal in de vorm van een arrangement. Het kan daarbij gaan om activiteiten zoals paintball, lasergame en touwtrekken. Ook kan sprake zijn van een parcours met touwbruggen en netten en soortgelijke al dan niet sportieve activiteiten. Veel van deze arrangementen worden aangeboden voor groepen deelnemers in het kader van personeelsuitstapjes, teambuildingdagen, cursusonderbrekingen, vrijgezellenparty’s enz. Hoewel een aantal van de activiteiten sportieve elementen bevat, is het geheel nadrukkelijk gericht op het recreatieve aspect. Als de activiteiten plaatsvinden op een recreatieve inrichting kan het verlaagde btw-tarief op grond van de post worden toegepast.

De betreffende ondernemers bieden soms de mogelijkheid om activiteiten te organiseren op een andere locatie, naar keuze van de klant. Als die locatie geen recreatieve inrichting is, is op deze prestatie het algemene btw-tarief van toepassing. Als echter de voormelde activiteiten op of in een sportaccommodatie in de zin van onderdeel 2.2, eerste alinea, van de toelichting op post b 3 worden georganiseerd, bestaat er geen bezwaar tegen de sportaccommodatie voor deze gelegenheid als recreatieve inrichting te beschouwen. Als voor de recreatieve activiteiten gebruik wordt gemaakt van accommodaties die worden gevormd door openbare ruimtes die alleen voor de duur van een bepaalde sportbeoefening als sportaccommodatie zijn aan te merken, kan het verlaagde btw-tarief op grond van deze post geen toepassing vinden. Voorbeeld: het wandelparcours van de Nijmeegse Vierdaagse is door de rechter als sportaccommodatie aangemerkt gedurende de duur van dát sportevenement. Dit leidt er niet toe dat het verlaagde btw-tarief op grond van de post van toepassing is als op dat wandelparcours op een later moment recreatieve activiteiten worden verricht.

8.6.2 Verhuur onroerende zaak of toegang verlenen tot een voor dagrecreatie ingerichte voorziening

Als de voor dagrecreatie ingerichte voorziening wordt verhuurd, geldt de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, onderdeel b, van de wet.

9. Garderobe

Het gebruik van de garderobe is te beschouwen als een bijkomende dienst die op dezelfde wijze wordt belast als de hoofddienst. Bij het gebruik van de garderobe van een in de post opgenomen voorziening zijn drie situaties te onderscheiden. Het gebruik van de garderobe is in de toegangsprijs begrepen (verlaagd btw-tarief), de bezoeker betaalt een aparte vergoeding aan de exploitant van de voorziening (verlaagd btw-tarief) of voor het gebruik van de garderobe wordt een afzonderlijke vergoeding betaald aan een derde/ondernemer (algemeen btw-tarief). In het laatste geval vormt de dienst voor de desbetreffende ondernemer de hoofddienst. Die dienst bestaat in het in bewaring nemen van jassen en dergelijke.

POST B 15

1. Inhoud van de post

de diensten van exploitanten van reizende inrichtingen voor vermaak op kermissen;

2. Algemeen.

Leveringen vanuit de in de post bedoelde reizende inrichtingen vallen niet onder de post. Voor de leveringen van snoep en andere etenswaren geldt het verlaagde btw-tarief op grond van post a 1.

POST B 16

1. Inhoud van de post

‘de oplevering van roerende zaken als bedoeld in onderdeel a door degene die de zaken heeft vervaardigd;’

2. Algemeen

Deze post is opgenomen omdat vóór 1996 de oplevering van een roerende zaak als een levering van een (nieuw) goed werd aangemerkt. Was het goed opgenomen in een post van onderdeel a van Tabel I, dan gold het verlaagde btw-tarief. Deze opleveringen worden nu als diensten beschouwd. Beoogd is de toepassing van het verlaagde btw-tarief voor deze opleveringen te continueren. Dit geldt bijvoorbeeld voor de oplevering van een kunstwerk als bedoeld in post a 29 door een kunstenaar aan een instelling voor kunstuitleen.
Aanpassingen aan confectieschoenen door een orthopedisch technicus die leiden tot de vervaardiging en oplevering van nieuw orthopedisch schoeisel in de zin van punt 11 van de toelichting op post a 35 vallen onder de post. Voor de oplevering van die nieuwe goederen is het dus niet noodzakelijk dat de functie van de oorspronkelijke goederen, in casu een schoenenfunctie, is gewijzigd. 25

3. Het in opdracht van derden opfokken of opkweken van goederen

Het in opdracht van derden opfokken van dieren of opkweken van planten, groente, en dergelijke werd in de Nederlandse rechtspraak aangemerkt als de oplevering van roerende zaken. De oplevering van deze goederen was daardoor aan het verlaagde btw-tarief onderworpen als die goederen waren opgenomen in onderdeel a van Tabel I. Zie in dit verband HR 17 december 1997, nr. 32 593. Het Stenholmen-arrest van het HvJ heeft echter bepaald dat in deze gevallen geen sprake kan zijn van de oplevering van roerende zaken, zijnde de vervaardiging van zaken die van tevoren niet bestonden (arrest van 1 april 2004, nr. C-320/02; zie ook het Besluit Landbouw). Vooruitlopend op wijziging van de wetgeving keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Prestaties, die als gevolg van het Stenholmen-arrest vanaf 1 april 2004 aan het algemene btw-tarief zijn onderworpen, blijven vooralsnog belast naar het verlaagde btw-tarief. De diensten die onder deze goedkeuring vallen betreffen het opfokken van dieren, het opkweken van planten, groente, e.d. en het zodanig trainen van een dier dat op basis van HR 17 december 1997, nr. 32 593, een nieuw goed ontstaat.

3.1 Wat houdt de opfok van paarden in

De opfok van paarden houdt in de zuivere opfok en de africhting. In de praktijk wordt onder ‘zuivere opfok’ verstaan de tijd waarin het jonge paard kan opgroeien tot jong volwassen paard. Gedurende deze periode wordt het paard verzorgd, groeit het op in groepsverband en wordt het sociaal en handelbaar gemaakt. Er worden geen prestaties van het jonge paard verwacht. De africhting is het (verder) socialiseren van het paard, het zadelmak maken van het paard en het paard zodanig africhten dat het geschikt is voor gebruiksdoeleinden als rij- of menpaard. De africhtingsfase duurt, wil deze fase nog gerekend worden tot de opfokperiode, niet langer dan 6 maanden. Bij een langere termijn is het aan de africhter om aan te tonen dat geen sprake is van training. De africhtingfase eindigt in ieder geval als er een startkaart wordt aangevraagd dan wel aan het einde van het vijfde levensjaar van het paard. Het trainen van een paard tot dressuur- of springpaard op B of ander niveau behoort niet tot de opfok van paarden.

POST B 17 (vanaf 1 juli 2012)

1. Inhoud van de post

het optreden door uitvoerende kunstenaars;

2. Uitvoerende kunstenaars

Voor het antwoord op de vraag of sprake is van een optreden door een uitvoerende kunstenaar is bepalend of een artistieke prestatie wordt verricht.

De post is ook van toepassing op uitvoerende kunstenaars die hun diensten door middel van een rechtspersoon verlenen.

De post is in ieder geval van toepassing op optredens door kunstenaars die uitvoeringen zijn als bedoeld in post b 14, onderdeel d. Het gaat daarbij om muziekuitvoeringen en toneeluitvoeringen, daaronder begrepen opera’s, operettes, dansen, pantomimes, revues, musicals en cabarets. De toepassing van de post is echter niet beperkt tot dergelijke uitvoeringen. Ook de publieksoptredens van andere uitvoerende kunstenaars zoals komieken, goochelaars en buiksprekers vallen onder de post.

De post geldt ook voor de diensten van sneltekenaars en karikaturisten bij bedrijfsfeesten, workshops enz. voor en te midden van publiek. De post geldt niet voor het maken van sneltekeningen/karikaturen die anders dan bij wijze van een publieksoptreden worden gemaakt.

Een diskjockey, videojockey en Master of Ceremony/vocalist bezit de hoedanigheid van uitvoerend kunstenaar voor zijn optreden op dance-parties, festivals, poppodia en dergelijke.

Optredens van (aankomende) circusartiesten vallen onder de post omdat deze optredens elementen bevatten uit optredens van uitvoerende kunstenaars.

Het verlaagde btw-tarief geldt alleen voor optredens. Daaronder moet worden verstaan: optredens die middellijk of onmiddellijk door het publiek kunnen worden beluisterd of aanschouwd. Repetities die samenhangen met en noodzakelijk zijn voor die optredens worden hieronder begrepen.26 Het geven van gelegenheid tot deelname aan een optreden en het organiseren van optredens zijn prestaties die in een te ver verwijderd verband staan met het optreden van de uitvoerende kunstenaar. Die prestaties vallen niet onder de post.

Onder de post kunnen bijvoorbeeld worden gerangschikt:

  • het optreden van musici voor televisie of radio (al dan niet ‘live’ uitgezonden) of voor een cd-opname;
  • het optreden van een acteur in een (reclame)film;
  • het uitvoeren van muziek voor een film;
  • rollenspellen in het kader van cursussen gespeeld door acteurs.

Niet onder de post vallen:

  • het spel van gasten van dinnergameshows die door de organisator een rol krijgen toebedeeld. De gasten zijn geen uitvoerende kunstenaars die zelf een artistieke prestatie verrichten;
  • de diensten van een regisseur, geluidstechnicus of fotomodel. Deze personen zijn geen uitvoerende kunstenaars;
  • diensten van schrijvers en componisten (die prestaties zijn vrijgesteld op grond van artikel 11, eerste lid, onderdeel q, van de wet).

Het deelnemen van een acteur aan een spelprogramma voor de televisie is geen optreden omdat niet wordt opgetreden als acteur. Een door een pianist verzorgde begeleiding bij ballet- of koorrepetities is ook geen optreden omdat geen sprake is van een uitvoering die middellijk of onmiddellijk door publiek wordt aanschouwd of beluisterd.

3. Bemiddeling bij optredens van een uitvoerende kunstenaar

Uitvoerende kunstenaars verlenen hun prestaties doorgaans door tussenkomst van een bemiddelaar. Als de bemiddelaar op eigen naam maar op order en voor rekening van een ander (zoals bedoeld in artikel 4, vierde lid, van de wet) overeenkomsten sluit met de uitvoerende artiesten en de opdrachtgevers is de vergoeding die voor het optreden aan de opdrachtgever in rekening wordt gebracht, dus inclusief de vergoeding voor de bemiddelingsdienst (soms ook wel uitkoopsom genoemd) onderworpen aan het verlaagde btw-tarief.

Ook de dienst die de uitvoerend kunstenaar verleent aan de bemiddelaar kan onder de post worden gerangschikt.

POST B 18 vervalt met ingang van 1 januari 2018

1. Inhoud van de post

het vervoer van gas dat valt onder de toepassing van post a 32. Bij ministeriële regeling kunnen nadere regels worden gesteld inzake de toepassing van deze post.

2. Het vervoer van gas

Op grond van post a 32 van de tabel is het verlaagde btw-tarief onder meer van toepassing op de levering van gas voor verwarming ten behoeve van het groeiproces van tuinbouwproducten. Het vervoer van gas naar de tuinbouwer werd aanvankelijk door de leverancier verzorgd en vormde als zodanig een onderdeel van de levering van dat gas. Daardoor werd op de kosten van het vervoer die waren begrepen in de vergoeding voor de levering ook het verlaagde btw-tarief toegepast.

Als gevolg van de totstandkoming van de Gaswet zijn de levering en het vervoer van gas twee afzonderlijke prestaties geworden die ook door afzonderlijke ondernemers worden verricht. Deze post voorziet erin dat in de nieuwe situatie het verlaagde btw-tarief toegepast kan blijven op het vervoer van gas bestemd voor de tuinbouw.

POST B 19

1. Inhoud van de post

het aanbrengen van op energiebesparing gericht isolatiemateriaal aan vloeren, muren en daken van woningen na meer dan twee jaren na het tijdstip van eerste ingebruikneming, met uitzondering van materialen die een deel vertegenwoordigen van de waarde van deze diensten;

2. Het aanbrengen van op energiebesparing gericht isolatiemateriaal

De tabelpost heeft alleen betrekking op diensten en niet op leveringen van isolatiemateriaal, daaronder begrepen het aanbrengen van een goed aan een ander goed in de zin van artikel 3, eerste lid, onderdeel f, van de wet. De kosten van in eigen productie vervaardigde materialen zien, ook waar het betreft de factor arbeid, geheel op de levering van de materialen.

De tabelpost is alleen van toepassing bij het aanbrengen van op energiebesparing gericht isolatiemateriaal aan vloeren, muren en daken van woningen. De werkzaamheden moeten erop zijn gericht de woning energiezuiniger te maken. Dit kan bijvoorbeeld worden bereikt met het aanbrengen van glaswol, steenwol, polyurethaan (PUR/PIR), thermoskussens, schelpen, kleikorrels of EPS ‘piepschuim’. Het isoleren van de bodem van een woning met isolatiemateriaal valt ook onder de post. Dit geldt eveneens voor het zogenoemde opgaand werk, het isoleren van de fundering vanaf de bodem van de kruipruimte tot de vloer. Het aanbrengen van isolatiemateriaal aan de binnen- of buitenzijde van de gevel en/of het vullen van de spouwmuur met isolatiemateriaal valt ook onder de post. Ook het aanbrengen van (isolatie)glas kan onder de post worden gerangschikt.

De post is niet van toepassing op de arbeidscomponent die ziet op het vervangen van een bestaand kozijn in het kader van het aanbrengen van extra isolerend glas, ook niet als vaststaat dat dit noodzakelijk is voor het aanbrengen van de isolerende beglazing.

Constructieonderdelen zoals ramen en deuren zijn een normaal onderdeel van de woning en zijn als zodanig geen isolatiemateriaal.

‘Schilrenovatie’

Schilrenovatie is een manier van renoveren van oude woningen. Bij schilrenovatie wordt de voor-, achter- en kopgevel plus het dak van de woning vervangen. Na het verwijderen van de bestaande gevels worden er nieuwe prefab gevels geplaatst. Deze gevels bevatten al kozijnen, ramen, deuren en doorvoeren voor kabels en leidingen. Men kan kiezen uit verschillende kozijnen, deuren en kleuren van de gevel. Indien een kruipruimte aanwezig is, wordt de begane grondvloer van isolatie voorzien. Op die manier krijgt de woning een alles omsluitende, comfortabele en eigentijdse jas. In bijzondere gevallen is het ook mogelijk dat isolerende gevelelementen aan een bestaande gevel worden aangebracht zonder kozijnen, ramen, deuren enz. erin. De arbeidsuren voor het aanbrengen van isolerende gevelelementen zonder deuren, ramen etc. zijn belast naar het verlaagde btw-tarief ingevolge deze post.

Het aanbrengen van de geprefabriceerde complete gevelelementen als onderdeel van het renoveren van oude woningen kan niet worden aangemerkt als het aanbrengen van op energiebesparing gericht isolatiemateriaal. De arbeidsuren voor het aanbrengen zijn daarom niet belast naar het verlaagde btw-tarief ingevolge deze post. De werkzaamheden kunnen echter wel onder post b21 worden gerangschikt.

3. Voorbereidende werkzaamheden

Werkzaamheden die te ver af staan van het aanbrengen van op energiebesparing gerichte isolatiemateriaal vallen niet onder het verlaagde btw-tarief. Te denken valt aan sloopwerkzaamheden zoals het verwijderen van de oude vloer, het dak of de kozijnen voorafgaand aan de daadwerkelijke isolatiewerkzaamheden. Ook het aanbrengen van zonwering of een dakkapel valt niet onder de post omdat geen sprake is van het aanbrengen van op energiebesparing gericht isolatiemateriaal.

Het komt voor dat bij het vervangen van bestaande delen van een woning, zoals een dak of een muur, werkzaamheden betrekking hebben op zowel de vervanging/vernieuwing van de bestaande delen als op het aanbrengen van isolatiemateriaal. In dat geval mag voor de tarieftoepassing worden gesplitst in een deel dat betrekking heeft op de vervanging/vernieuwing en een deel dat betrekking heeft op de isolatiewerkzaamheid. Als bijvoorbeeld een bestaand dak wordt vervangen door een rieten dak waarbij dit dak is geplaatst op isolatiemateriaal, dan geldt het verlaagde btw-tarief alleen voor de werkzaamheden met betrekking tot het isolatiemateriaal. Riet kan niet worden aangemerkt als een dergelijk materiaal.

Het hiervoor vermelde standpunt geldt ook als bij verbouw, aanbouw of uitbouw van een woning isolatiewerkzaamheden worden verricht. Als de werkzaamheden alleen vervanging betreffen, bijvoorbeeld een oud dak wordt vervangen door een nieuw (rieten) dak zonder dat isolatiemateriaal wordt aangebracht, valt het geheel onder het algemene btw-tarief.

4. Woningen

Voor de uitleg van het begrip ‘woning’ wordt aangesloten bij de uitleg van dat begrip in de toelichting op post b.8.

5. Moment van tariefbepaling

Het moment waarop de dienst wordt verricht, is bepalend voor het antwoord op de vraag of het verlaagde btw-tarief van toepassing is.

POST B 20

1. Inhoud van de post

het verrichten van schoonmaakwerkzaamheden binnen woningen;

2. Schoonmaakwerkzaamheden binnen woningen

Schoonmaakwerk in de woning valt onder het verlaagde btw-tarief. Schoonmaakwerkzaamheden aan de buitenkant van woningen, zoals gevelreiniging en glazenwassen, alsmede specifieke schoonmaakdiensten binnen woningen, zoals schoorsteenvegen en CV-reiniging en andere niet tot de normale werkzaamheden van een schoonmaker behorende diensten vallen buiten de reikwijdte van de post. Alle schoonmaakwerkzaamheden die meestal door speciale bedrijven met bijzondere apparatuur worden verricht (zoals het in de was zetten van parketvloeren, het reinigen van portieken met hogedrukreinigers, brand- en roetreiniging, schoonmaak bij zware vervuiling, reiniging waterschade, ontruimen en reiniging na overlijden bewoner) behoren niet tot de normale werkzaamheden van een schoonmaker en vallen dus niet onder de post.

Voor de uitleg van het begrip ‘woning’ wordt aangesloten bij de uitleg van dit begrip in de toelichting op post b.8.

Het schoonmaken van een gesloten galerij (inpandige gemeenschappelijke ruimte) kan tot de post worden gerekend. Het schoonmaken van ramen aan de buitenzijde van de flat aan een open galerij valt niet onder de post.

Overigens is huishoudelijke verzorging vrijgesteld van btw voor zover het personen betreft die voor thuiszorg geïndiceerd zijn op grond van de Wet Maatschappelijke Ondersteuning. Deze post is van toepassing op andere dan de hiervoor bedoelde gevallen.

POST B 21 is vervallen per 1 juli 2015 (de post gold vanaf 1 maart 2013. Eerder gold de post van 1 oktober 2010 tot 1 oktober 2011).

1. Inhoud van de post

‘renovatie en herstel van woningen na meer dan twee jaren na het tijdstip van eerste ingebruikneming van die woningen, met uitzondering van materialen die een deel vertegenwoordigen van de waarde van deze diensten;’

2. Renovatie en herstel

Het verlaagde btw-tarief is van toepassing op alle renovatie- en herstelwerkzaamheden die in en aan een woning worden verricht. Dat is ook het geval als sprake is van een pand dat zowel vóór, tijdens als na voltooiing van de renovatie uitsluitend een woonbestemming heeft, maar dat na de renovatie feitelijk niet langer wordt gebruikt voor bewoning. De bij dit besluit gevoegde bijlage bevat een overzicht van vragen en antwoorden over deze tarieftoepassing. Onder renovatie- en herstelwerkzaamheden worden in dit verband verstaan: het vernieuwen, vergroten, herstellen of vervangen en onderhouden, van (delen van) de woning. Het verlaagde btw-tarief is uitsluitend van toepassing op de arbeidskosten en niet op de bij de renovatie- en herstelwerkzaamheid gebruikte materialen. Ook bij het aanbrengen van goederen in of aan een woning die van rechtswege in eigendom overgaan op de eigenaar van de woning doordat zij in bouwkundig opzicht deel (gaan) uitmaken van de woning, kan over de ter zake van die aanbrenging verrichte arbeid het verlaagde btw-tarief worden toegepast.

‘Schilrenovatie’

Schilrenovatie is een manier van renoveren van oude woningen. Bij schilrenovatie wordt de voor-, achter- en kopgevel plus het dak van de woning vervangen. Na het verwijderen van de bestaande gevels worden er nieuwe prefab gevels geplaatst. Deze gevels bevatten al kozijnen, ramen, deuren en doorvoeren voor kabels en leidingen. Men kan kiezen uit verschillende kozijnen, deuren en kleuren van de gevel. Indien een kruipruimte aanwezig is, wordt de begane grondvloer van isolatie voorzien. Op die manier krijgt de woning een alles omsluitende, comfortabele en eigentijdse jas. In bijzondere gevallen is het ook mogelijk dat isolerende gevelelementen aan een bestaande gevel worden aangebracht zonder kozijnen, ramen, deuren enz. erin.

Het aanbrengen van geprefabriceerde complete gevelelementen als onderdeel van het renoveren van oude woningen valt onder de post.

Reconditioneringswerkzaamheden (volledige reiniging na calamiteiten waarbij brand-, roet- en waterschade is ontstaan) bij woningen ouder dan twee jaar kwalificeren als renovatie- en/of herstelwerkzaamheden in de zin van de post. Het opsporen van lekkages (lekdetectie) met behulp van speciale meetapparatuur, rook, vloeistof en/of geluid is niet aan te merken als een renovatie- of herstelwerkzaamheid in de zin van de post. De lekdetectie kan wel onder de post worden gerangschikt als die prestatie opgaat in de herstelwerkzaamheden aan de woning.

3. Arbeid en materiaal

De verhouding tussen de materialen en de arbeidscomponent van de renovatie-/herstelwerkzaamheid wordt vastgesteld door de ondernemer die de dienst verricht. Als voor het geheel één vergoeding in rekening wordt gebracht en er is op de factuur geen splitsing aangebracht tussen de materialen en de arbeid, dan dient voor de splitsing tussen de arbeid en de materialen aangesloten te worden bij de marktwaardemethode. Dit betekent dat een vergelijking moet worden gemaakt met soortgelijke prestaties op de markt. Als die soortgelijke prestaties ontbreken dan moet worden gesplitst op basis van de kostprijs. Daarbij vallen de kosten van in eigen productie vervaardigde materialen onder materiaalkosten (zie voor de factor arbeid de goedkeuring in onderdeel 8). Overheadkosten mogen naar evenredigheid over de arbeid en de materialen worden verdeeld.

Voorbeeld:

  • A (arbeidsuren) = € 10.000

  • B (materialen) = € 2.500

  • C (arbeid en materiaal) = € 12.500

  • D (overheadkosten) = € 1.500

  • E (aanneemsom excl. btw) = € 14.000

Toerekenen overheadkosten:

  • F (overheadkosten arbeid) = (A/C x D) = € 1.200

  • G (overheadkosten materiaal)= (B/C x D) = € 300

De btw bedraagt:

Arbeidskosten (A + F) x 6% = € 672

Materiaalkosten (B + G) x 21% = € 588

Aanneemsom incl. btw = E + € 672 + € 588 = € 15.260

4. Woningen

Red: in de oorspronkelijke tekst van deze post was 1 januari 2015 opgenomen als einddatum voor toepassing van het verlaagde btw-tarief. Deze datum is in het besluit van 12 februari 2015, nr. BLKB2015/183M aangepast naar 1 juli 2015. Deze aanpassing hebben wij hieronder in het oranje opgenomen.

Voor de uitleg van het begrip ‘woning’ wordt aangesloten bij de uitleg van dit begrip in de toelichting op post b 8.

De post is van toepassing op de arbeidscomponent van renovatiewerkzaamheden die betrekking hebben op het hele pand als dat pand voor meer dan 50% bestaat uit woningen. Het is daarbij niet relevant of het pand is gesplitst in appartementsrechten. Het verlaagde btw-tarief van de post kan ook worden toegepast op de arbeidscomponent van de kosten van de verbouwing van een kantoorgedeeelte van een pand tot appartementen als het pand voorafgaand aan deze verbouwing voor meer dan 50% bestaat uit woningen ouder dan twee jaar. Het pand kwalificeert dan in zijn geheel als woning.

5. Moment van tariefbepaling voor de maatregel die gold gedurende de periode van 1 oktober 2010 tot 1 oktober 2011 en voor de maatregel die geldt van 1 maart 2013 tot 1 januari 2015 1 juli 2015

Het moment waarop de dienst wordt afgerond, is bepalend voor het antwoord op de vraag of het verlaagde btw-tarief van toepassing is. Het verlaagde btw-tarief is alleen van toepassing als de dienst is afgerond op of na 1 oktober 2010 en vóór 1 oktober 2011 danwel op of na 1 maart 2013 en vóór 1 januari 2015 1 juli 2015. De dienst wordt als afgerond beschouwd als de oplevering heeft plaatsgevonden. De oplevering vindt plaats als het afgesproken werk is voltooid en de klant het werk heeft aanvaard. De aanvaarding kan ook blijken uit het feit dat de klant het werk heeft betaald.

Indien er vóór de data waarop de tariefmaatregelen in werking traden deelfacturen met toepassing van het algemene btw-tarief zijn uitgereikt terwijl de dienst wordt afgerond tijdens de geldingsduur van de maatregelen, dan dient op de definitieve factuur het verlaagde btw-tarief te worden toegepast. Als er tijdens de geldingsduur van de maatregelen deelfacturen met het verlaagde btw-tarief zijn uitgereikt terwijl de dienst pas is afgerond ná afloop van die periode, dan dient op de deelfacturen en op de definitieve factuur het algemene btw-tarief te worden toegepast. De verrekening van btw dient op de gebruikelijke wijze plaats te vinden. In gevallen waarin een factureringsverplichting geldt, is de ondernemer verplicht een creditfactuur uit te reiken.

Als de dienst van een onderaannemer aan een hoofdaannemer (bijvoorbeeld het betegelen van een badkamervloer) is afgerond vóór de ingangsdatum van de maatregelen, dan kan deze dienst niet delen in het verlaagde btw-tarief. Als de hoofdaannemer de dienst (bijvoorbeeld de renovatie van de gehele badkamer) aan de klant afrondt tijdens de geldingsduur van de maatregelen, dan kan de dienst van de hoofdaannemer aan de klant wel in het verlaagde btw-tarief delen. Wanneer echter de (onder)aannemer zelf een overeenkomst met de klant heeft gesloten, dan geldt het btw-tarief van het moment waarop de (onder)aannemer de dienst heeft voltooid.

In die situatie waarin een onderaannemer een deel van een groot renovatieproject aan een hoofdaannemer in de periode vóór de aanvangsdatum van de maatregelen heeft opgeleverd (bijvoorbeeld de eerste 10 huizen in een totaalproject van 100 huizen) kan het verlaagde btw-tarief voor deze (deel)oplevering niet worden toegepast.

Voor onderhoudswerkzaamheden aan bijvoorbeeld CV-installaties worden veelal onderhoudsabonnementen afgesloten. Als daarnaast ook afspraken worden gemaakt waarbij de ondernemer zich tegen een relatief geringe (extra) vergoeding verplicht om binnen een bepaalde termijn een storing te verhelpen is sprake van een serviceabonnement. Voor storingsbeurten kunnen afspraken worden gemaakt over het al dan niet berekenen van arbeidsloon. De materialen worden echter altijd apart in rekening gebracht. Kenmerkend voor onderhouds- en serviceabonnementen is dat op een vast moment per jaar onderhoudswerkzaamheden worden verricht. De vergoeding kan éénmalig en voorafgaand aan de werkzaamheid, in termijnen of op het moment waarop de onderhoudswerkzaamheden zijn afgerond, worden betaald. Zowel bij de onderhoudsabonnementen als bij de serviceabonnementen is de onderhoudsdienst de hoofdprestatie; het moment waarop die dienst is afgerond, is daarom bepalend voor de bepaling van het toepasselijke btw-tarief.

6. Hoedanigheid van dienstverrichter en afnemer

Aannemers, klusbedrijven en soortgelijke ondernemers die (onderdelen van) de renovatie- en herstelwerkzaamheden uitvoeren, mogen in de bedoelde periode het verlaagde btw-tarief hanteren. Voor de toepassing van het verlaagde btw-tarief is het niet noodzakelijk dat de opdrachtgever een particulier is. Ook als bijvoorbeeld woningbouwcorporaties opdracht geven tot het verrichten van renovatie- en herstelwerkzaamheden in of aan woningen, geldt het verlaagde btw-tarief. Als renovatie- en herstelwerkzaamheden in onderaanneming worden verricht, is het verlaagde btw-tarief zowel in de relatie hoofdaannemer-opdrachtgever als in de relatie hoofdaannemer-onderaannemer van toepassing, mits de dienst wordt afgerond tussen 1 maart 2013 en 1 januari 2015 1 juli 2015.

7. Specifieke goedkeuringen

Ik keur goed dat tussen 1 maart 2013 en 1 januari 2015 1 juli 2015:

  • het verlaagde btw-tarief wordt toegepast op het ontwerpen en vervaardigen van bouwtekeningen door architecten en dergelijke ondernemers mits zij tevens de renovatie van de woning begeleiden.

  • het verlaagde btw-tarief wordt toegepast op de arbeidskosten van de in opdracht van de opdrachtgever op maat gemaakte goederen die een onderdeel gaan vormen van de woning. Dit geldt zowel voor de op locatie vervaardigde goederen als de in de eigen bedrijf vervaardigde goederen. Hierbij valt te denken aan inbouwkasten, deuren, kozijnen en dakkapellen.

  • het verlaagde btw-tarief wordt toegepast op de arbeidskosten van hoveniers voor het aanleggen en onderhouden van bij woningen behorende tuinen.

§ 6. Ingetrokken regelingen

Het volgende besluit is met de inwerkingtreding van dit besluit ingetrokken:

  • besluit van 28 augustus 2017, nr. 2017-168377 (Omzetbelasting. Toelichting Tabel I)

§ 7. Inwerkingtreding

Dit besluit treedt in werking met ingang van 1 januari 2018.

Dit besluit wordt in de Staatscourant gepubliceerd.

Den Haag, 22 december 2017

De Staatssecretaris van Financiën,

namens deze,

J. de Blieck

lid van het managementteam Belastingdienst


1
Hoge Raad 23 februari 2007, nr. 42 387, ECLI:NL:HR:2007:AZ9108.

2
Gerechtshof ’s-Hertogenbosch, 20 maart 2008, ECLI:GHSHE:2008BD1421.

3
Bezien wordt of het arrest van het HvJ van 10 november 2016, C-432/15 (Bastova) gevolgen heeft voor deze praktische regeling.

4
HvJ 10 maart 2011, C-497/09, C-499/09, C-501/09 en C-502/09 (Manfred Bog).

5
Besluit van 30 maart 1995, Stb. 1995, 243.

6
Circulaire van 22 augustus 2016, nr. 2016-01-IGZ.

7
Rechtbank Gelderland, 16 april 2013, ECLI:NL:RBGEL:2013:BZ7232.

8
Rechtbank Gelderland, 16 april 2013, AWB 11/5296.

9
Rechtbank Gelderland, 13 december 2016, ECLI:NL:RBGEL:2016:6620.

10
Hof Den Bosch, 23 december 2010, ECLI:NL:GHSHE:2010:BQ1380.

11
Hoge Raad 23 september 2016, ECLI:NL:HR:2016:2137.

12
Hof den Bosch, 6 oktober 2017, BK-SHE 16/00323.

13
Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 26 april 2013, ECLI:NL:RBZWB:2013:CA3180.

14
Zie in dit verband HR 2 december 2011, ECLI:NL:PHR:2011:BP8938.

15
HR 2 december 2011, ECLI:NL:HR:2011:BU6507 en HR 6 april 2012, nr. 11/01973, ECLI:NL:HR:2012:BW0934.

16
Naar aanleiding van het arrest van het HvJ van 26 oktober 2017, nr. C-90/16, vindt een heroverweging plaats van dit standpunt.

17
Hof Den Haag, 2 juli 2009, nr. BK-08/00479.

18
Rechtbank Haarlem 11 april 2011, ECLI:NL:RBHAA:2011:BQ4418.

19
Deze zaak ging niet over de toepassing van het verlaagde btw-tarief, maar o.a. over de vraag of de verhuur van een woonboot met de bijbehorende ligplaats en aanlegsteiger voor de btw kwalificeert als de (vrijgestelde) verhuur van een onroerende zaak.

20
Kamerstukken II 2014-2015, 34 220, nr. 3.

21
Hoge Raad 10 december 1975, ECLI:NL:HR:1975:AX3842.

22
Gerechtshof ’s-Gravenhage, 23 maart 2012, ECLI:NL:GHSGR:2012:BW8008.

23
HvJ 10 maart 2011, C-497/09, C-499/09, C-501/09 en C-502/09.

24
Besluit van 20 december 2013, BLKB 2013/2253M, Stcrt. 2013, 36819.

25
Hoge Raad, 23 september 2016, ECLI:NL:HR:2016:2137.

26
Zie rechtbank Haarlem 5 oktober 2011, ECLI:NL:RBHAA:2011:BU9996.


BIJLAGE 1 BEHOREND BIJ HET BESLUIT 2017-20129 (VERLAAGD BTW-TARIEF OP ARBEIDSKOSTEN BIJ RENOVATIE EN HERSTEL VAN WONINGEN)
Post B 21 is vervallen per 1 juli 2015 (de post gold vanaf 1 maart 2013. Eerder gold de post van 1 oktober 2010 tot 1 oktober 2011)

Overzicht van veel gestelde vragen en antwoorden. De vragen en antwoorden hebben betrekking op de renovatiemaatregel die geldt van 1 maart 2013 tot 1 juli 2015.

Red: in de oorspronkelijke tekst van deze bijlage was 1 januari 2015 opgenomen als einddatum voor toepassing van het verlaagde btw-tarief. Deze datum is in het besluit van 12 februari 2015, nr. BLKB2015/183M aangepast naar 1 juli 2015. Deze aanpassing hebben wij hieronder in het oranje opgenomen.

1. Voor welke werkzaamheden geldt het verlaagde btw-tarief op arbeidskosten? Let op: dit is geen uitputtende opsomming!

  • het aanbrengen, vernieuwen en onderhouden van de badkamer, toilet, keuken, invalidentrap, dakterras, veranda, dakkapel en serre;

  • het aanbrengen, vernieuwen en onderhouden van de riolering binnen het perceel van de woning;

  • het aanbrengen, vernieuwen en onderhouden van boilers, geisers, cv-installaties, gaskachels, houtkachels, warmtepompen, zonnepanelen, zonneboilers, zonwering, rolluiken, alarminstallaties, bliksemafleiders, airco-installaties en sauna’s, mits die goederen in bouwkundig opzicht onderdeel (gaan) uitmaken van de woning;

  • het (aan)bouwen, vernieuwen (waaronder het slopen en opnieuw opbouwen) en onderhouden van garages, schuren, carports, erkers en dergelijke wanneer deze zich bevinden op hetzelfde perceel als de woning en de functie van het bijgebouw gelijk blijft;

  • het aanbrengen en vernieuwen van (dubbel) glas;

  • het onderhouden (waaronder vegen) en vernieuwen van schoorstenen;

  • het onderhouden, vernieuwen en herstellen van een gevel;

  • het aanbrengen, vernieuwen en onderhouden van wandafwerking zoals tegels die zodanig zijn aangebracht dat verwijdering daarvan schade toebrengt aan de wand als geheel;

  • het aanbrengen, vernieuwen en onderhouden van vloeren die in bouwkundig opzicht onderdeel (gaan) uitmaken van de woning. Onder vloeren die in bouwkundig opzicht onderdeel uitmaken van de woning worden ook vloeren begrepen, die zodanig zijn aangebracht dat verwijdering daarvan schade toebrengt aan de vloer als geheel. Bedoeld worden betonnen gietvloeren, plavuizen, tegels, terrazzo, kunststofvloeren en sommige parketvloeren. Ook het via volledige verlijming aanbrengen van (onder)tapijt rechtstreeks op de originele vloer of trap valt onder het verlaagde btw-tarief;

  • het renoveren en herstellen van een bejaardentehuis, aanleunwoning, appartementencomplex. Alleen die ruimten die ter beschikking staan van de bewoners (waaronder de gemeenschappelijke ruimten zoals de hal, trappenhuis, lift en recreatieruimten) worden als woning aangemerkt;

  • het verwijderen van asbest;

  • de werkzaamheden van de uitvoerder van de renovatie- en hersteldienst.

2. Voor welke werkzaamheden geldt het verlaagde btw-tarief op arbeidskosten niet? Let op: dit is geen uitputtende opsomming!

  • het aanbrengen, vernieuwen en onderhouden van gordijnen;

  • het bestrijden van ongedierte;

  • het glazenwassen van woningen;

  • het slopen van een bestaande woning en het bouwen van een nieuwe woning; er is sprake van een nieuw vervaardigd goed;

  • sloopwerkzaamheden die niet in het kader van renovatie- en herstelwerkzaamheden plaatsvinden.

3. Een ondernemer rondt zijn prestatie af vóór 1 maart 2013, maar die prestatie maakt onderdeel uit van een groter project (volledige renovatie) dat pas na 1 maart 2013 wordt afgerond. De onderaannemer moet aan de hoofdaannemer doorgeven welk deel arbeid en welk deel materiaal is. Aangenomen wordt dat over de arbeidscomponent het verlaagde btw-tarief moet worden berekend, omdat het project als geheel na 1 maart 2013 wordt afgerond. Is die aanname juist?

Wanneer de dienst van de onderaannemer aan de hoofdaannemer (bijvoorbeeld het betegelen van een badkamervloer) is afgerond vóór 1 maart 2013 kan deze dienst niet delen in het verlaagde btw-tarief. Overigens ligt in de reden dat de prestatie van de onderaannemer onder de verleggingsregeling valt (zie ook vraag 6). Uitgaande van het feit dat de totale dienst door de hoofdaannemer aan de cliënt (bijvoorbeeld de complete renovatie van de badkamer) wordt afgerond in de periode na 1 maart 2013 kan de arbeidscomponent in de dienst van de hoofdaannemer aan de cliënt wel in het verlaagde btw-tarief delen. Wanneer de onderaannemer zelf factureert aan de cliënt dan geldt het btw-tarief dat geldend is op het moment dat de onderaannemer de dienst heeft voltooid.

In die situatie waarin de onderaannemer een deel van een groot renovatieproject aan de hoofdaannemer in de periode vóór 1 maart 2013 heeft opgeleverd (bijvoorbeeld de eerste 10 huizen in een totaalproject van 100 huizen) kan het verlaagde btw-tarief voor deze (deel)oplevering niet worden toegepast. Voor het begrip ‘oplevering’ zie ook het antwoord op vraag 11.

4. Het onderhoud van een algemene cv-ketel in een huizenblok of flat. Deze ketel verzorgt de warmte voor de aangesloten huizen of appartementen. De opdrachtgever is een particulier, VVE of woningcorporatie. Valt de arbeidscomponent onder het 6%-tarief?

De arbeidscomponent van het onderhoud valt onder het verlaagde btw-tarief, mits de dienst is afgerond in de periode tussen 1 maart 2013 en 1 januari 2015 1 juli 2015. De algemene cv-ketel in een appartementencomplex volgt het regime dat geldt voor de particuliere woongedeelten.

5. Kunnen onderaannemers die werk in onderaanneming hebben aangenomen met 21% BTW blijven factureren als zij de verleggingsregeling toepassen?

Wanneer de verleggingsregeling wordt toegepast vindt geen facturering naar het algemene of verlaagde btw-tarief plaats. De onderaannemers moeten wel een splitsing aanbrengen tussen arbeid en materiaal (ervan uitgaande dat de prestatie van de onderaannemer is afgerond tussen 1 maart 2013 en 1 januari 2015 1 juli 2015).

6. Een installatiebedrijf verricht 95% van de werkzaamheden onder de BTW-verlegd regeling. Het bedrijf hanteert een vaste prijslijst. Het bedrijf heeft een verhouding tussen materiaal en arbeid berekend (45% arbeid). Volstaat het nu om op de facturen te vermelden dat: – als voldaan wordt aan de voorwaarden van de tijdelijke btw-verlaging – er 45% van de factuur aangemerkt kan worden als arbeid?

Uitgaande van de juistheid van dat percentage, volstaat het om op de facturen te vermelden dat, als voldaan wordt aan de voorwaarden er 45% van de factuur aangemerkt kan worden als arbeid. De hoofdaannemer is verantwoordelijk voor een juiste toepassing van de maatregel.

7. In de bouwsector is het gebruikelijk de bouwsom in termijnen te factureren. De bouwsom kan bijvoorbeeld in vijf termijnen aan de opdrachtgever in rekening worden gebracht. Is het noodzakelijk om bij het factureren van elke termijn de tot dan toe werkelijk gerealiseerde arbeid, materiaal en overhead in rekening te brengen?

Wanneer reeds bij het opstellen van de begroting een (voorlopige) verdeling is gemaakt tussen arbeid en materiaal kan deze verdeling bij de tussentijdse facturen worden aangehouden. Bij de eindafrekening kan de bouwonderneming dan eventueel verrekenen naar de werkelijke verdeling arbeid en materiaal.

8. Veel opdrachtgevers kiezen ervoor om de bouwonderneming een prijs te laten aanbieden op basis van aangenomen werk. Dit betekent dat het risico voor hogere kosten (omdat het werk tegen zit) voor rekening van de bouwonderneming is. Als het mee zit, is het voordeel voor de bouwonderneming. De opdrachtgever weet vooraf waar hij aan toe is. De extra uren worden bij aangenomen werk niet in rekening gebracht. Is er dan ook geen sprake van btw over die uren?

Bij aangenomen werk worden de extra uren niet in rekening gebracht en niet gefactureerd (dus ook geen btw over deze extra uren).

9. In de bouwsector is het percentage Algemene Kosten (AK) een veel gebruikt begrip. Kunnen AK als overhead worden aangemerkt?

Om praktische redenen kunnen voor de toepassing van de post renovatie de AK als overhead worden aangemerkt met uitzondering van de winstopslag. Onder AK kunnen worden begrepen arbeidskosten (zoals salariskosten van algemene leiding, secretariaat en stafdiensten), afschrijvingen en huren (van gebouwen en inventaris) en overige algemene bedrijfskosten (zoals energiekosten, ict-kosten etc.). In zijn algemeenheid mogen overheadkosten pro rata worden verdeeld over arbeid- en materiaalkosten.

10. Het komt in de bouwpraktijk voor dat er bij de oplevering een aantal punten naar voren komen die de bouwonderneming later moet herstellen. Bijvoorbeeld een kras in een ruit. Is het werk af met de oplevering, of telt de tweede oplevering als alle opleverpunten zijn afgerond?

De dienst wordt als verricht beschouwd als de oplevering heeft plaatsgevonden. De oplevering vindt plaats als het afgesproken werk is voltooid en de consument het werk heeft aanvaard. De aanvaarding kan ook blijken uit het feit dat de consument het werk heeft betaald.

11. Zijn er specifieke eisen bij de creditnota bij verrekening van het juiste btw-bedrag? Veel bouwondernemingen leveren na 28 februari 2013 een vóór die datum aangevangen werk op. Omdat eerdere termijnen met 21% btw zijn gefactureerd, zal er een verrekening van de btw plaatsvinden. Hoe vraagt een ondernemer aan de Belastingdienst de teveel betaalde btw terug?

Op de gebruikelijke wijze door middel van een verzoek om teruggaaf.

12. Als een (bij)gebouw verbouwd wordt tot een woning, vallen de werkzaamheden (de arbeid en een deel van de overhead) dan onder het 6%-tarief?

Als een gebouw wordt verbouwd tot een zelfstandige woning, geldt voor die verbouwing geen verlaagd btw-tarief als sprake is van de oplevering van een nieuwe onroerende zaak. Dat valt niet onder het begrip renovatie en herstel van een woning die langer dan twee jaar in gebruik genomen is. Bijvoorbeeld een bijgebouw naast de woning dat op hetzelfde perceel is gelegen of de transformatie van een kantoorpand tot een woning. Voor wat betreft de verbouwing van een kantoorpand is het verlaagde btw-tarief zondermeer niet van toepassing.

13. Is het bouwbedrijf verplicht het mandagenregister ook naar de opdrachtgever te sturen? Of is het voldoende als het bouwbedrijf arbeid, materiaal en overhead uitsplitst op de factuur?

De Belastingdienst stelt niet verplicht het mandagenregister aan de opdrachtgever te sturen.

14. Op welk moment kan worden aangenomen dat de dienst is afgerond bij onderhouds- en serviceabonnementen voor cv-installaties, liften e.d.?

Met de klant worden afspraken gemaakt over onderhoudswerkzaamheden aan cv-installaties die nodig zijn voor de veiligheid en het ongestoord functioneren van de cv. Vaak worden hiervoor zogenoemde onderhoudsabonnementen afgesloten. Als daarnaast ook afspraken worden gemaakt waarbij de ondernemer zich, tegen een relatief geringe (extra) vergoeding, verplicht om binnen een bepaalde termijn (meestal 24 uur) een storing te verhelpen worden dit meestal serviceabonnementen genoemd. Voor deze zogenoemde storingsbeurten kunnen ook afspraken worden gemaakt over het al dan niet berekenen van arbeidsloon. De materialen worden echter altijd apart in rekening gebracht. Kenmerkend aan de hier bedoelde overeenkomsten is dat in alle gevallen eenmaal per vastgestelde periode, bijvoorbeeld één keer per jaar, onderhoudswerkzaamheden aan de installatie worden verricht. Het moment waarop de vergoeding wordt betaald kan variëren van een eenmalige vooruitbetaling, betaling in termijnen of zodra de onderhoudswerkzaamheden zijn verricht.

Zowel bij de hiervoor bedoelde onderhoudsabonnementen als de serviceabonnementen is de onderhoudsdienst de hoofdprestatie (hetgeen onder andere tot uitdrukking komt in de prijs van het abonnement). Het moment waarop de onderhoudsdienst is afgerond is daarom bepalend voor het antwoord op de vraag of het verlaagde btw-tarief van toepassing is. Hierbij is niet van belang op welke wijze de vergoeding (vooraf, in termijnen of na afloop) wordt betaald.

15. De dienstverrichter moet het verlaagde btw-tarief aannemelijk maken. Moet de dienstverrichter in zijn boekhouding een verklaring voegen van de opdrachtgever dat de woning voldoet aan de eis dat de woning ouder is dan twee jaar na het tijdstip van eerste ingebruikneming?

Nee, om te verifiëren of het verlaagde btw-tarief terecht is toegepast, baseert de Belastingdienst zich op de gegevens uit de BAG (Basisregistraties Adressen en Gebouwen) en uit de GBA (Gemeentelijke Basisadministratie persoonsgegevens). Bij twijfel of een woning voldoet aan de ouderdomseis van twee jaar, mag de dienstverrichter desgewenst nog steeds een verklaring laten tekenen door de opdrachtgever.

17. Het tijdelijke verlaagde btw-tarief op arbeidskosten bij renovatie en herstel van woningen kan onder voorwaarden ook worden toegepast op renovatie- en herstelwerkzaamheden aan woonboten en woonwagens ouder dan twee jaar na het tijdstip van eerste ingebruikneming. Betekent dit dat de bestaande (structurele) verlaagde btw-tarieven ook mogen worden toegepast op woonboten en woonwagens?

Ja, het verlaagde btw-tarief voor schilder- en stukadoorswerk, isolatiewerkzaamheden en schoonmaakwerkzaamheden binnen woningen is ook van toepassing op dergelijke werkzaamheden in, aan en binnen woonboten en woonwagens. De woonboot of woonwagen dient dan wel bestemd te zijn voor permanente bewoning door particulieren, aangesloten te zijn op (nuts)voorzieningen en bestemd te zijn om duurzaam op één bepaalde plek te worden gebruikt als woning.

18. Bij het tijdelijke verlaagde btw-tarief op arbeidskosten bij renovatie en herstel van woningen in 2010–2011 waren praktische afspraken gemaakt met betrokken organisaties in de gevelelementenbranche voor wat betreft de toe te passen verhouding van arbeid en materiaalkosten bij het vernieuwen, vergroten etc. van deuren en kozijnen. Gelden deze afspraken nu weer?

Ja, de forfaitaire verdeling van 40% arbeid en 60% materiaal mag worden toegepast bij de berekening van de btw voor de totale vergoeding van de dienst: vernieuwen, vergroten, herstellen of vervangen en onderhouden van deuren en kozijnen. Dit betekent dat het bedrijf bij het factureren van bovenstaande dienst over 40% van de kosten 6% btw en over 60% van de kosten 21% mag rekenen. Wanneer een ondernemer van mening is dat er een groter aandeel dan de overeengekomen 40% arbeid in de dienst van toepassing is dan dient dit te worden gespecificeerd rekening houdend met onderstaande punten:

  • de toerekening vindt plaats op basis van de gangbare prijzen voor de levering van de materialen en voor het verrichten van de arbeid (marktwaardenmethode);

  • de toerekening vindt plaats op basis van de kostprijzen voor de materialen en de arbeid. De (voorbereidende) installatiewerkzaamheden vallen wel onder de factor arbeid. Overheadkosten worden naar evenredigheid over de twee kostenposten verdeeld.

19. Bij het tijdelijke verlaagde btw-tarief op arbeidskosten bij renovatie en herstel van woningen in 2010–2011 waren praktische afspraken gemaakt met Bouwend Nederland en de Aannemersfederatie over een forfaitaire verdeling van de vergoeding in materialen en arbeid. Gelden deze afspraken nu weer?

Ja, de hierna opgenomen praktische afspraken mogen wederom worden toegepast.

Deze forfaitaire verdeling kan worden gehanteerd bij het offreren van renovatiewerkzaamheden aan woningen, ouder dan twee jaar na eerste ingebruikneming. Deze forfaitaire verdeling kan ook worden gehanteerd als in de offerte geen verdeling arbeid en materialen is gemaakt en bij de facturering voor het geheel van de renovatiewerkzaamheid één prijs wordt berekend.

De forfaitaire verdeling voor de volgende werkzaamheden is gebaseerd op generieke marktwaarden van de arbeidscomponenten bij renovatie en herstel van woningen (prijspeil 1 maart 2013).

(25% arbeid)

  • Gevel en dak: vervangen balustraden van galerijen en balkons, beglazing (vervangen glas)

  • Installaties: vervangen en aanbrengen cv-installaties (incl. verwijderen geisers, aanpassen bestaande gasaansluiting, nieuwe radiatoren, plaatsen thermosstatische kraan + voetventiel, nieuw leidingwerk radiatoren), van individueel naar warmte door derden bij meergezinswoningen (incl. regelaar t.b.v. stadsverwarming, kamerthermostaat aan/uit, aansluiten thermostaat, demontage en afvoeren oude cv-ketel met toebehoren, standaard VR ketel, demontage en afvoeren keukengeiser, standaard keukengeiser, warm- en koudwaterleiding, isolatie thermaflex, appendages en hulpmaterialen en muurmengkraan), aanbrengen rookmelders, het plaatsen en afvoeren van zonneboilers;

(30% arbeid)

  • Gevel en dak: vervangen draaiende delen van buitendeuren, vervangen hang- en sluitwerk ramen (buitenzijde) en buitendeuren;

(40% arbeid)

  • Gevel en dak (vervangen buitenkozijnen (ramen en deuren), vervangen vensterbank/waterslagen e.d.),

  • Upgraden interieur: badkamerrenovatie (indien incl. verwijderen sanitair, wandtegels, vloertegels, aanbrengen nieuw sanitair, wandtegels en vloertegels, aanpassen leidingwerk en electra en bouwkundige voorzieningen), keukenrenovatie (indien incl. verwijderen keukenblok en wandtegels, aanbrengen wandtegels en keukenblok, aanpassen leidingwerk, aanpassen electra en herstellen aansluiting wasmachine e.d.). Let op: voor het enkel plaatsen van een keuken geldt deze afspraak niet!

  • Installaties: herstellen/vervangen wandcontactdozen en schakelmateriaal;

(55% arbeid)

  • Gevel en dak: herstel gevelmetselwerk, herstel scheurvorming binnenspouwblad, na-isoleren en hydrofoberen gevel, herstellen betonwerk, vervangen en ontstoppen hemelwaterafvoer, steigerwerk, stucgevelsysteem, galerijen en balkons (herstel galerijvloeren, balkons en balustraden), platte daken (vervangen en herstellen), hellende daken (verbeteren en herstellen), nieuwe dakrandafwerking, nieuwe dakramen, nieuwe dakkapel, vervanging dakbedekking op eigen terrein, vervanging 4 pans dakraam

  • Upgraden interieur: na-isolatie vloer begane grond, toilet renovatie, het plaatsen van binnenwanden, vervangen binnenkozijnen, herstellen en vervangen van trappen en hellingen, binnenwandafwerkingen, pleisterafwerkingen, keramische afwerking (wandtegelwerk en vloertegelwerk), vloerafwerkingen (onder- en dekvloeren) en plafondafwerkingen

  • Installaties: aanbrengen MV installatie, vervangen groepenkast, vervangen elektrische bedrading in woning, plaatsen brandmelders, plaatsen nieuwe radiatoren zonder vervangen cv ketel (incl. verwijderen radiatoren en nieuwe leidingen radiatoren);

(80% arbeid)

  • Gevel en dak: oppervlakte afwerking (doorgestreken voeg, sloopwerk en voegwerk), herstellen gemetselde schoorsteen.

    Wanneer een ondernemer van mening is dat er een groter aandeel dan de overeengekomen percentages arbeid in de dienst van toepassing is dan dient dit te worden gespecificeerd rekening houdend met onderstaande punten:

    • de toerekening vindt plaats op basis van de gangbare prijzen voor de levering van de materialen en voor het verrichten van de arbeid (marktwaardemethode);

    • de toerekening vindt plaats op basis van de kostprijzen voor de materialen en de arbeid. De (voorbereidende) installatiewerkzaamheden vallen wel onder de factor arbeid. Overheadkosten worden naar evenredigheid over de twee kostenposten verdeeld.

Let op: er is geen forfaitaire afspraak gemaakt over een percentage arbeid/materiaal bij (totaal)renovaties of andere activiteiten en prestaties dan hiervoor bedoeld. Bij deze kan de aanbieder van de renovatie zelf het percentage arbeid vaststellen. Het is belangrijk dat de inschatting van de arbeid bij het verstrekken van de opdracht is vastgelegd. Dit betreft opdrachten met een vast overeengekomen aanneemsom.

20. Geldt het tijdelijke verlaagde btw-tarief ook voor het maken van een ontwerp voor het aanleggen en onderhouden van een tuin? En als een tuinarchitect naast het maken van een ontwerp ook de aanleg van de tuin begeleidt?

Het maken van een ontwerp voor het aanleggen en onderhouden van een tuin behorende bij een woning ouder dan twee jaar valt niet onder het verlaagde btw-tarief. Dit is anders als tuinarchitecten en dergelijke ondernemers naast het maken van een ontwerp ook de aanleg en het onderhoud van de tuin begeleiden. In dat geval kan het verlaagde btw-tarief op de arbeidskosten worden toegepast.

21. Geldt het tijdelijke verlaagde btw-tarief ook voor het aanbrengen, vernieuwen en onderhouden van omheiningen en (tuin)hekken in de tuin?

Ja, op de arbeidskosten van het aanbrengen, vernieuwen en onderhouden van omheiningen en (tuin)hekken die worden geplaatst in tuinen behorende bij woningen ouder dan twee jaar kan het verlaagde btw-tarief worden toegepast.

22. Goedgekeurd is dat het verlaagde btw-tarief wordt toegepast op de arbeidskosten van de in opdracht van de opdrachtgever op maat gemaakte goederen die een onderdeel gaan vormen van de woning. Dit geldt zowel voor de op locatie vervaardigde goederen als de in de eigen bedrijf vervaardigde goederen. Hierbij valt te denken aan inbouwkasten, deuren, kozijnen en dakkapellen. Kan verduidelijkt worden wat dient te worden verstaan onder ‘opdrachtgever’, ‘eigen bedrijf’ en ‘in het eigen bedrijf vervaardigde goederen’?

Met ‘opdrachtgever’ wordt bedoeld de eigenaar/(ver)huurder van de woning die de renovatie- en herstelwerkzaamheid afneemt. Met de term ‘eigen bedrijf’ wordt bedoeld het bedrijf van degene die voor de btw als ondernemer wordt aangemerkt. Onder ‘in het eigen bedrijf vervaardigde goederen’ wordt verstaan de goederen die op maat worden gemaakt door de in de vorige volzin bedoelde ondernemer die de renovatie- en herstelwerkzaamheden aan de woning van die afnemer verricht.

23. Een ondernemer levert een ‘op maat gemaakte deur‘ aan een andere ondernemer of direct aan de ‘consument‘ die de deur in het kader van een renovatie in de woning zal bevestigen. Welk btw-tarief dient de eerstgenoemde ondernemer op de factuur te vermelden?

Hier is sprake van de levering van een (op maat gemaakte) deur. De eerstgenoemde ondernemer dient op de factuur het algemene btw-tarief te vermelden. Zowel voor het materiaal- als voor de arbeidskosten.

24. Geldt de specifieke goedkeuring voor de in opdracht van de opdrachtgever op maat gemaakte goederen die een onderdeel gaan vormen van de woning (zie verder vraag C) ook voor bijvoorbeeld op maat gemaakte (sier)hekken door de ondernemer die de tuin aanlegt of onderhoudt en die vervolgens door die ondernemer op locatie worden aangebracht?

Ja, deze goedkeuring geldt ook voor de arbeidskosten van de in opdracht van de opdrachtgever op maat gemaakte (sier)hekken door de ondernemer die de tuin aanlegt of onderhoudt en die vervolgens door die ondernemer op locatie worden aangebracht.

25. Goedgekeurd is dat het verlaagde btw-tarief wordt toegepast op het ontwerpen en vervaardigen van bouwtekeningen door architecten en dergelijke ondernemers mits zij tevens de renovatie van de woning begeleiden. Wat houdt de term ‘begeleiden van de renovatie van de woning’ in?

Met de term ‘begeleiden van de renovatie van de woning’ wordt bedoeld dat architecten en dergelijke ondernemers naast het ontwerpen en vervaardigen van bouwtekeningen ook begeleidende werkzaamheden verrichten zoals de prijs- en contractvorming, de coördinatie van de aanbesteding van de renovatie (gunning), de controle op de uitvoering van de renovatie, de directievoering rondom de renovatie en de oplevering van de renovatie.

26. Geldt het tijdelijke verlaagde btw-tarief ook voor het leggen van (sier)bestrating door hoveniers of door andere ondernemers in tuinen?

Ja, op de arbeidskosten van het leggen van (sier)bestrating in tuinen die behoren bij woningen ouder dan twee jaar kan het verlaagde btw-tarief worden toegepast. Als andere ondernemers dan hoveniers (sier)bestrating leggen in tuinen mogen ook zij het verlaagde btw-tarief toepassen.

27. Vallen de arbeidsuren in de periode van 1 maart 2013 tot 1 januari 2015 1 juli 2015 die betrekking hebben op het aanbrengen, vernieuwen en onderhouden van paardenboxen, buitenstallen, hondenkennels, zwembaden, tennisbanen op hetzelfde perceel als de woning (die meer dan 2 jaar in gebruik is) in opdracht van de afnemer onder het 6%-tarief?

Ja, op de arbeidskosten van het aanbrengen, vernieuwen en onderhouden van paardenboxen, buitenstallen, hondenkennels, zwembaden, tennisbanen in/op de bij de woning behorende tuin in opdracht van de afnemer kan het verlaagde btw-tarief worden toegepast.

28. Geldt het tijdelijke verlaagde btw-tarief ook voor de werkzaamheden van een constructeur bestaande uit onder meer het narekenen van constructies en het maken van constructietekeningen?

Goedgekeurd is dat het verlaagde btw-tarief wordt toegepast op het ontwerpen en vervaardigen van bouwtekeningen door architecten en dergelijke ondernemers mits zij tevens de renovatie van de woning begeleiden. Een dienst van een ondernemer, zoals een (binnenhuis)architect, een installateur of een constructeur, bestaande uit het ontwerpen van een bouw- of constructietekening, het narekenen van constructies, het maken van een berekening voor ventilatie of ontluchtingskanalen enz. is als zodanig niet te kwalificeren als een renovatiedienst (zijnde: het vernieuwen, vergroten, herstellen of vervangen en onderhouden, van (delen van) de woning) en valt daarom niet onder het verlaagde btw-tarief.

29. Het aanbrengen, vernieuwen en onderhouden van zonnepanelen valt onder het verlaagde btw-tarief, mits de zonnepanelen in bouwkundig opzicht onderdeel (gaan) uitmaken van de woning. Als de bevestiging op een (plat) dak alleen met losse stenen plaatsvindt, worden de zonnepanelen dan in bouwkundig opzicht onderdeel van de woning? En hoe zit dat bij buitenzonweringen?

Buitenzonwering wordt zodanig bevestigd/aangebracht dat daarvan kan worden aangenomen dat dit onderdeel gaat uitmaken van de woning. Voor zonnepanelen is dat niet altijd het geval. Als zonnepanelen slechts met losse stenen worden vastgelegd is dit onvoldoende om de zonnepanelen in bouwkundig opzicht onderdeel te laten worden van de woning.

30. Geldt het tijdelijke verlaagde btw-tarief ook voor het aanleggen, vernieuwen en onderhouden van beregeningsinstallaties en tuinverlichting?

Ja, op de arbeidskosten van het aanleggen, vernieuwen en onderhouden van beregeningsinstallaties en tuinverlichting in tuinen behorende bij woningen ouder dan twee jaar kan het verlaagde btw-tarief worden toegepast.

31. Geldt het tijdelijke verlaagde btw-tarief ook voor het laten doen van bodemonderzoek?

Nee, het laten doen van bodemonderzoek is geen renovatie- en herstelwerkzaamheid.

32. Geldt het tijdelijke verlaagde btw-tarief voor de werkzaamheden van een grondverzetbedrijf in de tuin?

Ja, de werkzaamheden van een grondverzetbedrijf passen binnen het kader van aanleg/onderhoud van de tuin (behorende bij woningen ouder dan twee jaar). De arbeidskosten die aan deze werkzaamheden zijn toe te rekenen kunnen delen in het verlaagde btw-tarief.

33. Geldt het verlaagde btw-tarief ook voor het aanbrengen, vernieuwen en onderhouden van steigers, beschoeiing contructies en damwanden in de tuin?

Ja, op de arbeidskosten van het aanleggen, vernieuwen en onderhouden van steigers, beschoeiing constructies en damwanden ten behoeve van zowel de tuin als de woning (ouder dan twee jaar) kan het verlaagde btw-tarief worden toegepast.

34. Geldt het verlaagde btw-tarief ook voor het aanbrengen, vernieuwen en onderhouden van een boothuis (loods voor berging van kleine pleziervaartuigen) in de tuin?

Ja, op de arbeidskosten van het aanleggen, vernieuwen en onderhouden van een boothuis (loods voor berging van kleine pleziervaartuigen) in de tuin behorende bij de woning ouder dan twee jaar kan het verlaagde btw-tarief worden toegepast.

35. Geldt het verlaagde btw-tarief ook voor kostenadvisering, het opstellen van energielabels en de diensten van verhuizers?

Nee, kostenadvisering, het opstellen van energielabels en de diensten van verhuizers zijn diensten die als zodanig niet te kwalificeren zijn als een renovatiedienst (zijnde: het vernieuwen, vergroten, herstellen of vervangen en onderhouden, van (delen van) de woning) en vallen daarom niet onder het verlaagde btw-tarief.

36. Vóór 1 maart 2013 heeft een architect (of een dergelijke ondernemer) in opdracht van een eigenaar/(ver)huurder van een woning een bouwtekening vervaardigd voor een renovatie. Op de factuur heeft die ondernemer het algemene btw-tarief (21%) vermeld. Na 28 februari 2013 komen partijen overeen dat die ondernemer de renovatie van de woning gaat begeleiden. Is op de arbeidskosten van de vervaardiging van de bouwtekening en op de begeleidende werkzaamheden bij de renovatie van de woning het verlaagde btw-tarief van toepassing?

Nee, in dit geval is sprake van twee verschillende diensten. De eerste dienst (het vervaardigen van de bouwtekening) is afgerond vóór 1 maart 2013 en is daarom terecht belast tegen het algemene btw-tarief. De tweede dienst (de begeleidingswerkzaamheden van de renovatie van de woning) is ook belast tegen het algemene btw-tarief. In dit geval wordt namelijk niet voldaan aan de cumulatieve voorwaarden van de specifieke goedkeuring voor diensten van architecten en dergelijke ondernemers zoals die is opgenomen in onderdeel 8 van de toelichting op post b 21 van Tabel I bij de wet.

37. Op 1 februari 2013 heeft een architect (of een dergelijke ondernemer) met een eigenaar/(ver)huurder van een woning één overeenkomst gesloten waarin is vastgelegd dat de ondernemer naast het maken van een bouwtekening ook de renovatie van de woning zal begeleiden. De bouwtekening is op 15 februari 2013 gereedgekomen en daarvoor heeft de architect (of een dergelijke ondernemer) een (deel)factuur uitgereikt met daarop het algemene btw-tarief (21%). De begeleidende werkzaamheden bij de renovatie van de woning worden afgerond vóór 1 januari 2015 1 juli 2015. Geldt het verlaagde btw-tarief op de arbeidkosten van de hele dienst?

Ja, op de arbeidskosten van de dienst bestaande uit het maken van de bouwtekening én de begeleidende werkzaamheden bij de renovatie van de woning ouder dan twee jaar kan het verlaagde btw-tarief worden toegepast. In dit geval is immers sprake van één enkele prestatie die is afgerond vóór 1 januari 2015 1 juli 2015.

38. Een architect (of een dergelijke ondernemer) is op 1 april 2013 met een particulier overeengekomen om een bouwtekening te maken en de renovatie van de woning te begeleiden. De dienst wordt afgerond vóór 1 januari 2015 1 juli 2015. De architect (of een dergelijke ondernemer) besteedt de constructieberekening uit aan een andere ondernemer. Tegen welk btw-tarief dient de laatstgenoemde ondernemer aan de architect te factureren?

De dienst van de (laatstgenoemde) ondernemer bestaande uit het maken van een constructieberekening aan de architect (of een dergelijke ondernemer) is belast tegen het algemene btw-tarief. Zie verder ook vraag 28.

39. Een architect (of een dergelijke ondernemer) besteedt een deel van het maken van een ontwerp uit aan een constructeur/ingenieur die zich daarbij tegelijkertijd verbindt begeleidende werkzaamheden te verrichten. Kan het verlaagde btw-tarief worden toegepast op de arbeidskosten van de constructeur/ingenieur?

Ja, mits het gaat om begeleidende werkzaamheden als bedoeld in het antwoord op vraag 25.

40. Geldt het tijdelijke verlaagde btw-tarief ook voor het aanbrengen, vernieuwen en onderhouden van gordijnen, luxaflex, screens, jaloezieën e.d. aan de binnenzijde van de woning?

Nee, het aanbrengen, vernieuwen en onderhouden van gordijnen, luxaflex, screens, jaloezieën e.d. aan de de binnenzijde van de woning zijn diensten die als zodanig niet te kwalificeren zijn als een renovatiedienst (zijnde: het vernieuwen, vergroten, herstellen of vervangen en onderhouden, van (delen van) de woning) en vallen daarom niet onder het verlaagde btw-tarief.

41. Goedgekeurd is dat het verlaagde btw-tarief wordt toegepast op de arbeidskosten van de in opdracht van de opdrachtgever op maat gemaakte goederen die een onderdeel gaan vormen van de woning. Dit geldt zowel voor de op locatie vervaardigde goederen als de in de eigen bedrijf vervaardigde goederen. Hierbij valt te denken aan inbouwkasten, deuren, kozijnen en dakkapellen. Vallen standaard keuken(kasten) hier ook onder?

Nee, standaard keuken(kasten) vallen hier niet onder. Deze goederen worden niet in opdracht van de opdrachtgever ‘op maat gemaakt’.

42. Een particulier heeft op 1 januari 2013 voor één jaar een onderhoudsabonnement afgesloten met een ondernemer die één keer per week het gras komt maaien. Op welk moment kan worden aangenomen dat de dienst is afgerond?

In dit geval is sprake van een doorlopende prestatie. Als de afrekening voor doorlopende prestaties betrekking heeft op een periode die begint vóór 1 maart 2013 en eindigt op 31 december 2013 moet de afrekenperiode worden gesplitst. Voor het deel van de prestatie dat plaatsvindt tussen 1 maart 2013 en 31 december 2013 geldt het verlaagde btw-tarief. Voor het deel van de prestatie dat plaatsvindt vóór 1 maart 2013 geldt het algemene btw-tarief.

43. In de tuin behorende bij een woning ouder dan twee jaar staat een oude schuur. Deze schuur wordt gesloopt. Vervolgens wordt op dezelfde plaats een nieuwe garage geplaatst. Kan het verlaagde btw-tarief worden toegepast op het (nieuw)bouwen van de garage?

Ja, op de arbeidskosten van het bouwen van de garage die zich bevindt op hetzelfde perceel als de woning kan het verlaagde btw-tarief worden toegepast. Op de arbeidskosten die toerekenbaar zijn aan het slopen van de schuur kan in dit geval het verlaagde btw-tarief worden toegepast. Nu de garage op dezelfde plaats komt als de gesloopte schuur is sprake van sloopwerkzaamheden die plaatsvinden in het kader van renovatie en herstelwerkzaamheden.

44. Geldt het verlaagde btw-tarief ook voor het bouwkundig keuren van woningen (aan- en verkoopkeuringen) en het aanvragen van een vergunning voor het plaatsen van een dakkapel?

Nee, het bouwkundig keuren van woningen (aan- en verkoopkeuringen) en het enkel aanvragen van een vergunning voor het plaatsen van een dakkapel zijn diensten die als zodanig niet te kwalificeren zijn als een renovatiedienst (zijnde: het vernieuwen, vergroten, herstellen of vervangen en onderhouden, van (delen van) de woning) en vallen daarom niet onder het verlaagde btw-tarief. Als een ondernemer een dakkapel aanbrengt op een woning ouder dan twee jaar en daarbij met de opdrachtgever overeenkomt de benodigde vergunning aan te vragen, vormt het aanvragen van de vergunning een onzelfstandig onderdeel van die prestatie.

45. Geldt het verlaagde btw-tarief ook voor drainageonderhoud en bodemsanering, tanksanering en grondwatersanering?

Ja, op de arbeidskosten van drainageonderhoud, bodemsanering, tanksanering en grondwatersanering binnen het perceel van de woning en de bijbehorende tuin kan het verlaagde btw-tarief worden toegepast.

46. Goedgekeurd is dat het verlaagde btw-tarief kan worden toegepast op de arbeidskosten van hoveniers (en soortgelijke ondernemers) voor het aanleggen en onderhouden van tuinen behorende bij woningen ouder dan twee jaar. Geldt deze goedkeuring ook voor gemeenschappelijke tuinen van appartementencomplexen en verpleeg- en verzorgingsinstellingen?

Ja, op de arbeidskosten van hoveniers (en soortgelijke ondernemers) voor het aanleggen en onderhouden van tuinen die behoren bij een appartementencomplex of een verpleeg- en verzorgingsinstelling in opdracht van de eigenaar/(ver)huurder van dat complex of die instelling kan het verlaagde btw-tarief worden toegepast.

47. Het verlaagde btw-tarief kan niet worden toegepast op het bestrijden van ongedierte (zoals boktorren, houtworm, ratten etc.). Kan het verlaagde btw-tarief wel worden toegepast op de arbeidskosten van werkzaamheden die direct verband houden met het verstevigen van de constructie van de woning?

Ja, op de arbeidskosten van werkzaamheden die direct verband houden met het herstellen van de constructie van de woning (ouder dan twee jaar) kan het verlaagde btw-tarief worden toegepast.

48. Hoe dient te worden omgegaan met de kosten van eigen of gehuurde apparatuur (zoals een graafmachine of een boormachine) die door ondernemers worden gebruikt voor het verrichten van een renovatie- of hersteldienst? Hoe zit dat bij vervoers- en/of voorrijkosten van de ondernemers die dergelijke diensten verrichten?

Op de kosten voor het gebruik van apparatuur die de ondernemer (apart) in rekening brengt aan de afnemer van de (renovatie)dienst kan het verlaagde btw-tarief worden toegepast. Ditzelfde geldt voor vervoers- en/of voorrijkosten die de ondernemer (apart) in rekening brengt aan de afnemer van de (renovatie)dienst.

BIJLAGE 2 BEHOREND BIJ HET BESLUIT 2017-20129 (DIENSTEN VAN BOEKHOUD- EN BELASTINGADVIESBUREAUS – POST B 13) VERVALT met ingang van 1 JANUARI 2018
De volgende diensten behoren tot het normale en gebruikelijke dienstenpakket van boekhoud- en belastingadviesbureaus.

A.

  1. Het opstellen en wijzigen van samenwerkingscontracten.
  2. Het verrichten van fiscale, juridische en administratieve werkzaamheden met betrekking tot het aangaan of wijzigen van een samenwerkingsvorm.
  3. Het behandelen van geschillen die voortkomen uit de samenwerkingscontracten, voorzover deze worden uitgevoerd door het boekhoud- en belastingadvieskantoor.
  4. Het geven van adviezen over de bedrijfsvorm.

B.

  1. Fiscale, juridische en administratieve werkzaamheden, alsmede advisering, met betrekking tot de start en/of aankoop van een bedrijf, bedrijfsovername, bedrijfsverplaatsing en bedrijfsbeëindiging.
  2. Het berekenen van de zogenoemde ‘waarde going concern’ (voortzettingswaarde) bij een bedrijfsoverdracht.

C.

  1. Fiscale, juridische en administratieve werkzaamheden met betrekking tot subsidies, fiscale stimuleringsfaciliteiten, productiebeperkende maatregelen, andere quoteringsregelingen, milieuwetgeving, betalingsrechten, overige compenserende overheidsbijdragen en EUsubsidies, voorzover betrekking hebbend op het landbouw-, veehouders-, tuinbouw- of bosbouwbedrijf.
  2. Het voeren van beroepsprocedures tegen overheidslichamen die bovenstaande regelingen uitvoeren.

D.

  1. Werkzaamheden met betrekking tot het maken van (door)berekeningen en adviezen over investeringen en financiering.

E.

  1. Fiscale, juridische en administratieve werkzaamheden met betrekking tot de oprichting van landbouw-, veehouders-, tuinbouw- of bosbouw-BV’s, herstructurering en het opstellen van jaarstukken voor de Kamer van Koophandel.

F.

  1. Fiscale, juridische, financiële en administratieve afwikkeling van onroerende zaak-transacties en onteigeningen in het kader van het landbouw-, veehouders-, tuinbouw- of bosbouwbedrijf.

G.

  1. Het opstellen van standaardpachtcontracten.
  2. Administratieve en juridische dienstverlening met betrekking tot pachtzaken.
  3. De begeleiding bij geschillen over pachtzaken voorzover dit wordt uitgevoerd door het boekhoud- en/of belastingadvieskantoor zelf.

H.

  1. Werkzaamheden met betrekking tot omzetbelasting (waaronder landbouwregeling en optieverzoeken), loonheffing, vennootschapsbelasting en andere zakelijke belastingen.
  2. Werkzaamheden in verband met sociale verzekeringen ten behoeve van werknemers in de agrarische- of bosbouwonderneming.

I.

Werkzaamheden met betrekking tot het verzorgen van loon- en salarisadministraties.
Opmerking: Arbeidsrechtelijke ondersteuning bestaat uit het aanvragen en voorbereiden van procedures. Deze werkzaamheden worden gebruikelijk door arbeidsjuristen uitgevoerd en behoren niet tot de normale en gebruikelijke diensten van boekhoud- en belastingadvieskantoren.

J.

Werkzaamheden met betrekking tot adviezen over de bedrijfsvoering.

K.

    Werkzaamheden op juridisch gebied:

  1. het opstellen en wijzigen van standaard maatschapscontracten;
  2. bijkomende juridische werkzaamheden met betrekking tot bedrijfsovername, aankoop van een bedrijf en bedrijfsbeëindiging;

L.

De fiscale, juridische en administratieve werkzaamheden met betrekking tot bijvoorbeeld de start, de aankoop, de overname enz. van het bedrijf.


Download PDF

Landbouw

22 december 2017 – nr. 2017-21605

Omzetbelasting. Landbouw

Belastingdienst/Directie Vaktechniek Belastingen

De Staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.

Dit besluit is een actualisering van het besluit van 20 december 2013, nr. BLKB 2013/2253M. Het besluit is geactualiseerd met als voornaamste reden het afschaffen van de btw-landbouwregeling (hierna: landbouwregeling) per 1 januari 2018. In onderdeel 1.2 (nieuw) wordt gemotiveerd aangegeven welke onderdelen zijn vervallen of aangepast en welke onderdelen zijn geactualiseerd. Onderdeel 2 (nieuw) wordt in overleg met de branche nog bezien.

1. Inleiding

Tot 1 januari 2018 was in artikel 27 van de Wet op de omzetbelasting 1968 de landbouwregeling opgenomen. Dit was een bijzondere regeling die beoogde landbouwers buiten de heffing van omzetbelasting te laten. Met ingang van 1 januari 2018 is de landbouwregeling afgeschaft1.

Vanwege het afschaffen van de landbouwregeling is een groot aantal onderdelen uit dit besluit achterhaald. Deze onderdelen zijn vervallen. Andere onderdelen zijn aangepast. Sommige onderdelen zijn vervallen omdat ze om een andere reden zijn achterhaald. De overige onderdelen zijn in geactualiseerde vorm opgenomen in dit besluit. Onderdeel 2 (nieuw) wordt in overleg met de branche nog bezien.

1.1 Gebruikte begrippen en afkortingen

Wet: Wet op de omzetbelasting 1968
Btw: omzetbelasting
Landbouwer: landbouwer, veehouder, tuinbouwer en bosbouwer naar maatschappelijke opvattingen
Uitvoeringsbeschikking: Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968
AWR: Algemene wet inzake rijksbelastingen
EU: Europese Unie

1.2 Wijzigingen

Dit besluit bevat de volgende wijzigingen ten opzichte van het besluit van 20 december 2013, nr. BLKB2013/2253.

1. Inleiding
1.1 Gebruikte begrippen en afkortingen
1.2 Wijzigingen
(Onderdelen 1.,1.1,1.2 nieuw)
Geactualiseerd
2. Reikwijdte van de landbouwregeling
2.1 Inleiding
2.2 Het begrip landbouwer
2.3 Levering van goederen (artikel 27, eerste lid, onderdeel a, van de wet)
2.4 Agrarische diensten (artikel 27, eerste lid, onderdeel b, van de wet)
2.4.1 Opkweek- en opfokdiensten
2.4.2 Diensten die bijdragen tot de agrarische productie met gebruikmaking van de normale uitrusting en personeel
2.4.3 Bijdragen tot de agrarische productie
2.4.4 Gebruikmaking van de normale uitrusting en personeel
2.5 Levering van in het bedrijf gebruikte goederen
2.5.1 Herziening van voorbelasting bij verkoop bedrijfsmiddelen
2.5.2 Overdracht van een landbouwbedrijf
2.5.3 Optie voor belast leveren van een onroerende zaak
2.6 Intensieve veehouderij
2.6.1 Samenhang veehouderij en bodemexploitatie
2.6.2 Samenloop intensieve veehouderij en andere landbouwactiviteiten
2.6.3 Minder dan 1 hectare cultuurgrond
Vervallen omdat de onderdelen zijn achterhaald door afschaffing van de landbouwregeling
3. Administratieve verplichtingen; aftrek voorbelasting; kleine ondernemersregeling; teruggaaf bij afstandsverkopen
3.1 Administratieve verplichtingen
3.2 Aftrek van voorbelasting
3.3 Kleine ondernemersregeling
3.4 Teruggaaf bij afstandsverkopen
Vervallen omdat de onderdelen zijn achterhaald door afschaffing van de landbouwregeling
4. Het landbouwforfait
4.1 Algemeen
4.1.1 Het in rekening gebrachte bedrag
4.1.2 Gebruik van landbouwproducten ten behoeve van belaste prestaties
Vervallen omdat de onderdelen zijn achterhaald door afschaffing van de landbouwregeling
4.1.3 (Slot)uitkeringen coöperatieve verenigingen Vervallen omdat het onderdeel beschrijvend is
4.2 Bijzondere bepalingen
4.2.1 Veilinghouders
(Onderdelen 2. en 2.1 nieuw)
Voorbeeld vervallen door afschaffing van de landbouwregeling, voor het overige geactualiseerd. De passage over minumumprijsfondsen e.d. is gelet op de ontwikkelingen in de praktijk vervallen. De onderdelen 2. en 2.1 (nieuw) worden in overleg met de branche nog bezien.
4.2.2 Verpakkingsmateriaal/emballage
(Onderdeel 2.2 nieuw)
Geactualiseerd wordt in overleg met de branche nog bezien.
4.2.3 Prestaties veilinghouders aan afnemers
(Onderdeel 2.3 nieuw)
Verwijderd omdat producyschappen niet meer bestaan (verouderd)
4.2.4 Provinciale Voedselcommissaris Vervallen omdat de situatie die is beschreven in het besluit, niet meer voorkomt (verouderd)
4.3 Formele vereisten voor aftrek
4.3.1 Afgifte van landbouwverklaringen aan vaste afnemers
Vervallen omdat de onderdelen zijn achterhaald door afschaffing van de landbouwregeling
4.3.2 Afrekeningen van afnemers Deels overgenomen in onderdeel 2.1 (nieuw) (selfbilling), voor het overige vervallen omdat het onderdeel is achterhaald door afschaffing van de landbouwregeling
4.3.3 Ten onrechte aftrek landbouwforfait Vervallen omdat het onderdeel is achterhaald door afschaffing van de landbouwregeling
5. Optie voor belastingheffing
5.1 Algemeen
5.1.1 Ingangsdatum van de belastingheffing
5.1.2 Terugkeer naar de landbouwregeling
5.1.3 Gehele landbouwbedrijf
5.2 Gevolgen van de optie
5.2.1 Administratieve verplichtingen
Vervallen omdat de onderdelen zijn achterhaald door afschaffing van de landbouwregeling
5.2.2 Aftrek voorbelasting
(onderdelen 3., 3.1 en 3.2 nieuw)
Geactualiseerd vanwege afschaffing van de landbouwregeling. Verder is de uitkomst van de procedure bij Hof ‘s Hertogenbosch van 19 oktober 2017, nr. 16/00275, ECLI: NL:GHSHE: 2017:4577 in dit onderdeel verwerkt
5.3 Gevolgen van terugkeer naar de landbouwregeling
5.4 Herziening van voorbelasting bij verkoop bedrijfsmiddelen
Vervallen omdat de onderdelen zijn achterhaald door afschaffing van de landbouwregeling
6. Overdracht van een landbouwbedrijf
6.1 Algemeen
6.2 Het voor het landbouwbedrijf geldende belastingregime
6.2.1 Voortzetting van het belastingregime
6.2.2 Voortzetting door startende landbouwer
6.2.3 Voortzetting door al actieve landbouwer
6.2.4 Herziening van voorbelasting
Vervallen omdat de onderdelen zijn achterhaald door afschaffing van de landbouwregeling
7. Bijzondere regelingen
7.1 Veehandelsregeling
7.1.1 Aftrek door de afnemer
7.1.2 Prestaties naast handel in vee
Vervallen omdat de onderdelen zijn achterhaald door afschaffing van de landbouwregeling.
7.2 Bedrijfsverzorgingsdiensten Vervallen omdat het onderdeel is achterhaald door afschaffing van de landbouwregeling
7.3 Handel in bloembollen
(onderdelen 4., 4.1, 4.2, 4.3 en 4.4 nieuw)
Geactualiseerd
7.4 Handel in boomkwekerijproducten
(Onderdelen 5. en 5.1 nieuw)
Geactualiseerd
7.5 Levering van vee door veeverzekeringsmaatschappijen Vervallen omdat het onderdeel is achterhaald door afschaffing van de landbouwregeling
8. Bijdragen in het kader van de bedrijfsuitoefening; terbeschikkingstellingen en overdracht van rechten
8.1 Inleiding subsidies, premies en andere bijdragen
8.2 Bedrijfstoeslagrechten
8.3 (Tijdelijke) overdracht van rechten
8.3.1 Heffing van btw met betrekking tot de (tijdelijke) overdracht van rechten
Deze onderdelen zijn vervallen omdat ze zijn achterhaald doordat de in dit onderdeel genoemde rechten (bedrijfstoeslagrechten, melkquota, mestproductierechten) niet meer bestaan.
8.3.2 Overdracht van rechten door een landbouwer die gebruik maakt van de landbouwregeling
8.3.3 Exploitatie van rechten door een landbouwer die gebruik maakt van de landbouwregeling
Vervallen omdat de onderdelen zijn achterhaald door afschaffing van de landbouwregeling
9. Ingetrokken regelingen
(Onderdeel 6. nieuw)
Geactualiseerd
10. Inwerkingtreding
(Onderdeel 7. nieuw)
Geactualiseerd
Bijlagen I en II Vervallen omdat de bijlagen zijn achterhaald door afschaffing van de landbouwregeling

2. Veilingen

2.1 Veilinghouders

In artikel 3, vijfde lid, van de wet is bepaald dat goederen die over een veiling worden verhandeld, geacht worden aan en vervolgens door de houder van de veiling te zijn geleverd.

Dit heeft tot gevolg dat als landbouwers door hen als zodanig voortgebrachte, in onderdeel a van de bij de wet behorende Tabel I genoemde goederen over een veiling leveren, de veilinghouder voor de levering aan de koper btw is verschuldigd en dat de veilinghouder de aan hem in rekening gebrachte btw in aftrek kan brengen.

Onder het aan de veilinghouder in rekening gebrachte bedrag moet worden verstaan het bedrag dat de veilinghouder per saldo voor de geveilde goederen aan de landbouwer uitbetaalt. De veilinghouder betaalt aan de landbouwer een bedrag uit dat gelijk is aan de klokprijs verminderd met de kosten die de veilinghouder aan de landbouwer in rekening brengt met betrekking tot de geveilde goederen, het geheel verhoogd met de door de landbouwer verschuldigde btw.

Voorbeeld:

De totale klokprijs van een door een landbouwer ter veiling aangevoerde partij groenten bedraagt exclusief btw € 1.100. De veilinghouder brengt voor die partij geveilde groenten aan de landbouwer € 100 aan veilingkosten in rekening. De landbouwer krijgt per saldo uitbetaald € 1.000 (exclusief btw). De afrekening voor de landbouwer zal er dan als volgt uitzien:

Totale klokprijs (geveild bedrag) € 1.100,00
Veilingkosten € 100,00
Basis voor uitbetaling € 1.000,00
Btw 6% € 60,00
Totaal € 1.060,00

De netto-aankoopprijs voor de veilinghouder is € 1.000. Het op de afrekening vermelde bedrag aan btw van € 60 kan de veilinghouder immers op grond van artikel 15 van de wet in aftrek brengen.

Het hiervoor bedoelde verschil tussen de klokprijs van de geveilde goederen en het bedrag dat per saldo aan de landbouwer wordt uitbetaald, ontstaat doordat de veilinghouder bepaalde bedragen in mindering brengt op de klokprijs. Die bedragen vormen in het algemeen vergoedingen voor door de veilinghouder verrichte nevenprestaties. Deze prestaties zijn in een aantal gevallen belast naar het verlaagde tarief en in andere gevallen naar het algemene tarief. Met toepassing van artikel 63 (hardheidsclausule) keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur onder de volgende voorwaarde goed dat de veilinghouder de vergoeding voor de door de veilinghouder aan de landbouwer verrichte nevenprestaties in mindering brengt op de klokprijs. Vervolgens voldoet de landbouwer btw op basis van de met de vergoeding voor de nevenprestaties verminderde klokprijs. De veilinghouder kan deze btw in aftrek brengen (als is voldaan aan de voorwaarden van artikel 15 van de wet).

Voorwaarde

Voor toepassing van deze goedkeuring geldt de volgende voorwaarde:

De veilinghouder past deze regeling toe bij al de volgende bedragen:

  1. veilingprovisie.

  2. fusthuur, koelloon, sorteerloon en dergelijke, voor zover deze betrekking hebben op te veilen goederen. Te veilen goederen zijn in dit verband goederen die over de veiling zullen worden verhandeld. Zo hoeft de omstandigheid dat landbouwproducten gedurende langere tijd worden gekoeld zonder dat de landbouwer met betrekking tot die goederen een opdracht tot veilen heeft gegeven, op zichzelf niet te betekenen dat de veilinghouder de betreffende goederen niet ter veiling onder zich heeft.

    Echter, wanneer de veilinghouder fusthuur, koelloon, sorteerloon, en dergelijke in rekening brengt voor prestaties die geen betrekking hebben op te veilen goederen, is hij voor die prestaties op de normale wijze btw verschuldigd. Het verminderen van de klokprijs met bedoelde bedragen blijft dan achterwege.

  3. de kosten van het vervoer van te veilen goederen.

    Het betreft hier kosten die door de veilinghouder aan de landbouwer worden (door)berekend.

  4. de vergoeding voor het verstrekken van zogenoemde veilingbrieven.

2.2 Verpakkingsmateriaal/emballage

Bij landbouwproducten die over een veiling worden verhandeld, brengt de veilinghouder in veel gevallen aan de landbouwer een vergoeding in rekening voor verstrekt verpakkingsmateriaal en/of emballage. Daarbij moet onderscheid worden gemaakt in:

  • eenmalig verpakkingsmateriaal
  • meermalige emballage
  • eenmalige emballage
Eenmalig verpakkingsmateriaal

De levering van eenmalig verpakkingsmateriaal van onder meer papier en (golf)karton is in beginsel op de normale wijze aan de btw-heffing onderworpen tegen het algemene tarief. De vergoeding die de veilinghouder voor het eenmalig verpakkingsmateriaal aan de landbouwer in rekening brengt, kan dan ook niet zonder meer op de klokprijs in mindering worden gebracht. Met toepassing van artikel 63 AWR (hardheidsclausule) keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat veilinghouders de bedragen die betrekking hebben op het door hen geleverde eenmalige verpakkingsmateriaal op de klokprijs in mindering brengen.

Voorwaarden:

Voor toepassing van deze goedkeuring gelden de volgende twee voorwaarden:

  1. De veilinghouder brengt met toepassing van artikel 15 van de wet slechts in aftrek de btw berekend naar het verlaagde tarief over de voor de levering van het bedoelde verpakkingsmateriaal in rekening gebrachte vergoeding. (Onder vergoeding in deze zin moet worden verstaan de vergoeding als bedoeld in artikel 8, tweede lid, van de wet);

  2. De landbouwer heeft geen bezwaar tegen deze handelwijze.

Meermalige emballage

Het statiegeld dat aan de landbouwer in rekening wordt gebracht of aan hem wordt gerestitueerd voor de verstrekking dan wel de teruggave van meermalige emballage mag niet met de klokprijs worden verrekend, omdat over die kosten geen btw wordt geheven. Dit geldt ook in gevallen waarin de verpakkingsmiddelen leeg door de veilinghouder worden verstrekt en door de landbouwer vervolgens gevuld met te veilen goederen, worden terugbezorgd.

Eenmalige emballage

Het gaat hierbij om in het algemeen spoedig onbruikbaar geworden verpakkingsmaterialen die uitsluitend via een veiling ter beschikking van de landbouwer komen. Als voorbeelden kunnen worden genoemd:

  • aardbeiendoosjes of -bakjes (van kunststof of karton);
  • champignondoosjes of -bakjes (van kunststof of ribkarton);
  • tomaten- of druivenbakjes (van karton, kunststof of van hout);
  • omkommerdozen (van styropor);
  • fruitdozen (van karton of kunststof);
  • slakratten (van spaanderhout)
  • sladozen (van karton).

Met toepassing van artikel 63 AWR (hardheidsclausule) keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur goed dat de veilinghouder en de landbouwer voor de berekening van de btw met betrekking tot eenmalige emballage als volgt handelen.

De veilinghouder brengt op de afrekening met de landbouwer op de klokprijs een bedrag in mindering voor leeg verstrekte verpakkingsmiddelen als hiervoor bedoeld. Vervolgens telt de veilinghouder een bedrag bij de klokprijs voor gevuld ter veiling aangevoerde verpakkingsmiddelen. Dit bedrag zal per stuk verpakkingsmateriaal over het algemeen iets lager zijn dan het in mindering gebrachte bedrag.

Verder keur ik goed dat deze handelwijze ook wordt toegepast bij de verstrekking van polyzakjes (zakjes waarin per zakje één krop sla is verpakt). Zolang niet blijkt van verstoring van concurrentieverhoudingen kan het hiervoor onder ‘eenmalig verpakkingsmateriaal’ vermelde, bij de verstrekking van polyzakjes buiten toepassing blijven.

2.3 Prestaties veilinghouders aan afnemers

Tot de voor de geveilde goederen – groente, fruit en/of sierteeltproducten – aan de afnemer in rekening gebrachte bedragen behoren de bedragen die een veilinghouder in rekening brengt voor:

  1. fusthuur;
  2. uitslagkosten;
  3. eenmalige emballage (zie voor het begrip ‘eenmalige emballage’ onderdeel 2.2);
  4. kosten van ompakken;
  5. bundelkosten.

Op deze kosten is het btw-tarief van toepassing dat geldt voor de geveilde goederen (vaak het verlaagde tarief). Dat is ook het geval als de kosten op een afzonderlijke factuur aan de afnemer in rekening worden gebracht. De kosten moeten dan wel betrekking hebben op door de afnemer via dezelfde veiling betrokken goederen. Dat verband moet blijken uit een verwijzing op de (afzonderlijke) factuur naar de factuur voor de levering van de groente, het fruit of de sierteeltproducten.

Als de hiervoor onder de letters a tot en met e bedoelde, al dan niet afzonderlijk gefactureerde kosten geen betrekking hebben op via de betreffende veiling betrokken groente, fruit of sierteeltproducten, is het algemene tarief van toepassing.

De door de veilinghouder aan de afnemer in rekening te brengen kosten van verpakking, andere dan de hiervoor bedoelde, waarvoor bij terugzending van de verpakking aanspraak op terugbetaling bestaat, behoren niet tot de vergoeding waarover btw is verschuldigd. Bij levering door de koper van op de veiling gekochte goederen aan zijn afnemer en bij de eventueel daarop volgende levering(en), worden de kosten van verpakking, ook die van de hiervoor bedoelde eenmalige verpakking, niet tot de vergoeding gerekend voor zover bij terugzending van die verpakking aanspraak bestaat op terugbetaling van de kosten.

Ook bij de terugzending van verpakking via de verschillende handelsschakels naar (uiteindelijk) de veilinghouder, blijft heffing van btw achterwege.

De door de veilinghouder aan de afnemers in rekening te brengen bedragen voor koelen, sorteren, vracht en telefoongebruik zijn steeds belast met btw tegen het algemene tarief.

3. Herziening voorbelasting bij afschaffing landbouwregeling

De landbouwer die vanaf 1 januari 2018 op de normale wijze in de btw-heffing wordt betrokken, kan vanaf die datum op de voet van artikel 15 van de wet btw in aftrek brengen. Uiteraard moet om voor aftrek in aanmerking te komen, aan de in artikel 15 van de wet gestelde voorwaarden worden voldaan. Dit betekent onder meer dat de btw die betrekking heeft op goederen en diensten die vóór 1 januari 2018 aan de landbouwer zijn geleverd dan wel aan hem zijn verricht niet voor aftrek in aanmerking komt, ook al wordt die btw aan de landbouwer in rekening gebracht nadat hij op de normale wijze in de btw-heffing is betrokken. Voor nog niet in gebruik genomen goederen en diensten en voor goederen waarvoor herziening mogelijk is met toepassing van de artikelen 11 tot en met 14 van de uitvoeringsbeschikking geldt overgangsrecht (onderdeel 3.2).

In de productie opgegane, niet meer als zodanig aanwezige goederen en/of diensten

Een bijzonder geval vormen goederen en/of diensten die opgaan in de landbouwproducten. Deze goederen en diensten zijn als zodanig op 1 januari 2018 niet meer aanwezig omdat ze vóór 1 januari 2018 zijn aangewend voor het telen of voortbrengen van landbouwproducten die na die datum zullen worden geleverd. Voorbeelden zijn zaden, meststoffen, dieren bestemd voor de productie van vlees en veevoeder dat aan die dieren is verstrekt. De btw die aan de landbouwer in rekening is gebracht bij de aanschaf van deze goederen en/of diensten komt alsnog voor aftrek in aanmerking wanneer de bedoelde goederen en/of diensten zijn opgegaan in landbouwproducten die belast met btw worden geleverd (herziening met toepassing van artikel 15, vierde lid van de wet, zie het overgangsrecht in onderdeel 3.2).

3.1 Uitspraak Hof ’s Hertogenbosch van 19 oktober 2017

Op 19 oktober 2017 heeft Hof ’s Hertogenbosch een uitspraak gedaan die van belang is voor de berekening van de herzienings-btw per 1 januari 2018 (datum afschaffing landbouwregeling). In deze procedure ging het over de btw die was begrepen in de opfokkosten van het op de optiedatum aanwezige jongvee, dat nog niet als melkvee in gebruik was genomen en om btw die was begrepen in de op de optiedatum aanwezige, zelf voortgebrachte melkkoeien (zogenoemd gebruiksvee). Het hof heeft geoordeeld dat bij optie om de landbouwregeling niet langer toe te passen deze btw niet kan worden herzien (Hof ’s Hertogenbosch van 19 oktober 2017, nr. 16/00275, ECLI:NL:GHSHE:2017:4577).

Dit is anders bij het vee en veevoer genoemd in het hiervoor opgenomen onderdeel ‘In de productie opgegane, niet meer als zodanig aanwezige goederen en/of diensten’. Dat onderdeel ziet op dieren die zijn bestemd voor de productie van vlees (zogenoemd verbruiksvee) en veevoeder dat aan die dieren is verstrekt. De btw die in rekening is gebracht op de kosten voor die dieren en dat veevoer komt – in tegenstelling tot de btw op gebruiksvee waar de procedure over ging – wel voor herziening in aanmerking.

Tegen de uitspraak van Hof ’s Hertogenbosch is cassatie ingesteld.

3.2 Overgangsrecht vanwege afschaffing van de landbouwregeling

Gelet op de overgangsbepaling in artikel V van de Wet afschaffing van de btw-landbouwregeling (zie noot 1) moet de landbouwer die op 31 december 2017 gebruik maakt van de landbouwregeling de herzienings-btw voor de resterende herzieningsperiode in één keer in aftrek brengen. Dit geldt voor zover deze goederen en diensten voor belaste handelingen zullen worden gebruikt gedurende de periode waarover herziening plaatsvindt. Hij moet dit doen op een aangifte over een door de landbouwer zelf te kiezen belastingtijdvak dat aanvangt in 2018. Met betrekking tot nog niet in gebruik genomen goederen en diensten moet de landbouwer de aangifte uiterlijk indienen in het belastingtijdvak waarin de landbouwer de goederen en diensten in gebruik neemt.

4. Goedkeuringen bij handel in bloembollen

Om tegemoet te komen aan bezwaren die zijn verbonden aan een onverkorte toepassing van de wet bij de handel in bloembollen, keur ik met toepassing van artikel 63 AWR goed dat bij de handel in bloembollen als volgt wordt gehandeld.

4.1 Goedkeuring afrekeningen leveringen bloembollen over de veiling

Goedkeuring

Ik keur onder voorwaarden het volgende goed.

  1. Veilingen versturen voor aan hen door bollenkwekers en bloembollenhandelaren verrichte leveringen van bloembollen voorlopige afrekeningen, waarop aan de kwekers en de handelaren nog geen betalingen worden gedaan. De voorlopige afrekeningen kunnen buiten beschouwing blijven voor de vraag op welk tijdstip de btw door de kwekers en de handelaren wordt verschuldigd.

  2. De btw voor de over de veiling verrichte leveringen van bloembollen is verschuldigd in het tijdvak waarin de kwekers en de handelaren definitieve afrekeningen ontvangen. Dat tijdvak is voor bollenkwekers steeds een kwartaal. Voor handelaren gelden in dit opzicht de normale regels.

  3. Met een definitieve afrekening wordt gelijkgesteld een overzicht van de rekening-courant betreffende de door de kweker en de handelaar in een bepaalde periode verrichte leveringen van bloembollen. In dat overzicht kan, wat de verschillende leveringen betreft, worden verwezen naar de daarop betrekking hebbende voorlopige afrekeningen. De btw kan in dat overzicht voor alle leveringen samen in één bedrag worden vermeld.

Voorwaarden

Voor deze goedkeuring gelden de volgende vier voorwaarden:

  1. Op de voorlopige afrekeningen wordt geen btw vermeld.

  2. De definitieve afrekeningen moeten worden uitgereikt vóór de betaaldatum.

  3. Op de definitieve afrekeningen wordt de btw afzonderlijk vermeld.

  4. De rekening-courant en de voorlopige afrekeningen moeten samen de gegevens bevatten die volgens artikel 35a, van de wet de op een factuur moeten zijn vermeld.

4.2 Goedkeuring afrekeningen leveringen bloembollen niet over de veiling

Goedkeuring

Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat het bij de punten 1 en 2 in onderdeel 4.1 vermelde ook van toepassing is bij leveringen van bloembollen door kwekers en handelaren anders dan over een veiling. In dat geval ontvangen de kweker en de handelaar in het algemeen geen afrekeningen van de afnemer, maar geven zij zelf (voorlopige en definitieve) facturen af. De btw is dan verschuldigd in het tijdvak waarin de definitieve factuur wordt uitgereikt.

Voorwaarden

Voor deze goedkeuring gelden de volgende twee voorwaarden:

  1. Op de voorlopige stukken (leveringsnota’s) wordt geen btw in rekening gebracht.

  2. De factuur wordt uitgereikt vóór de betaaldatum.

4.3 Goedkeuring nultarief leveringen bloembollen aan afnemers die bloembollen intracommunautair plegen te leveren of plegen uit te voeren naar niet EU-landen.

Goedkeuring

Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat veilingen, kwekers van bloembollen en handelaren in bloembollen het nultarief toepassen op de leveringen van bloembollen aan afnemers die bloembollen intracommunautair plegen te leveren of plegen uit te voeren naar niet EU-landen.

Voorwaarden

Voor deze goedkeuring gelden de volgende vijf voorwaarden:

  1. De veilingen, kwekers en handelaren brengen geen btw in rekening aan de afnemers.

  2. De veilingen, kwekers en handelaren zijn in het bezit van een verklaring – niet ouder dan een jaar en uitgereikt vóórdat de (definitieve) factuur is verstrekt – van de afnemer dat deze de bloembollen intracommunautair pleegt te leveren of pleegt uit te voeren naar een niet EU-land.

  3. De veilingen, kwekers en handelaren brengen btw (naar het verlaagde tarief) in rekening voor zover het totaal van de aan een afnemer in rekening gebrachte bedragen uitgaat boven het bedrag waarvoor de afnemer in de afgelopen 12 maanden intracommunautair heeft geleverd en uitgevoerd.

  4. Voor de toepassing van de in artikel 25 van de wet geregelde kleine ondernemersregeling berekent de veiling, kweker of handelaar de ‘verschuldigde belasting’ alsof de hiervoor bedoelde leveringen van bloembollen op de gewone wijze in de btw-heffing waren betrokken.

  5. Veilingen, kwekers en handelaren die zowel leveringen van bloembollen verrichten tegen het nultarief als tegen het verlaagde tarief, houden afzonderlijk aantekening van:

    1. de leveringen van bloembollen tegen het verlaagde tarief en

    2. de leveringen van bloembollen, waarvoor zij op grond van deze goedkeuring het nultarief toepassen.

Zij moeten de omzet totaliseren per hiervoor genoemde categorie en per tijdvak waarover aangifte moet worden gedaan.

Voor door de veiling verrichte leveringen van bloembollen die niet vallen onder deze goedkeuring moet de veiling btw voldoen naar het verlaagde tarief. Het bij de goedkeuring in onderdeel 4.1 onder de punten 1 t/m 3 vermelde is op deze leveringen van toepassing.

4.4 In- en verkoopbureaus van bloembollen

In- en verkoopbureaus van bloembollen bemiddelen bij de totstandkoming van overeenkomsten tot levering van bloembollen. Er vindt in deze gevallen geen levering plaats aan en door het in- en verkoopbureau. Onderdeel 4.1 is daarom niet van toepassing op de prestaties van deze in- en verkoopbureaus. Over de bemiddelingsprestaties zijn zij btw verschuldigd naar het algemene tarief.

5. Handel in boomkwekerijproducten

Om tegemoet te komen aan de bezwaren die zijn verbonden aan een onverkorte toepassing van de wet bij de handel in boomkwekerijproducten, keur ik met toepassing van artikel 63 AWR goed dat als volgt wordt gehandeld.

Voor de vraag wat moet worden verstaan onder boomkwekerijproducten verwijs ik naar het beleidsbesluit Toelichting Tabel I, bij post a-48.

5.1 Goedkeuring afrekeningen leveringen boomkwekerijproducten

Ik keur onder voorwaarden het volgende goed.

Goedkeuring

  1. Kwekers van en handelaren in boomkwekerijproducten kunnen voor de door hen verrichte leveringen van die producten voorlopige afrekeningen versturen, waarop aan bedoelde ondernemers nog geen betalingen worden gedaan. Deze afrekeningen kunnen buiten beschouwing blijven voor de vraag op welk tijdstip de btw door de kwekers en de handelaren wordt verschuldigd. Van het verzenden van voorlopige afrekeningen kan worden afgezien. In dat geval kan per afnemer en per tijdvak (zie punt 2 hierna) worden volstaan met het verzenden van één factuur.

  2. De btw over door kwekers en handelaren verrichte leveringen van boomkwekerijproducten is verschuldigd in het tijdvak waarin de definitieve afrekeningen worden verzonden. Dat tijdvak is voor kwekers (daaronder begrepen kwekers, die bijkomstig ook van anderen betrokken boomkwekerijproducten leveren) een kwartaal; voor handelaren (daaronder begrepen handelaren die bijkomstig ook zelf gekweekte boomkwekerijproducten leveren) gelden in dit opzicht de gewone regels. De definitieve afrekeningen moeten worden uitgereikt vóór de vervaldata (15 januari voor de leveringen in het tijdvak van 1 september tot en met 25 december, 15 mei voor de leveringen in het tijdvak van 26 december tot en met 30 april en 1 november voor de leveringen in het tijdvak van 1 mei tot en met 31 augustus). De definitieve afrekeningen mogen eerder worden verzonden dan hiervoor vermeld. In dat geval moet wat betreft de datum van verzending van die afrekeningen een bestendige gedragslijn worden gevolgd. Dat houdt uiteraard niet in dat alle afrekeningen die betrekking hebben op de in een bepaalde periode verrichte leveringen op één dag zouden moeten worden verzonden. Bij het eerder uitreiken van de definitieve afrekeningen wordt de btw uiteraard ook eerder verschuldigd.

  3. Met een definitieve afrekening wordt gelijkgesteld een overzicht van de rekening-courant van de door de kweker of de handelaar in een bepaalde periode verrichte leveringen van boomkwekerijproducten. In dat overzicht kan, wat de verschillende leveringen betreft, worden verwezen naar de daarop betrekking hebbende voorlopige afrekeningen. De btw kan in dat overzicht voor alle leveringen in de betreffende periode samen in één bedrag worden vermeld.

Voorwaarden

Voor toepassing van deze goedkeuring gelden de volgende drie voorwaarden:

  1. Op de voorlopige afrekeningen wordt geen btw vermeld.

  2. Op de definitieve afrekeningen wordt de btw afzonderlijk vermeld.

  3. De rekening-courant en de voorlopige afrekeningen bevatten samen de gegevens die volgens artikel 35, onderdeel a, van de wet de op een factuur moeten zijn vermeld.

6. Ingetrokken regelingen

Met ingang van 1 januari 2018 wordt het besluit van 20 december 2013, nr. BLKB 2013/2253M ingetrokken.

7. Inwerkingtreding

Dit besluit treedt in werking met ingang van 1 januari 2018.

Dit besluit wordt in de Staatscourant gepubliceerd.

Den Haag, 22 december 2017

De Staatssecretaris van Financiën,
namens deze,

J. de Blieck
Lid van het managementteam Belastingdienst


1
Wet afschaffing van de btw-landbouwregeling, Tweede Kamer, vergaderjaar 2017-2018, 34 787

Download PDF

Wijziging van het besluit administratieve verplichtingen

10 oktober 2017 – BLKB2017/7366

Wijzing van het besluit van 6 december 2014, nr. BLKB/2014/704M, Stcrt. 2014, 36166

Belastingdienst/Directie Vaktechniek Belastingen / Brieven en beleidsbesluiten

Red: de wijzigingen zoals vermeld in dit besluit, zijn direct verwerkt in het besluit van 6 december 2014, nr. BLKB2014/704M.

De Staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.

Dit besluit wijzigt het besluit van 6 december 2014, nr. BLKB2014/704M. De wijziging betreft de onderdelen 3.2.3, 3.2.4, 3.2.5.1, 3.3.5, 3.3.7, 3.3.8, 3.5.1, 3.5.2 en 5 van vorengenoemd besluit. In de onderdelen 3.2.5.1, 3.3.5, 3.5.1 en 3.5.2 zijn tekstuele wijzigingen aangebracht. In onderdeel 3.2.3 is onderdeel 3.2.3.1 toegevoegd dat beschrijft wanneer het is toegestaan dat prestaties van meerdere ondernemers op één factuur worden vermeld. In onderdeel 3.2.4 is het arrest van de HR van 25 november 2016, nr. 15/02183, verwerkt en onderdeel 3.2.4 is aangepast in die zin dat wordt goedgekeurd dat de transactieoverzichten van reizen die met gebruikmaking van een OV-chipkaart zijn gemaakt, worden aangemerkt als een vervoerbewijs als bedoeld in artikel 33, eerste lid, onderdeel a, van de beschikking. In onderdeel 3.3.7 is verduidelijkt dat uit Europese jurisprudentie volgt dat het recht op aftrek niet mag worden geweigerd met als enige reden dat een factuur niet voldoet aan de formele vereisten. Daarbij wordt verwezen naar de arresten van het HvJ EU van 15 september 2016, nr. C-516/14, zaak Barlis 06 en nr. C-518/14, zaak Senatex. De goedkeuring in onderdeel 3.3.7 is hierdoor overbodig en wordt ingetrokken. In onderdeel 3.3.8 is onderdeel 3.3.8.4 toegevoegd dat uitleg geeft over de btw-behandeling van de boedelbijdrage. Onderdeel 5 is aangepast in die zin dat met ingang van 1 januari 2016 de drempel voor een maandelijkse opgaaf ICL is verlaagd naar € 50.000.

ARTIKEL I

Het besluit van 6 december 2014, nr. BLKB2014/704M, wordt als volgt gewijzigd.

A

Vóór onderdeel 1 wordt een alinea toegevoegd, luidende:

Dit besluit werd gewijzigd bij besluit van 10 oktober 2017, nr. BLKB2017/7366, (Stcrt. 2017, 59187). De wijziging betreft de onderdelen 3.2.3, 3.2.4, 3.2.5.1, 3.3.5, 3.3.7, 3.3.8, 3.5.1, 3.5.2 en 5 van vorengenoemd besluit. In de onderdelen 3.2.5.1, 3.3.5, 3.5.1 en 3.5.2 zijn tekstuele wijzigingen aangebracht. In onderdeel 3.2.3 is onderdeel 3.2.3.1 toegevoegd dat beschrijft wanneer het is toegestaan dat prestaties van meerdere ondernemers op één factuur worden vermeld. In onderdeel 3.2.4 is het arrest van de HR van 25 november 2016, nr. 15/02183, verwerkt en onderdeel 3.2.4 is aangepast in die zin dat wordt goedgekeurd dat de transactieoverzichten van reizen die met gebruikmaking van een OV-chipkaart zijn gemaakt, worden aangemerkt als een vervoerbewijs als bedoeld in artikel 33, eerste lid, onderdeel a, van de beschikking. In onderdeel 3.3.7 is verduidelijkt dat uit Europese jurisprudentie volgt dat het recht op aftrek niet mag worden geweigerd met als enige reden dat een factuur niet voldoet aan de formele vereisten. Daarbij wordt verwezen naar de arresten van het HvJ EU van 15 september 2016, nr. C-516/14, zaak Barlis 06 en nr. C-518/14, zaak Senatex. De goedkeuring in onderdeel 3.3.7 is hierdoor overbodig en wordt ingetrokken. In onderdeel 3.3.8 is onderdeel 3.3.8.4 toegevoegd dat uitleg geeft over de btw-behandeling van de boedelbijdrage. Onderdeel 5 is aangepast in die zin dat met ingang van 1 januari 2016 de drempel voor een maandelijkse opgaaf ICL is verlaagd naar € 50.000.

B

In onderdeel 3.2.3 wordt nieuw ingevoegd:

3.2.3.1 Prestaties meerdere ondernemers op één factuur

In beginsel moet iedere ondernemer die een prestatie verricht zelf een factuur uitreiken. Het komt in de praktijk voor dat ondernemers overeenkomen dat hun afzonderlijke prestaties door één van de betrokken ondernemer op één bescheid in rekening wordt gebracht. Een dergelijk bescheid dat de prestaties van verschillende ondernemers bevat, kan voor de btw alleen dienen als factuur als dit bescheid alle vermeldingen bevat die anders op de afzonderlijke uit te reiken facturen zouden moeten worden vermeld. De ondernemer die een dergelijke factuur uitreikt, doet dat dan mede namens de andere betrokken ondernemer(s). In dat geval zijn alle op de factuur vermelde ondernemers zelfstandig verantwoordelijk voor de btw-verplichtingen voor zover die op hen van toepassing zijn.

C

In onderdeel 3.2.4 wordt de eerste alinea als volgt gewijzigd: ‘Alle bescheiden die in het economische verkeer de functie van een factuur hebben, zijn een factuur. Het maakt niet uit onder welke benaming (nota, kwitantie, bon, notariële akte of notariële afrekening) de bescheiden worden uitgereikt. Uit het arrest van de Hoge Raad van 25 november 2016, nr. 15/02183, ECLI:NL:HR:2016:2664 volgt dat alleen sprake kan zijn van een factuur als het een bescheid betreft waarop de betaling van een bedrag wordt gevorderd en het overigens alle vereiste factuurgegevens bevat.1

In onderdeel 3.2.4 wordt na de eerste alinea het volgende toegevoegd:

Voor het vervoer van personen per openbare vervoermiddelen of taxi wordt het vervoerbewijs aangemerkt als factuur (artikel 35a van de wet jo. artikel 33, eerste lid, onderdeel a, van de beschikking). Met de invoering van de OV-chipkaart (en vergelijkbare kaarten waarmee op saldo kan worden gereisd) zijn echter de fysieke vervoersbewijzen voor een groot deel verdwenen. Op grond van artikel 63 AWR keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur goed dat de transactieoverzichten van reizen die met gebruikmaking van een OV-chipkaart (en vergelijkbare kaarten waarmee op saldo kan worden gereisd) zijn gemaakt, worden aangemerkt als vervoerbewijzen als bedoeld in artikel 33, eerste lid, onderdeel a, van de beschikking.

Voorwaarden

Aan deze goedkeuring verbind ik de volgende voorwaarden. Op een transactieoverzicht dient tenminste te worden vermeld:

  • de datum van uitreiking;

  • de identiteit van de presterende ondernemer;

  • de datum waarop de vervoersdiensten zijn verricht;

  • het afgelegde traject; en

  • het te betalen btw-bedrag of de gegevens aan de hand waarvan het btw-bedrag kan worden berekend. Dit kan bijvoorbeeld door vermelding van de totaalprijs inclusief 6% btw.

D

In onderdeel 3.2.5.1 wordt de tekst na de zinsnede ‘Dit betekent het volgende:’ als volgt gewijzigd:

  • bij de verrekening van de huurtermijnen blijven de oorspronkelijke facturen en de btw-voldoening door de oude eigenaar/verhuurder in stand. Er is geen sprake van vermindering van de huurtermijnen, maar van de onderlinge verrekening van de huuropbrengst. Om die reden blijft bij de oude eigenaar/verhuurder herziening achterwege van de belasting die hij heeft voldaan over de huurtermijnen die hij heeft ontvangen na de levering van de onroerende zaak. De oude eigenaar/verhuurder heeft voor de belasting die hij heeft voldaan over de (delen van de) huurtermijnen die hij in het kader van de verrekening aan de nieuwe eigenaar/verhuurder heeft doen toekomen, geen recht op teruggaaf op grond van artikel 29, eerste lid, van de wet.

E

Onderdeel 3.3.5 wordt als volgt gewijzigd:

In de 2e alinea wordt in de zin ‘Wanneer voor controledoeleinden noodzakelijk, kan de inspecteur een vertaling in het Nederlands eisen van niet (volledig) in het Nederlands opgestelde facturen betreffende in Nederland verrichte prestaties of facturen uitgereikt door in Nederland gevestigde ondernemers (artikel 35a, vijfde lid, van de wet).’, na het woordje ‘uitgereikt’ of ‘ontvangen’ toegevoegd.

F

Onderdeel 3.3.7 komt als volgt te luiden:

Het komt voor dat een factuur niet volledig voldoet aan de wettelijke eisen en dat aftrek van btw wordt geweigerd. Uit Europese jurisprudentie2 volgt dat het recht op aftrek van btw niet mag worden geweigerd om reden dat een factuur niet voldoet aan alle formele vereisten indien alle gegevens die nodig zijn om na te gaan of is voldaan aan de materiële voorwaarden voor uitoefening van de aftrek van btw voorhanden zijn. Bij de beoordeling van de materiële voorwaarden moet rekening worden gehouden met aanvullende informatie die door de ondernemer wordt verstrekt.

De aftrek van btw wordt alsnog geweigerd als:

  1. degene die de factuur heeft uitgereikt de daarop vermelde btw of enige andere in verband met de prestatie verschuldigde belasting geheel of gedeeltelijk niet heeft voldaan, terwijl degene die de factuur heeft ontvangen dat wist of redelijkerwijze moest vermoeden en daarvan direct profijt heeft gehad dan wel invloed heeft gehad op het fiscaal laakbare handelen van degene die de factuur heeft uitgereikt; of

  2. het geheel van feiten en omstandigheden de conclusie rechtvaardigt dat doel en strekking van de desbetreffende wettelijke bepalingen zou worden miskend als de aftrek van de btw zou worden toegestaan.

Ondanks het feit dat het recht op aftrek niet mag worden beperkt door een formeel factuurgebrek, laat onverlet dat het niet voldoen aan de wettelijk factuureisen een verzuim van de presterende ondernemer vormt, ter zake waarvan een verzuimboete kan worden opgelegd (zie artikel 67ca, eerste lid, onderdeel e, van de AWR).

G

In onderdeel 3.3.8 wordt nieuw ingevoegd:

3.3.8.4 Btw-behandeling van de boedelbijdrage.

Een boedelbijdrage is een vergoeding die wordt betaald aan de faillissementscurator voor werkzaamheden die hij uitvoert voor derde eigenaren/separatisten (hypotheekhouders, pandhouders, partijen die een eigendomsvoorbehoud hebben, etc.). De strekking achter de boedelbijdrage is dat de kosten die de boedel moet maken omdat een schuldeiser zijn rechten als separatist wil uitoefenen, niet ten laste van de andere schuldeisers in het faillissement komen.

Als er een rechtstreeks verband bestaat tussen de betaling door de separatist en de handelingen verricht door de curator ter zake van de uitwinning van een verpande of verhypothekeerde zaak dan kan de boedelbijdrage belast zijn met btw. De vraag of de boedelbijdrage belast is met btw moet beantwoord worden vanuit de failliete boedel en dus vanuit de gefailleerde. De boedelbijdrage is belast als de gefailleerde ondernemer is voor de btw en de verrichte dienst niet gerelateerd is aan zijn privévermogen. De vergoeding is steeds onbelast als de gefailleerde geen ondernemer is voor de btw.

H

Onderdeel 3.5.1 wordt als volgt gewijzigd:

In onderdeel 3.5.1 wordt in de 3e alinea in de eerste zin achter ‘de ontvanger van de factuur’ toegevoegd: (hierna: de afnemer). Daarna wordt ‘de ontvanger van de factuur’ steeds vervangen door: de afnemer.

In de 5e alinea wordt in de eerste zin achter ‘de opsteller van de factuur’ toegevoegd: (hierna: de leverancier). Daarna wordt ‘de opsteller van de factuur’ steeds vervangen door: de leverancier.

In onderdeel 3.5.1, letter a, eerste alinea, 4e zin wordt ‘Stedeco II-arrest’ vervangen door: Stadeco II-arrest.

I

Onderdeel 3.5.2 wordt als volgt gewijzigd:

In onderdeel 3.5.2 wordt in de 1e alinea aan het eind de volgende zin toegevoegd: Als een factuur vals is omdat een prestatie tussen de leverancier en de afnemer ontbreekt, is voor het weigeren van de aftrek niet van belang of de hierop vermelde btw (eventueel) op aangifte is voldaan3.

J

Onderdeel 5 wordt als volgt gewijzigd:

In onderdeel 5 wordt achter het eerste gedachtestreepje de zinsnede ‘ …of in één van de…’ gewijzigd in: ‘… en in de…’.

In onderdeel 5 wordt achter het eerste en tweede gedachtestreepje het bedrag van ‘€ 100.000’ gewijzigd in: € 50.000.

In onderdeel 5 wordt achter eerste gedachtestreepje het jaartal ‘2010’ gewijzigd in: 2016.

ARTIKEL II

Dit besluit treedt in werking met ingang van de dag na de datum van uitgifte van de Staatscourant waarin het wordt geplaatst

Dit besluit wordt in de Staatscourant gepubliceerd.

Den Haag, 10 oktober 2017

De Staatssecretaris van Financiën,
namens deze,

J. de Blieck
lid van het managementteam Belastingdienst


1
Dit brengt mee dat de arresten van de arresten van de Hoge Raad van 7 november 1984, nr. 22228 en 1 november 1989, nr. 26127 zijn achterhaald.

2
HvJ EU 15 september 2016, nr. C-516/14, zaak Barlis 06, ECLI:EU:2016:690 en HvJ EU 15 september 2016, nr. C-518/14, zaak Senatex GmbH, ECLI:EU:2016:691.

3
HvJ EU 31 januari 2013, C-642/11 (Stroy trans) en C-643/11 (LVK), Gerechtshof Amsterdam 27 juni 2013, 11/00819, ECLI:NL:HR:2014:992.

Download PDF

Verzorging en verpleging van in een inrichting opgenomen personen

6 september 2017 – BLKB2017-7334

Omzetbelasting. Verzorging en verpleging van in een inrichting opgenomen personen

Belastingdienst/Directie Vaktechniek Belastingen / Brieven en beleidsbesluiten

Red: dit besluit is gewijzigd bij besluit van 14 december 2018, nr. 2018-12854. Deze wijzigingen zijn hieronder in oranje opgenomen.

De Staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.

Dit besluit is een actualisering van het besluit van 6 februari 2010, nr. DGB2010/270M. Het besluit is aangepast aan jurisprudentie van het Hof van Justitie (onderdelen 3.1, en 3.3). Ook is het begrip ‘verzorgingsflat’ in onderdeel 3.1 verduidelijkt. In onderdeel 3.2 is de reikwijdte van de vrijstelling voor prestaties die nauw samenhangen met de verzorging en verpleging van in een inrichting opgenomen personen verduidelijkt. Dit besluit bevat ook beleidswijzigingen (onderdeel 4.1). In onderdeel 4.1 is de goedkeuring voor commerciële verpleeg- en verzorgingsinrichtingen aangepast. Deze geldt nu ook voor het verstrekken van spijzen en dranken. Ook is aangegeven dat commerciële verpleeg- en/of zorginstellingen die ervoor kiezen geen gebruik (meer) te maken van de goedkeuring op die keuze niet kunnen terugkomen. Onderdeel 4.3 is gewijzigd naar aanleiding van de met ingang van 1 januari 2014 in werking getreden gewijzigde tekst van Bijlage B, post 23 behorende bij het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968. Als gevolg hiervan is de term ‘andere instellingen’ in post 23 komen te vervallen. De goedkeuring voor de dienstverlening door apothekers in onderdeel 4.4 van het besluit van 6 februari 2010, DGB2010/270M is ingetrokken. De goedkeuring is overbodig omdat apothekers die adviseren over het individuele medicijnverbruik van in een inrichting opgenomen personen (ook als de apotheker deze medicijnen niet levert) diensten verrichten die als gezondheidskundige verzorging zijn aan te merken en daarom al zijn vrijgesteld op grond van artikel 11, eerste lid, onderdeel g, ten 1e, van de Wet op de omzetbelasting 1968. Daarnaast werd in de praktijk een (niet gewenste) ruimere uitleg aan de goedkeuring gegeven doordat de goedkeuring bijvoorbeeld ook wel werd toegepast op het samenstellen van protocollen voor de medicijnverstrekking.

Dit besluit werd gewijzigd bij besluit van 14 december 2018, nr. 2018-12854 (Stcrt. 72654). De wijziging betrof de intrekking van de tweede alinea van onderdeel 3.2. In die alinea ging het over het ter beschikking stellen van personeel als nauw samenhangende prestatie bij het verzorgen en verplegen van in een inrichting opgenomen personen. Dat onderwerp is nu opgenomen in het besluit Omzetbelasting. Ter beschikking stelling van personeel.

1. Inleiding.

De wet bevat een vrijstelling van btw voor prestaties die zien op het verzorgen en verplegen van de in een inrichting opgenomen personen en handelingen die daarmee nauw samenhangen (artikel 11, eerste lid, onderdeel c, van de Wet op de omzetbelasting 1968). Voorwaarde voor de vrijstelling is dat met de prestaties geen winst mag worden beoogd.

Als de (zorg)inrichting ook andere prestaties verricht, dan kan op die prestaties een andere vrijstelling van toepassing zijn. De belangrijkste zijn de medische vrijstelling (artikel 11, eerste lid, onderdeel g, van de Wet op de omzetbelasting 1968) en de sociaal-culturele vrijstelling (artikel 11, eerste lid, onderdeel f, van de Wet op de omzetbelasting 1968 in verbinding met artikel 7, van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 en de bij dat besluit behorende Bijlage B, onderdeel b, post 9, 13 en 23). Een voorwaarde voor de toepassing van de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, onderdeel f, van de Wet op de omzetbelasting 1968 is dat met de prestaties geen winst wordt beoogd.

Onderdeel 3 van dit besluit gaat in op de reikwijdte van de vrijstelling. Onderdeel 4 bevat enkele goedkeuringen. In onderdeel 5 zijn de besluiten opgenomen die bij de inwerkingtreding van dit besluit worden ingetrokken. Onderdeel 6 regelt de inwerkingtreding van dit besluit.

1.1 Gebruikte begrippen en afkortingen.

Btw: Omzetbelasting
wet: Wet op de omzetbelasting 1968
besluit: Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968
beschikking: Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968
btw-richtlijn: Richtlijn 2006/112/EG van de Raad van de Europese Unie van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (PbEU L 347 van 11 december 2006)
HvJ: Hof van Justitie van de Europese Unie

2. Juridisch kader.

Van de heffing van btw zijn vrijgesteld het verzorgen en het verplegen van in een inrichting opgenomen personen en de handelingen die daarmee nauw samenhangen, waaronder het verstrekken van spijzen en dranken, geneesmiddelen en verbandmiddelen aan die personen (artikel 11, eerste lid, onderdeel c, van de wet). Deze vrijstelling is alleen van toepassing als met de genoemde prestaties geen winst wordt beoogd (artikel 11, tweede lid, van de wet1). De vrijstelling is gebaseerd op artikel 132, lid 1, punten b en g, van de btw-richtlijn.

3. Reikwijdte van de vrijstelling.

3.1. Verzorgen en verplegen in een inrichting.

Het begrip inrichting ziet allereerst op ziekenhuizen, verpleeginrichtingen, psychiatrische inrichtingen en dergelijke inrichtingen. Onder dit begrip vallen ook internaten die de daarin geplaatste minderjarigen volledig verzorgen en verzorgingsflats. Onder verzorgingsflats worden verstaan woonvormen die naar maatschappelijke opvattingen als zodanig kwalificeren. Het betreft dan woonvormen waarbij naast de verhuur en de daarmee nauw samenhangende prestaties ook nog andere (verzorgende) prestaties worden verricht die naast substantieel en kenmerkend voor dergelijke prestaties tevens onderscheidend zijn ten opzichte van de enkele verhuur. Te denken valt dan aan:

  • het verlenen van huishoudelijke hulp;
  • de (verpleegkundige) verzorging bij ziekte van de bewoners; of
  • het eventuele gebruik van gemeenschappelijke recreatieruimten en het verhuren van logeerkamers aan gasten van de bewoners.

De diensten van derden die op zichzelf bezien btw-belast zijn, delen in de vrijstelling als die diensten een wezenlijk, inherent en onafscheidbaar deel zijn van de door een inrichting verrichte gezondheidskundige behandeling van de mens met een therapeutisch doel. Een dienst is enkel wezenlijk, inherent en onafscheidbaar als het een onderdeel is van de gezondheidskundige behandeling waarvan de ene fase niet kan slagen zonder de andere2. Hierbij is niet van belang of de derde een medisch dienstverlener is3.

3.2. Nauw samenhangende prestaties.

De wet kent naast de vrijstelling voor het verzorgen en het verplegen van in een inrichting opgenomen personen (artikel 11, eerste lid, onderdeel c, van de wet) ook een vrijstelling voor de nauw met die prestatie samenhangende handelingen. Van nauw samenhangende prestaties is in elk geval geen sprake als het handelingen betreft die:

  1. niet onontbeerlijk zijn voor het verrichten van de vrijgestelde handelingen; en
  2. in hoofdzaak ertoe strekken aan de instelling extra opbrengsten te verschaffen door de uitvoering van handelingen welke worden verricht in rechtstreekse mededinging met aan de heffing van btw onderworpen handelingen van commerciële ondernemingen.

Het ter beschikking stellen van personeel door een ondernemer kan onder omstandigheden worden aangemerkt als een nauw met de hoofdprestatie van die ondernemer samenhangende dienst. Dat is het geval als:

  • de uitlener voor zijn hoofdprestatie de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, onderdeel c, van de wet toepast;
  • de inlener voor zijn soortgelijke hoofdprestatie als die de uitlener verricht, ook artikel 11, eerste lid, onderdeel c van de wet toepast;
  • het ter beschikking stellen van personeel onontbeerlijk is voor het verrichten van de vrijgestelde handelingen van de inlener; en
  • het ter beschikking stellen van personeel er niet in hoofdzaak toe strekt dat de uitlenende partij zich daarmee extra opbrengsten verschaft door de uitvoering van handelingen die worden verricht in rechtstreekse mededinging met die van commerciële ondernemingen die aan de btw zijn onderworpen. Hiervan is in ieder geval geen sprake als de vergoeding voor het ter beschikking stellen van het personeel beperkt blijft tot de brutoloonkosten van de betrokken werknemer(s). Het berekenen van een redelijke vergoeding voor de werkzaamheden die zijn verbonden aan het optreden als formeel werkgever vormt geen belemmering om btw-heffing achterwege te laten.

Ook het beheer van zogenoemde bewonersgelden kan onder omstandigheden onder begrip nauw samenhangende handelingen vallen. Hierbij gaat het om het door de inrichting tegen vergoeding verrichten van gebruikelijke werkzaamheden van het financiële beheer van gelden van in die (zorg)inrichting verblijvende personen die zelf niet in staat zijn hun vermogensrechtelijke belangen te behartigen. De hiervoor bedoelde werkzaamheden bestaan onder meer uit het aanvragen en innen van uitkeringen, het betalen van kosten (zoals verzekeringen) en het uitbetalen van kleed- en zakgeld. Het beheren vereist de goedkeuring van de voor de bewoner benoemde curator of bewindvoerder. Het beheren van bewonersgelden ligt in het verlengde van de reguliere verpleging en verzorging van de in de inrichting verblijvende personen door de (zorg)inrichting.

Het komt voor dat het beheer van bewonersgelden formeel is ondergebracht bij een afzonderlijke stichting maar dat de zorginrichting de feitelijke beheerswerkzaamheden verricht. Uit praktische overwegingen keur ik op grond van artikel 63 AWR het volgende goed.

Goedkeuring
Ik keur goed dat de vrijstelling van toepassing is op het beheer van de bewonersgelden als dit beheer formeel is ondergebracht bij een afzonderlijke stichting.
Voorwaarde
Aan deze goedkeuring verbind ik de voorwaarde dat de feitelijke beheerswerkzaamheden door de (zorg)inrichting worden verricht.

Voorbeelden van prestaties die niet nauw samenhangen met het verzorgen en verplegen van in een inrichting opgenomen personen zijn:

  • Het tegen vergoeding beleggen van het vermogen van in een inrichting opgenomen personen.
  • De levering van medicijnen door een (zorg)inrichting aan patiënten die niet in de inrichting zijn opgenomen4

3.3. Laboratoria.

Medische analyses met het oog op de preventieve observatie en het preventief onderzoek van de patiënt worden gerekend tot de gezondheidskundige verzorging van de mens5.

Daartoe behoren ook de medische analyses die een zelfstandig functionerend laboratorium op voorschrift van bijvoorbeeld een zorginrichting of een huisarts verricht. Een zodanig laboratorium is een inrichting van dezelfde aard als een ziekenhuis of een centrum voor medische verzorging en diagnose als genoemd in artikel 132, lid 1, punt b, van de btw-richtlijn.

Onder medische analyses wordt mede verstaan het analyseren door laboratoria van cardiologische gegevens die zijn verkregen via een zogenoemde holter of een vergelijkbaar apparaat. De vrijstelling geldt ook voor het advies waarvan de laboratoria de analyse zo nodig voorzien. De vrijstelling is ook van toepassing op prestaties die laboratoria verrichten als zij worden ingeschakeld ten behoeve van de feitelijke bestrijding van infectieziekten in het kader van de publieke gezondheidszorg.

4. Goedkeuringen.

In dit onderdeel tref ik (onder voorwaarden) verschillende goedkeuringen. Een voorwaarde die daarbij steeds geldt, is dat de ondernemer afziet van de aftrek van btw die is toe te rekenen aan die prestaties.

4.1. Commerciële verpleeg- en verzorgingsinrichtingen.

Commerciële verpleeg- en/of verzorgingsinrichtingen beogen winst en vallen daarom niet onder de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, onderdeel c of artikel 11, eerste lid, onderdeel f van de wet. Commerciële verpleeg- en/of verzorgingsinrichtingen zijn bijvoorbeeld particuliere verzorgingstehuizen, particuliere verpleegtehuizen en particuliere tehuizen voor de opvang van hulpbehoevende gehandicapten, zoals de zogenoemde Thomashuizen. Vooruitlopend op wetswijziging keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur goed dat commerciële zorginrichtingen voor de verzorging en verpleging van de in die inrichtingen opgenomen personen gebruik maken van de vrijstelling. De goedkeuring geldt ook voor het verstrekken van spijzen en dranken aan de in de commerciële zorginrichting opgenomen personen.

Voorwaarden

Aan deze goedkeuring verbind ik de volgende voorwaarden:

  • aan de inrichting is een BIG-gediplomeerd verpleegkundige verbonden6;

  • in de inrichting zijn hulpbehoevende personen opgenomen die in meer of mindere mate verpleging nodig hebben;

  • commerciële verpleeg- en/of zorginrichtingen die ervoor kiezen geen gebruik (meer) te maken van deze goedkeuring kunnen niet meer op die gemaakte keuze terugkomen.

4.2. Verstrekken van spijzen en dranken aan anderen dan in de inrichting opgenomen personen.

Het verstrekken van spijzen en dranken aan personeel en aan bezoekers is in beginsel belast met btw. Het komt echter voor dat die prestaties niet gescheiden plaatsvinden van de verstrekking van spijzen en dranken aan de in de inrichting opgenomen personen. Uit praktische overwegingen keur ik op grond van artikel 63 AWR het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur goed dat de vrijstelling van toepassing is op het verstrekken van spijzen en dranken aan personeel en bezoekers.

Voorwaarde

Aan deze goedkeuring verbind ik de voorwaarde dat de verstrekking van spijzen en dranken aan het personeel en de bezoekers niet gescheiden plaatsvindt van de verstrekking aan de in de inrichting opgenomen personen.

4.3. Verstrekken van maaltijden.

De wet bevat een vrijstelling van btw voor bepaalde prestaties ten behoeve van bejaarden. Het moet gaan om prestaties die zijn gericht op het handhaven of bevorderen van de mogelijkheid voor bejaarden om zo lang mogelijk zelfstandig te blijven wonen. Tot deze prestaties wordt ook gerekend het verstrekken van spijzen en dranken in het kader van de extramurale zorg ten behoeve van zelfstandig wonende bejaarden. De prestaties moeten worden verricht door instellingen op het gebied van de bejaardenzorg (artikel 11, eerste lid, onderdeel f, van de wet, in verbinding met artikel 7, eerste lid, van het besluit en onderdeel b, punt 23, van de bij dit besluit behorende bijlage B). Voorwaarde voor toepassing van de vrijstelling is dat de inrichting voor het geheel van haar prestaties geen winst beoogt7.

Het komt voor dat de maaltijden aan bejaarden worden verstrekt door andere ondernemers dan instellingen op het gebied van de bejaardenzorg. Ook komt het voor dat deze andere ondernemers, maar ook instellingen op het gebied van bejaardenzorg maaltijden verstrekken aan instellingen op het gebied van de bejaardenzorg. Op grond van artikel 63 AWR, keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur goed dat de vrijstelling van toepassing is op het verstrekken van spijzen en dranken (maaltijden) door andere ondernemers dan instellingen op het gebied van de bejaardenzorg aan zelfstandig wonende bejaarden.

Goedkeuring

Ik keur goed dat de vrijstelling van toepassing is op het verstrekken van spijzen en dranken (maaltijden) bestemd voor bejaarden door andere ondernemers dan instellingen op het gebied van de bejaardenzorg en door instellingen op het gebied van de bejaardenzorg aan instellingen op het gebied van de bejaardenzorg.

Voorwaarde

Aan deze goedkeuring verbind ik de voorwaarde dat de betreffende ondernemers voor het geheel van hun prestaties geen winst beogen.

5. Ingetrokken regelingen.

Het volgende besluit is ingetrokken met ingang van de inwerkingtreding van dit besluit:

  • het besluit van 6 februari 2010, nr. DGB2010/270M

6. Inwerkingtreding.

Dit besluit treedt in werking met ingang van de dag na de datum van uitgifte van de Staatscourant waarin het wordt geplaatst.

Dit besluit wordt in de Staatscourant gepubliceerd

Den Haag, 6 september 2017

De Staatssecretaris van Financiën,
namens deze

J. de Blieck
lid van het managementteam Belastingdienst


1
Op grond van het Belastingplan 2006 komt in artikel 11, tweede lid, van de wet de verwijzing naar het eerste lid, onderdeel c, te vervallen. Deze wijziging van de wet treedt echter pas in werking op een bij koninklijk besluit te bepalen tijdstip. Tot op heden is geen koninklijk besluit verschenen, zodat het vereiste dat geen winst wordt beoogd nu nog van kracht is. Dit hangt samen met regelgeving van het ministerie van Volksgezondheid, Welzijn en Sport. De WTZi (Stb. 2005, 571), die per 1 januari 2006 van kracht is geworden. Deze regelgeving biedt de mogelijkheid winst toe te staan voor bij algemene maatregel van bestuur te benoemen categorieën van instellingen die intramurale zorg verlenen. De wijziging van artikel 11, tweede lid, van de wet treedt in werking op een bij koninklijk besluit te bepalen tijdstip, dat zal samenvallen met het tijdstip waarop krachtens de WTZi winstoogmerk voor de intramurale zorg zal zijn toegestaan (Staatsblad 2005, 683).
2
HvJ EU 18 november 2010, nr. C-156/09, de zaak Verigen, ECLI:NL:XX:2010:BO5106.
3
Hoge Raad, 19 april 2013, ECLI:NL:HR:2013:BY1252, de (medisch) tatoeëerder.
4
Zie bijv. HvJ EU, 13 maart 2014, C-366/12, de zaak Klinikum Dortmund, ECLI:NL:XX:2014:98.
5
HvJ EU, 8 juni 2006, C-106/05, de zaak L.u.P GmbH, ECLI:NL:XX:2006:BF3554.
6
Voor de goedkeuring is het niet noodzakelijk dat de BIG-verpleegkundige in loondienst is van de inrichting, ook in de situatie dat de BIG-verpleegkundige op afroep beschikbaar is voor de inrichting, is voldoende voor toepassing van de goedkeuring.
7
HvJ EU, 21 maart 2002, C-174/00, de zaak Kennemer Golf & Country Club, ECLI:NL:XX:2002:AV1878.

Download PDF

Verleggingsregeling telecommunicatiediensten

24 mei 2017 – BLKB 2017/9158

Omzetbelasting. Verleggingsregeling telecommunicatiediensten

De Staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.

Dit besluit bevat een goedkeuring waardoor bij telecommunicatiediensten die in Nederland worden verricht de heffing van omzetbelasting (btw) kan worden verlegd naar bepaalde afnemers.

1. Inleiding

Bij afnemers van telecommunicatiediensten bestaat een toenemende onzekerheid over het geldend kunnen maken van het recht op aftrek van btw. Dit wordt veroorzaakt door de mogelijkheid van btw-carrouselfraude. Mede daarom is er aanleiding goed te keuren dat een verleggingsregeling kan worden toegepast op het verrichten van telecommunicatiediensten die in Nederland plaatsvinden tussen ondernemers die deze diensten verrichten.

2. Heffing van omzetbelasting; verlegging van heffing

Recent is btw-(carrousel)fraude geconstateerd bij telecommunicatiediensten (zie artikel 2a, eerste lid, onderdeel r, van de Wet op de omzetbelasting 1968) waarbij in Nederland een verlies van btw-inkomsten wordt geleden. Het betreft met name telecommunicatiediensten die buiten de EU worden ingekocht en uiteindelijk via diverse ondernemersschakels in Nederland weer worden doorverkocht. Mede vanwege de vluchtige handel, het ontbreken van listingsverplichtingen bij transacties met derdelanden en het ontbreken van fysieke vervoersbewegingen zijn conventionele fraudebestrijdingsmiddelen niet afdoende gebleken. Om die reden is het wenselijk om een verleggingsregeling mogelijk te maken.

Bij (carrousel)fraude kan het recht op aftrek van btw worden geweigerd als aan de hand van objectieve elementen wordt vastgesteld dat een ondernemer wist of had moeten weten dat hij door zijn aankoop deelnam aan een transactie die onderdeel uitmaakt van een keten waarin btw-(carrousel)fraude is geconstateerd (Hof van Justitie EU, 6 juli 2006, zaken ‘Axel Kittel’ [C-439/04, ECLI:EU:C:2006:446] en ‘Recolta Recycling BVBA’ [C-440/04, ECLI:EU:C:2005:74]). Dit leidt tot onzekerheid bij de afnemers van telecommunicatiediensten over het recht op aftrek van de aan hen in rekening gebrachte omzetbelasting, hetgeen het aangaan van reguliere transacties in het hier bedoelde dienstenverkeer ernstig kan belemmeren.

Mede om die onzekerheid bij afnemers weg te nemen en daarmee de handel in telecommunicatiediensten niet te belemmeren, keur ik vooruitlopend op een wijziging van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 het volgende goed.

Goedkeuring
Ik keur goed dat de heffing van omzetbelasting plaatsvindt met toepassing van de verleggingsregeling op het in Nederland verrichten van telecommunicatiediensten als bedoeld in artikel 2a, eerste lid, onderdeel r, van de Wet op de omzetbelasting 19681 tussen ondernemers die deze diensten verrichten.

Deze regeling houdt in dat de ondernemer die in Nederland telecommunicatiediensten verricht aan een andere ondernemer die deze diensten verricht geen omzetbelasting vermeldt op de factuur die hij uitreikt. De verleggingsregeling ziet alleen op de dienstverrichting tussen ondernemers die (ook) telecommunicatiediensten verrichten, zodat de dienstverrichting naar eindgebruikers buiten de reikwijdte van deze regeling valt. In dit verband worden onder eindverbruikers mede verstaan ondernemers die dergelijke diensten aanschaffen om ze binnen de eigen organisatie te verbruiken. De ondernemer die de dienst verricht kan volstaan met het op de factuur opnemen van de vermelding ‘btw verlegd’. De afnemer van deze diensten zal dan de verschuldigde omzetbelasting in zijn aangifte opnemen als door hem verschuldigde omzetbelasting. Op dezelfde aangifte kan die omzetbelasting met inachtneming van artikel 15 van de Wet op de omzetbelasting 1968 eventueel in aftrek worden gebracht.

De verleggingsregeling kan worden toegepast op de eerste factuur of op een daaraan voorafgaande betaling vanaf het tijdstip van inwerkingtreding van dit besluit als in onderdeel 3 omschreven. De verleggingsregeling kan ook toepassing vinden bij het verrichten van de hier bedoelde telecommunicatiediensten die hebben plaatsgevonden vóór de inwerkingtreding van dit besluit, maar waarvoor de facturering pas plaatsvindt vanaf het tijdstip van de inwerkingtreding.

3. Inwerkingtreding

Dit besluit treedt in werking met ingang van de dag na de datum van uitgifte van de Staatscourant waarin het wordt geplaatst.

Dit besluit wordt in de Staatscourant gepubliceerd.

Den Haag,
24 mei 2017,

De Staatssecretaris van Financiën,
E.D. Wiebes


1
Dit onderdeel is gebaseerd op artikel 24 van de BTW-richtlijn 2006. In artikel 6bis van de Uitvoeringsverordening 282/2011 worden deze diensten nader verduidelijkt.

Download PDF

Aanwijzing bezwaarschriften omzetbelasting bij privégebruik auto als massaal bezwaar

29 maart 2017 – 2017-36822

Aanwijzing bezwaarschriften omzetbelasting bij privégebruik auto als massaal bezwaar

De Staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.

In dit besluit wijs ik aan als massaal bezwaar als bedoeld in artikel 25c van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR), de in dit besluit nader omschreven bezwaarschriften inzake omzetbelasting (ook bekend als btw) bij privégebruik auto.
Red: op 31 mei 2017 heeft de inspecteur een collectieve uitspraak op bezwaar gedaan. Deze is te raadplegen via www.overheid.nl.

1. Inleiding

In 2011 hebben jurisprudentie en een wijziging in de regelgeving inzake de correctie van vooraftrek van omzetbelasting geleid tot een grote stroom bezwaarschriften met betrekking tot het privégebruik auto. In verband met de hoeveelheid bezwaren is in 2011 in overleg met de koepelorganisaties en grote advieskantoren een vereenvoudigde wijze van indiening overeengekomen. Inmiddels heeft de Belastingdienst rond de twee miljoen bezwaarschriften ontvangen. De regeling van artikel 25c e.v. van de AWR schept de mogelijkheid om een groot aantal bezwaarschriften effectief af te handelen.

Met het oog op een efficiënte en eenduidige afdoening wijs ik de bezwaarschriften die betrekking hebben op één of meerdere van de volgende rechtsvragen aan als massaal bezwaar in de zin van artikel 25c van de AWR. Bij deze aanwijzing maak ik bekend welke procedures zijn geselecteerd om de hiervoor genoemde rechtsvragen aan de (hoogste) rechter voor te leggen. Het betreft de volgende rolnummers bij de Hoge Raad:

  • 15/02240
  • 15/02212
  • 15/02180
  • 15/02004

2. Aanwijzing

Als massaal bezwaar in de zin van artikel 25c van de AWR wijs ik aan:

Bezwaarschriften,

  • waarop ten tijde van de dagtekening van dit besluit nog geen uitspraak is gedaan;
    of
  • die worden ingediend tot en met de dag voorafgaande aan de dag waarop de in artikel 25e van de AWR bedoelde collectieve uitspraak wordt gedaan,
  • die één of meerdere van de volgende rechtsvragen (gelijk de in de daarbij vermelde procedures) bevatten:

15/02240

Rechtsvragen:
  1. Is een ter beschikkingstelling om niet aan een werknemer van een auto die tot het ondernemersvermogen van de werkgever behoort aan te merken als een ter beschikking stelling voor privé doeleinden dan wel als gebruik voor andere dan bedrijfsdoeleinden als bedoeld in artikel 4, lid 2 Wet op de omzetbelasting 1968.

    Toelichting:
    Het gaat hierbij om de vraag of sprake kan zijn van een dienst als bedoeld in artikel 4, lid 2, van de Wet op de omzetbelasting 1968 in het geval van een ter beschikking stelling van een auto aan de werknemer. De ter beschikking stelling vindt volledig plaats binnen het kader van de belaste ondernemersactiviteiten. In dat geval kan eventuele verschuldigdheid van btw alleen voortvloeien uit een aftrekbeperking ingevolge artikel 15 van de Wet op de omzetbelasting 1968. De ondernemer stelt uitsluitend btw-belaste handelingen te verrichten zodat zo’n aftrekbeperking niet aan de orde is.

  2. Is een beleidsmatige forfaitaire berekeningswijze van verschuldigde btw wegens privégebruik door een werknemer van een auto die tot het ondernemersvermogen behoort in strijd met het Unierecht als deze berekeningswijze een percentage neemt van de vergoeding inclusief BPM, terwijl BPM feitelijk geen onderdeel van de vergoeding uitmaakt bij de berekening van omzetbelasting bij de aanschaf?

    Toelichting:
    Het gaat hierbij om de vraag of de beleidsmatige forfaitaire berekening inclusief BPM in strijd is met het Unierecht omdat bij toepassing van de wettelijke regeling zoals neergelegd in artikel 8, lid 7 Wet op de omzetbelasting 1968 de BPM niet tot de maatstaf van heffing behoort waarover btw is verschuldigd. Voor de beleidsmatige forfaitaire berekening van de wegens privégebruik verschuldigde btw wordt aangesloten bij de catalogusprijs (inclusief omzetbelasting en BPM).

15/02212

Rechtsvragen:
  1. Is een beleidsmatige forfaitaire berekeningswijze van verschuldigde btw wegens privégebruik van een auto die tot het ondernemersvermogen behoort, in strijd met het Unierecht als de ondernemer met betrekking tot de berekeningswijze van de verschuldigde btw de keuze heeft zich op de met het Unierecht verenigbare wettelijke regeling te beroepen dan wel, indien dat voor hem voordeliger is, op de beleidsmatig aangereikte goedkeurende forfaitaire regeling?

    Toelichting:
    Het gaat hierbij om de vraag of de beleidsmatige forfaitaire berekeningswijze strijdig is met het Unierecht, wanneer de ondernemer de keuze heeft of hij gebruik maakt van de wettelijke regeling die in overeenstemming is met het Unierecht of – indien dat voor hem voordeliger is – van de beleidsmatig aangereikte goedkeurende forfaitaire regeling die mogelijk niet in alle gevallen op proportionele wijze rekening houdt met de daadwerkelijke omvang van het privégebruik.

  2. Kan de maatstaf van heffing voor de verschuldigde btw wegens privégebruik van een auto die tot het ondernemersvermogen behoort, worden berekend op basis van statistische gegevens van het (gemiddelde) privégebruik door ondernemers en werknemers van tot het ondernemersvermogen behorende auto’s, indien er geen kilometeradministratie is bijgehouden?

    Toelichting:
    Het gaat hierbij om de vraag of bij de afwezigheid van concrete gegevens over het privégebruik (bijv. een kilometeradministratie) gebruik kan worden gemaakt van statistische gegevens om de maatstaf van heffing te bepalen.

  3. Brengt het gelijkheidsbeginsel met zich dat het verlaagde percentage in de forfaitaire regeling wordt gekoppeld aan de leeftijd van de auto in plaats van de periode dat de ondernemer de auto in eigendom heeft?

    Toelichting:
    Het gaat hierbij om de vraag of het gelijkheidsbeginsel met zich brengt dat het verlaagde percentage van 1,5% wordt gekoppeld aan de leeftijd van de auto in plaats van de periode dat de ondernemer de auto in eigendom heeft. Na afloop van de herzieningsperiode van vier jaar na het jaar van eerste ingebruikneming, geldt een percentage van 1,5% in plaats van 2,7%. Indien een tweedehands auto met berekening van btw wordt aangeschaft, start een nieuwe herzieningstermijn, waardoor voorbij wordt gegaan aan de daadwerkelijke leeftijd van de auto.

15/02180

Rechtsvragen:
  1.  Is het hanteren van een aftrekbeperking o.g.v. het Besluit uitsluiting aftrek omzetbelasting 1968 vanwege het privégebruik door werknemers van een auto die tot het ondernemersvermogen behoort, naast de heffing over een vergoeding die de werkgever ter zake van dit privégebruik bij de werknemer in rekening heeft gebracht, in strijd met het Unierecht?

    Toelichting:
    Het gaat hierbij om de vraag of op grond van het Unierecht is toegestaan dat handelingen waarvoor een niet-symbolische vergoeding wordt betaald op grond van een nationale regeling (BUA) ook nog als een verrichting van een dienst voor privédoeleinden kan worden beschouwd, als deze vergoeding lager is dan de kostprijs van de verrichte dienst.

  2. Is artikel 8, lid 4 Wet op de omzetbelasting 1968 in strijd met het Unierecht (artikel 80 btw-richtlijn) ingeval werknemers een eigen bijdrage betalen voor het privégebruik van een auto die lager is dan de gestelde vergoeding in genoemd artikel, zijnde de normale waarde?

    Toelichting:
    Het gaat hierbij om de vraag of artikel 8, lid 4 Wet op de omzetbelasting 1968 in strijd is met artikel 80 btw-richtlijn omdat:

    • door het betalen van een eigen bijdrage door de werknemer geen sprake is van het in gebruik geven voor andere dan bedrijfsdoeleinden door de werkgever;
    • er geen sprake is van een verbonden afnemer omdat het beschikbaar stellen van een auto aan een werknemer een secundaire
      arbeidsvoorwaarde is die partijen zijn overeengekomen vóórdat de arbeidsovereenkomst wordt gesloten en de verbondenheid pas ontstaat door het sluiten van die arbeidsovereenkomst;
    • volgens artikel 80 btw-richtlijn een normale waarde alleen mag worden toegepast als daadwerkelijk sprake is van belastingfraude of –ontwijking;
    • het hanteren van een normale waarde te laat is gemeld bij het Btw-comité;het hanteren van terugwerkende kracht bij de wijziging van artikel 8, lid 4 Wet op de omzetbelasting 1968 niet voldoet aan de voorwaarden die het Europese Hof van Justitie daarvoor heeft gesteld in het arrest Goed Wonen (C-376/02).
  3. Is er sprake van schending van het vertrouwens- en/of rechtszekerheidsbeginsel nu de wetswijziging die eerst op 29 december 2011 in de staatsblad is geplaatst, terugwerkende kracht heeft tot 1 juli 2011?

    Toelichting:
    Het gaat hierbij om de vraag of de wetswijziging van 22 december 2011, die op 29 december 2011 in het Staatsblad is geplaatst, gezien het vertrouwens- en/of rechtszekerheidsbeginsel terugwerkende kracht kan hebben tot 1 juli 2011.

  4. Is omzetbelasting verschuldigd over het privégebruik van een auto die tot het ondernemersvermogen behoort ingeval het privégebruik door de werknemer ondergeschikt aan en onzelfstandig is ten opzichte van het gebruik voor zakelijke doeleinden?

    Toelichting:
    Het gaat hierbij om de vraag of gezien de arresten Fillibeck (C-258/95), Danfoss A/S (C-371/07) en AstraZeneca A/S (C-40/09) de auto enkel voor bedrijfsdoeleinden wordt gebruikt in een situatie dat het privégebruik van de auto ondergeschikt is aan en onzelfstandig is ten opzichte van het gebruik voor zakelijke doeleinden.

15/02004

Rechtsvragen:
  1. Kan in het laatste tijdvak van 2011 een btw-correctie verschuldigd zijn voor het privégebruik door een werknemer van een auto die tot het ondernemersvermogen behoort, als het besluit van 9 februari 2009 met ingang van 1 juli 2011 is ingetrokken en overigens ook in het laatste tijdvak van 2011 een wettelijke grondslag voor de btw-correctie ontbreekt?

    Toelichting:
    Het gaat hierbij om de vraag of het mogelijk is dat een ondernemer in de laatste aangifte van 2011 een btw-bedrag verschuldigd is geworden wegens privégebruik auto ook al is het beleidsbesluit waarop die verschuldigdheid is gebaseerd medio 2011 ingetrokken en er overigens ook geen wettelijke bepaling bestaat die leidt tot deze verschuldigdheid.

  2. Kan de maatstaf van heffing voor de verschuldigde btw wegens privégebruik van een auto die tot het ondernemersvermogen behoort, worden berekend op basis van een geschat aandeel privégebruik van de omzetbelasting die vanwege de
    aanschaf en gebruik aan de ondernemer in rekening is gebracht indien er geen kilometeradministratie is bijgehouden?

    Toelichting:
    Het gaat hierbij om de vraag of bij de afwezigheid van concrete gegevens over het privégebruik (bijv. een kilometeradministratie) gebruik kan worden gemaakt van een schatting van het privégebruik om de maatstaf van heffing te bepalen.

3. Overige uitvoeringsaspecten

Binnen zes weken nadat in de hiervoor genoemde procedures bij onherroepelijke rechterlijke uitspraak is beslist over de rechtsvragen genoemd in dit besluit, doet de inspecteur een collectieve uitspraak op bezwaar conform artikel 25e van de AWR.

Als een bezwaarschrift (mede) ziet op één of meer niet in dit besluit aangewezen geschilpunten, doet de inspecteur het bezwaar op die punten individueel af. Ook in dit geval wordt de aanslag echter herzien op het punt van de rechtsvraag als de Belastingdienst niet geheel in het gelijk wordt gesteld.

Voor zover nodig zal op de website van de Belastingdienst www.belastingdienst.nl meer informatie worden gegeven over de rechten en plichten van de belanghebbenden en de praktische afhandeling van het bezwaar na collectieve uitspraak.

4. Inwerkingtreding

Dit besluit treedt in werking met ingang van de dag na de uitgifte van de Staatscourant waarin het wordt geplaatst en werkt terug tot de dagtekening van het besluit.

Een afschrift van dit besluit zal aan de Tweede Kamer der Staten-Generaal worden gestuurd.

Dit besluit wordt in de Staatscourant gepubliceerd.

Den Haag, 29 maart 2017

De Staatssecretaris van Financiën,
Eric Wiebes

Download PDF

Overdrachtsbelasting en omzetbelasting. Samenloop

16 maart 2017 – 2017-51500

Overdrachtsbelasting en omzetbelasting. Samenloop

Belastingdienst/Directie Vaktechniek Belastingen

De Staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.

Dit besluit bevat het beleid over de samenloop tussen overdrachtsbelasting en omzetbelasting. Dit besluit is een actualisering van het besluit van 31 oktober 2012, nr. BLKB2012/1752M. Het beleid in het besluit van 17 januari 2012, nr. BLKB2011/1338M is geactualiseerd en opgenomen in dit besluit.

De onderdelen 2.1.1 en 2.1.2 zijn aangepast met een verwijzing naar het Besluit van 19 september 2013, nr. BLKB2013/1686M. Onderdeel 2.1.3 is aangepast aan het btw-regime voor vermogensetikettering en het nieuwe onderdeel 2.1.4 beschrijft de invloed van het arrest van de Hoge Raad van 22 maart 2013, nr. 12/02180 op de samenloopvrijstelling. In de onderdelen 2.2.1 en 2.2.2 zijn de voorwaarden voor de toepassing van de goedkeuring aangepast. Verder is in onderdeel 2.2.4 niet langer een overgangsregeling opgenomen en is aan de goedkeuring een voorwaarde toegevoegd. Onderdeel 2.2.5 is aangepast, waardoor meer rechtsvormen zonder rechtspersoonlijkheid bij de verkrijging van onroerend goed gebruik kunnen maken van de goedkeuring. Ook is de regeling uitgebreid tot de vervreemding van een onroerende zaak. Onderdeel 2.2.7 is nieuw en gaat in op de verkrijging van aandelen in een onroerendzaakrechtspersoon als bedoeld in artikel 4 van de WBR. In onderdeel 2.2.8. is een nieuwe goedkeuring bij de toe- en uittreding in een samenwerkingsverband opgenomen. In het nieuwe onderdeel 2.2.9 is de goedkeuring opgenomen voor de verkrijging van de juridische eigendom na de eerdere btw-levering. In het nieuwe onderdeel 2.2.10 is de goedkeuring bij A-B-C-contracten opgenomen. Het oude onderdeel 6 is vervallen.

1. Inleiding

Dit besluit bevat het beleid over de samenloop van de heffing van overdrachtsbelasting en omzetbelasting. Het besluit bevat goedkeuringen voor een aantal situaties waarin sprake is van een ongewenste heffing van overdrachtsbelasting. Verder bevat dit besluit richtlijnen voor de interpretatie van bepaalde relevante begrippen.

In onderdeel 2.1.1 van het besluit van 31 oktober 2012, nr. BLKB2012/1752M, was het begrip ‘zelfstandigheid’ uitgelegd. Nu wordt voor de uitleg van dat begrip verwezen naar het besluit van 19 september 2013, nr. BLKB2013/1686M (Omzetbelasting. Levering en verhuur van onroerende zaken).1

Onderdeel 2.1.2 gaat in op het begrip ‘Gebruik als bedrijfsmiddel’, waarvoor wordt aangesloten bij de ‘eerste ingebruikneming’. Voor de uitleg van dat begrip wordt nu verwezen naar het besluit van 19 september 2013, nr. BLKB2013/1686M (Omzetbelasting. Levering en verhuur van onroerende zaken).

Onderdeel 2.1.3 behandelt het begrip ‘Aftrek van btw’. Dit onderdeel is aangepast aan het btw-regime voor onroerende zaken die een ondernemer zowel gebruikt voor bedrijfsdoeleinden als voor privédoeleinden (vermogensetikettering). In de onderdelen a en b zijn redactionele wijzingen aangebracht zonder inhoudelijke gevolgen. Onderdeel c is aangepast. Als een onroerende zaak bestaat uit verschillende zelfstandige zaken voor de btw, kan de samenloopvrijstelling worden toegepast per zelfstandige btw-zaak. Als één zelfstandige onroerende zaak voor de btw gedeeltelijk tot het bedrijfsvermogen en gedeeltelijk tot het privévermogen wordt gerekend en er voor deze onroerende zaak (enig) recht op vooraftrek bestaat, is de samenloopvrijstelling niet van toepassing.

Onderdeel 2.1.4 is nieuw. Dit onderdeel behandelt de gevolgen van het arrest van de Hoge Raad van 22 maart 2013, nr. 12/02180, voor de toepassing van de samenloopvrijstelling bij koop-/aannemingsovereenkomsten.

In de onderdelen 2.2.1 en 2.2.2 zijn de voorwaarden voor toepassing van de goedkeuring aangepast. Als sprake is van een dienst in de zin van artikel 11, eerste lid, onderdeel b, slotalinea, van de Wet OB moet de verkrijger aannemelijk maken dat sprake zou zijn van belaste verhuur. Verder is opgenomen dat de vrijstelling ook geldt als artikel 15, zesde of zevende lid, van de WBR van toepassing zou zijn.

In onderdeel 2.2.4 is de overgangsregeling niet meer opgenomen, omdat deze gold voor juridische vestigingen van erfpacht vóór 1 januari 2013. Verder is aan de goedkeuring de voorwaarde toegevoegd dat partijen voor de btw-heffing handelen alsof bij de feitelijke terbeschikkingstelling sprake was van een btw-levering. Voorts is opgenomen dat de goedkeuring ook geldt bij de vestiging van een opstalrecht.

Onderdeel 2.2.5 is aangepast. De goedkeuring was beperkt tot beleggingsfondsen waarbij de scheiding van de juridische en economische eigendom voortvloeit uit de Wet op het financieel toezicht. De eis van een verplichte scheiding wordt voor de goedkeuring niet meer gesteld en ook andere rechtsvormen zonder rechtspersoonlijkheid kunnen bij de verkrijging van de onroerende zaak voortaan gebruik maken van de goedkeuring. In dit onderdeel wordt ook ingegaan op de situatie dat de beherend vennoot of beheerder/bewaarder het onroerend goed voor rekening van de deelnemers overdraagt aan de koper. De verkrijging van de volle eigendom van de onroerende zaak vormt één belastbaar feit bij de koper.

Onderdeel 2.2.7 is nieuw en bevat het beleid over de toepassing van de samenloopvrijstelling bij de verkrijging van aandelen in een onroerendezaakrechtspersoon als bedoeld in artikel 4 van de WBR.

Onderdeel 2.2.8 is nieuw en bevat een goedkeuring bij de overdracht van een deelgerechtigdheid in een samenwerkingsverband, die voor de heffing van btw geen belastbaar feit is.

Onderdeel 2.2.9 bevat de goedkeuring bij de verkrijging van de juridische eigendom na een eerdere btw-levering, door dezelfde verkrijger van dezelfde vervreemder, en onderdeel 2.2.10 bevat de goedkeuring bij A-B-C-leveringen, waarbij de btw-levering in een andere schakel plaatsvindt dan de juridische verkrijging. Deze goedkeuringen waren opgenomen in het bij dit besluit ingetrokken besluit van 17 januari 2012, nr. BLKB2011/1338M.

Onderdeel 6 over een voorbehoud voor de toepassing van goedkeuringen is vervallen. Dit voorbehoud is nu hierna opgenomen in de inleiding van dit besluit.

Ter verduidelijking zijn redactionele wijzigingen aangebracht zonder inhoudelijke gevolgen.

De goedkeuringen in dit besluit zijn verleend met toepassing van artikel 63 van de AWR (de hardheidsclausule).

Voor de in dit besluit opgenomen goedkeuringen geldt het volgende. Door toepassing van artikel 9, vierde lid, of artikel 13 van de WBR kan het bedrag aan verschuldigde overdrachtsbelasting worden verminderd. Deze wettelijke vermindering geldt ook als bij een voorgaande verkrijging een tegemoetkoming op grond van een goedkeuring uit dit beleidsbesluit is verleend. Het is uiteraard ongewenst dat een beroep wordt gedaan op vermindering van overdrachtsbelasting op grond van artikel 9, vierde lid, of artikel 13 van de WBR als bij een voorgaande verkrijging de heffing op grond van een goedkeuring geheel of gedeeltelijk achterwege is gebleven. Daarom geldt voor elke in dit besluit opgenomen goedkeuring de voorwaarde dat de goedkeuring vervalt en dat de door de goedkeuring niet geheven belasting alsnog verschuldigd is, voor zover bij een toekomstige verkrijging een beroep wordt gedaan op artikel 9, vierde lid, of artikel 13 van de WBR ter zake van de ingevolge de goedkeuring niet geheven belasting.

1.1 Gebruikte begrippen en afkortingen

AWR: Algemene wet inzake rijksbelastingen
bouwterrein: bouwterrein als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel a, 1°, en artikel 11, vierde lid, van de Wet OB
btw: omzetbelasting
fiscale eenheid: fiscale eenheid als bedoeld in artikel 7, vierde lid, van de Wet OB
ovb: overdrachtsbelasting
samenloopvrijstelling: de vrijstelling van artikel 15, eerste lid, onderdeel a, zesde en zevende lid, van de WBR
UBBR: Uitvoeringsbesluit belastingen van rechtsverkeer
WBR: Wet op belastingen van rechtsverkeer
Wet OB: Wet op de omzetbelasting 1968

2 Artikel 15, eerste lid, onderdeel a, zesde en zevende lid, van de WBR

2.1 Interpretatie van begrippen

Van ovb is vrijgesteld de verkrijging van onroerende zaken krachtens:

  • een levering als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel a, 1°, van de Wet OB, of

  • een dienst als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel b, slotalinea, van de Wet OB,

ter zake waarvan btw is verschuldigd, tenzij het goed als bedrijfsmiddel is gebruikt en de verkrijger de btw op grond van artikel 15 van de Wet OB geheel of gedeeltelijk in aftrek kan brengen (artikel 15, eerste lid, onderdeel a, van de WBR).

De samenloopvrijstelling kan onder voorwaarden ook worden toegepast als sprake is van een gebruikt bedrijfsmiddel en de verkrijger de btw geheel of gedeeltelijk in aftrek kan brengen (artikel 15, zesde of zevende lid, van de WBR.

In de samenloopvrijstelling wordt een aantal begrippen aangehaald uit de artikelen 11 en 15 van de Wet OB. Voor de uitleg van deze begrippen zijn de uitgangspunten beslissend die gelden voor de heffing van de btw. In de onderdelen 2.1.1 t/m 2.1.4 worden enkele begrippen nader toegelicht.

De WBR hanteert een andere uitleg van het begrip ‘onroerend’ dan de Wet OB. In onderdeel 3 wordt nader ingegaan op dit verschil tussen de WBR en de Wet OB.

2.1.1 Zelfstandigheid

Voor de beoordeling of voor de toepassing van de samenloopvrijstelling sprake is van een zelfstandige onroerende zaak, wordt aangesloten bij de Wet OB (zie Tweede Kamer, vergaderjaar 1994-1995, 24 172, nr. 8, blz. 9). Als een onroerende zaak voor de btw bestaat uit twee of meer zelfstandige onroerende zaken, wordt de samenloopvrijstelling toegepast per zelfstandige onroerende zaak in de zin van de Wet OB.

In de onderdelen 3.2 en 3.3 van het besluit van 19 september 2013, nr. BLKB2013/1686M (Omzetbelasting. Levering en verhuur van onroerende zaken), wordt ingegaan op de reikwijdte van het begrip ‘zelfstandigheid’ voor de Wet OB.

2.1.2 Gebruik als bedrijfsmiddel

In de samenloopvrijstelling staat de zinsnede ‘als bedrijfsmiddel is gebruikt’. Voor de uitleg hiervan wordt aangesloten bij de eerste ingebruikneming als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel a, 1°, van de Wet OB al dan niet in samenhang met art. 11, derde lid, onderdeel b, van de Wet OB. In onderdeel 3.3 van het besluit van 19 september 2013, nr. BLKB2013/1686M (Omzetbelasting. Levering en verhuur van onroerende zaken) is het begrip ‘eerste ingebruikneming’ uiteengezet.

Volgens artikel 11, eerste lid, onderdeel a, 1°, van de Wet OB is onder meer de levering van een bouwterrein belast met btw. Of sprake is van een bouwterrein moet worden beoordeeld naar de situatie op het moment van de btw-(op)levering van het bewuste perceel grond. De (btw-)status van een bouwterrein verandert als het (onbebouwde) terrein wordt bebouwd met een (deel van een) gebouw2 als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel a, 1°, en derde lid, onderdeel a, van de Wet OB.3 Ander tussentijds gebruik van het bouwterrein (bijvoorbeeld voor de teelt van landbouwgewassen), in afwachting van de start van de bebouwing, ontneemt op zichzelf aan het perceel grond niet de status van bouwterrein. Voor de toepassing van de samenloopvrijstelling blijft een bouwterrein in dat geval een ongebruikt bedrijfsmiddel totdat op het terrein bebouwing wordt gerealiseerd.

2.1.3 Aftrek van btw op grond van artikel 15 van de Wet OB; vermogensetikettering

De samenloopvrijstelling kan aan de orde komen als de verkrijger de btw die betrekking heeft op de aanschaf van een gebruikte onroerende zaak4 in het geheel niet in aftrek kan brengen. Voor de beoordeling hiervan wordt aangesloten bij de uitgangspunten die gelden bij de toepassing van artikel 15 van de Wet OB.

Een ondernemer heeft bij de aanschaf van een onroerende zaak die hij gaat gebruiken voor zowel prestaties waarvoor hij (gedeeltelijk) recht heeft op aftrek van btw als voor privé-doeleinden, voor de btw een keuze het goed al dan niet tot zijn bedrijfsvermogen te rekenen (vermogensetikettering).5 Deze keuze vindt plaats per zelfstandige onroerende zaak in de zin van de Wet OB (zie onderdeel 2.1.1 van dit besluit) en is in de administratie van de ondernemer vastgelegd. De ondernemer heeft drie mogelijkheden:

  1. hij rekent de onroerende zaak geheel tot zijn bedrijfsvermogen;
  2. hij rekent de onroerende zaak geheel tot zijn privévermogen;
  3. hij rekent de onroerende zaak gedeeltelijk tot zijn bedrijfsvermogen en gedeeltelijk tot zijn privévermogen.

Als een onroerende zaak voor de Wet OB bestaat uit twee of meer zelfstandige zaken vindt de vermogensetikettering voor de btw plaats per die zelfstandige onroerende zaak en wordt ook de samenloopvrijstelling per die zelfstandige onroerende zaak toegepast.

Ad a. De ondernemer kan de btw die betrekking heeft op de aanschaf van de onroerende zaak slechts in aftrek brengen voor het deel van de onroerende zaak dat hij gebruikt voor belaste handelingen.6 Ondanks de etikettering van de gehele onroerende zaak als bedrijfsvermogen, heeft de ondernemer geen aftrek voor het gedeelte van de onroerende zaak dat voor privé-doeleinden wordt gebruikt. Omdat de ondernemer voor deze onroerende zaak toch enig recht op vooraftrek heeft, is de samenloopvrijstelling op deze onroerende zaak niet van toepassing.

Ad b. De ondernemer kan de btw die betrekking heeft op de aanschaf van de onroerende zaak in het geheel niet in aftrek brengen, omdat de zaak geheel als privévermogen is geëtiketteerd. De samenloopvrijstelling is van toepassing als de onroerende zaak wordt verkregen bij een van rechtswege btw-belaste levering als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel a, 1°, van de Wet OB.

Het feitelijke gebruik dat de betrokken ondernemer, na het moment van de definitieve etikettering, gaat maken van de onroerende zaak (eventueel gebruik voor belaste of vrijgestelde handelingen) is niet relevant voor de toepassing van de samenloopvrijstelling.

Als de onroerende zaak vanuit ‘privé’ wordt doorgeleverd binnen de tweejaarstermijn als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel a, 1°, van de Wet OB, is de samenloopvrijstelling niet van toepassing. De als privé geëtiketteerde onroerende zaak wordt dan immers niet in de hoedanigheid van ondernemer geleverd.

Ad c. In deze situatie rekent de ondernemer één zelfstandige onroerende zaak in de zin van de Wet OB gedeeltelijk tot zijn bedrijfsvermogen en gedeeltelijk tot zijn privévermogen voor de toepassing van de Wet OB. Dit leidt er weliswaar toe dat de voorbelasting wordt gesplitst, maar er blijft sprake van één onroerende zaak. Omdat de ondernemer voor deze onroerende zaak toch enig recht op vooraftrek bestaat, is de samenloopvrijstelling op deze onroerende zaak niet van toepassing.

2.1.4 Verkrijging voorafgaande aan de levering voor de btw

De Hoge Raad heeft op 22 maart 2013, nr. 12/021807, geoordeeld dat in het licht van het arrest van het Hof van Justitie van 19 november 2009, zaak C-461/08 (Don Bosco)8 bij een koop-/aannemingsovereenkomst de door één ondernemer verrichte handelingen met betrekking tot de overdracht van de grond en de bouw van een appartement tezamen als één prestatie voor de heffing van btw moeten worden beschouwd. Die prestatie is de belaste levering van een nieuw vervaardigde onroerende zaak op het moment van de oplevering aan de koper.

Uit het genoemde Don Bosco-arrest volgt dat bij de juridische levering van een terrein waarop een door of in opdracht van de leverancier volledig te slopen oud gebouw staat, het volgende geldt. De juridische levering van het bestaande gebouw vormt niet het object van de btw-levering. Het object van de btw-levering is dan onbebouwde grond. Als dat een bouwterrein is, is sprake van een btw belaste levering. Uit het verwijzingsarrest van de Hoge Raad op 10 juni 2011, nr. 41.510bis9, blijkt dat voor de beantwoording van de vraag of sprake is van een levering van een bouwterrein niet van belang is hoe ver de sloop van het oude gebouw op het tijdstip van de verkrijging voor de ovb was gevorderd. Beslissend is de staat waarin en de omstandigheden waaronder het terrein uiteindelijk door de verkoper aan de koper is/wordt opgeleverd.

Uit het arrest van 22 maart 2013 volgt dat wanneer de verkoper naast de juridische eigendomsoverdracht van de onroerende zaak instaat voor het daarna realiseren van een bouwterrein, een ‘nieuw’ gebouw of de vernieuwbouw, voor de btw sprake is van een van rechtswege belaste btw-levering, die eerst plaatsvindt op het moment van de oplevering aan de koper. Voor de ovb zal echter al op het daaraan voorafgaande moment van de juridische eigendomsoverdracht sprake zijn van een verkrijging van de onroerende zaak. Uit het arrest van 10 juni 2011 volgt, in samenhang bezien met het arrest van 22 maart 2013, het volgende. Voor de toepassing van de samenloopvrijstelling kan de van rechtswege met btw belaste oplevering onder de zich in deze arresten voordoende omstandigheden ook worden toegerekend aan het moment van de eerdere verkrijging voor de ovb. Deze toerekening brengt mee dat bij de eerdere verkrijging van de onroerende zaak voor de ovb de samenloopvrijstelling kan worden toegepast, mits aan alle overige in de wet gestelde voorwaarden wordt voldaan.

2.2 Goedkeuringen

In een aantal situaties leidt het niet kunnen toepassen van de samenloopvrijstelling tot uitkomsten die niet in overeenstemming zijn met doel en strekking van deze bepaling. Daarom keur ik het volgende goed.

2.2.1 Fiscale eenheid

Natuurlijke personen en lichamen in de zin van de AWR die tot een fiscale eenheid behoren, worden voor de Wet OB als één ondernemer aangemerkt (artikel 7, vierde lid, van de Wet OB). Leveringen en diensten die plaatsvinden tussen onderdelen van de fiscale eenheid, vormen voor de Wet OB geen belastbaar feit. Als voor de WBR wel sprake is van een belastbare verkrijging, geldt de samenloopvrijstelling in deze situatie niet omdat er geen heffing van btw plaatsvindt.

Goedkeuring

Ik keur onder voorwaarden goed dat de samenloopvrijstelling kan worden toegepast bij de verkrijging van een onroerende zaak die binnen een fiscale eenheid voor de Wet OB plaatsvindt.

Voorwaarden

Voor deze goedkeuring gelden de volgende twee voorwaarden.

  1. Zonder de fiscale eenheid zou de levering zijn belast op grond van artikel 11, eerste lid, onderdeel a, 1°, van de Wet OB of als sprake is van een dienst in de zin van artikel 11, eerste lid, onderdeel b, slotalinea, van de Wet OB, zou deze btw-belast zijn verricht. De verkrijger maakt in het laatste geval aannemelijk dat sprake zou zijn van belaste verhuur.
  2. Het is in ieder geval aannemelijk dat de verkrijger zou hebben gekozen voor belaste verhuur, indien de onroerende zaak door de verkrijger wordt gebruikt voor prestaties waarvoor (zonder fiscale eenheid) voor ten minste 90% recht op aftrek van voorbelasting bestaat dan wel voor ten minste 70%, indien het gebruik betreft zoals bedoeld in onderdeel 7.3.2 van het Besluit van 19 september 2013, nr. BLKB2013/1686M.
  3. De onroerende zaak is:
    • nog niet als bedrijfsmiddel gebruikt; of

    • als bedrijfsmiddel gebruikt, maar de verkrijger zou de btw zonder de fiscale eenheid op grond van artikel 15 van de Wet OB in het geheel niet in aftrek kunnen brengen10; of

    • als bedrijfsmiddel gebruikt, maar de verkrijger maakt aannemelijk dat zonder de fiscale eenheid artikel 15, zesde of zevende lid, van de WBR van toepassing zou zijn.

2.2.2 Overgang van onroerende zaak in het kader van artikel 37d van de Wet OB

Het is mogelijk dat leveringen en/of diensten als bedoeld in de samenloopvrijstelling plaatsvinden in het kader van een overgang als bedoeld in artikel 37d van de Wet OB (het gaat om de overdracht van een (gedeelte van een) onderneming). Bij zo’n overgang is voor de Wet OB geen sprake van een belastbaar feit. Voor de WBR kan sprake zijn van een belastbare verkrijging. De samenloopvrijstelling komt in deze situatie niet aan de orde, omdat er geen heffing van btw plaatsvindt.

Goedkeuring

Ik keur onder voorwaarden goed dat de samenloopvrijstelling kan worden toegepast bij de verkrijging van een onroerende zaak die plaatsvindt in het kader van de overdracht van (een deel van) een onderneming als bedoeld in artikel 37d van de Wet OB.

Voorwaarden

Voor deze goedkeuring gelden de volgende twee voorwaarden.

  1. Zonder toepassing van artikel 37d van de Wet OB zou de levering belast zijn op grond van artikel 11, eerste lid, onderdeel a, 1°, van de Wet OB of als sprake is van een dienst in de zin van artikel 11, eerste lid, onderdeel b, slotalinea, van de Wet OB, zou deze btw-belast zijn verricht. De verkrijger maakt in het laatste geval aannemelijk dat sprake zou zijn van belaste verhuur.Het is in ieder geval aannemelijk dat de verkrijger zonder toepassing van artikel 37d van de Wet OB zou hebben gekozen voor belaste verhuur, indien de onroerende zaak door de verkrijger wordt gebruikt voor prestaties waarvoor voor ten minste 90% recht op aftrek van voorbelasting bestaat dan wel voor ten minste 70%, indien het gebruik betreft zoals bedoeld in onderdeel 7.3.2 van het Besluit van 19 september 2013, nr. BLKB2013/1686M.
  2. De onroerende zaak is:
    • nog niet als bedrijfsmiddel gebruikt; of

    • als bedrijfsmiddel gebruikt, maar de verkrijger zou zonder toepassing van artikel 37d van de Wet OB de btw op grond van artikel 15 van de Wet OB in het geheel niet in aftrek kunnen brengen (zie ook voetnoot 10); of

    • als bedrijfsmiddel gebruikt, maar de verkrijger maakt aannemelijk dat zonder toepassing van artikel 37d van de Wet OB artikel 15, zesde of zevende lid, van de WBR van toepassing zou zijn.

2.2.3 (Vervallen met ingang van 1 januari 2015)

(Vervallen)

2.2.4 Gebruik als bedrijfsmiddel; feitelijke terbeschikkingstelling van bouwterrein vóór juridische vestiging erfpachtrecht

Het komt voor dat de juridische eigenaar van een bouwterrein vóór de juridische vestiging van het erfpachtrecht dit terrein tegen vergoeding aan de toekomstige erfpachter feitelijk in gebruik geeft onder zodanige voorwaarden dat sprake is van een verkrijging van de economische eigendom als bedoeld in artikel 2, tweede lid, van de WBR. Hierdoor heeft de toekomstige erfpachter de gelegenheid te beginnen met de bouw van een onroerende zaak op de nog in erfpacht uit te geven grond. Deze situatie doet zich met name bij gemeenten voor. De juridische vestiging van het erfpachtrecht vindt uit praktische overwegingen op een later tijdstip plaats. De feitelijke terbeschikkingstelling van het bouwterrein aan de toekomstige erfpachter vóór de juridische vestiging van het erfpachtrecht vormt voor de Wet OB geen levering als bedoeld in artikel 3, tweede lid, van de Wet OB, omdat deze bepaling alleen betrekking heeft op daadwerkelijk tot stand gekomen (d.w.z. juridisch gevestigde) rechten op onroerende zaken (Hoge Raad 27 september 2002, nr. 34 63111). In deze situatie is sprake van een verhuurdienst. Deze verhuurdienst is vrijgesteld van btw, tenzij de betrokken partijen opteren voor een met btw belaste verhuur. Als partijen niet (kunnen) opteren is bij de feitelijke terbeschikkingstelling van het bouwterrein aan de erfpachter geen sprake van samenloop van btw en ovb.

Goedkeuring

Ik keur onder voorwaarden goed dat de samenloopvrijstelling wordt toegepast op de verkrijging van de economische eigendom van een bouwterrein door een toekomstige erfpachter, vanwege de feitelijke terbeschikkingstelling van het bouwterrein door de juridische eigenaar.

Voorwaarden

Voor deze goedkeuring gelden de volgende zes voorwaarden.

  1. Op het tijdstip van de feitelijke terbeschikkingstelling van de grond heeft de grond de status van bouwterrein.
  2. De feitelijke terbeschikkingstelling van de grond vindt plaats op basis van een schriftelijke en door partijen ondertekende obligatoire overeenkomst waarin is vastgelegd dat die zal resulteren in een akte tot vestiging van het recht van erfpacht.
  3. Over het aangiftetijdvak waarin de feitelijke terbeschikkingstelling van het bouwterrein plaatsvond, voldoet de juridische eigenaar btw alsof er al sprake is van de juridische vestiging van het erfpacht, die is aan te merken als een levering in de zin van artikel 3, tweede lid, van de Wet OB. De vergoeding voor de vestiging van het erfpachtrecht wordt bepaald conform artikel 8, vijfde lid, onderdeel b, van de Wet OB in samenhang met artikel 5 van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 en de bij laatstgenoemd besluit behorende Bijlage A en getoetst aan artikel 3, tweede lid, van de Wet OB. Indien de btw-vergoeding wijzigt tussen het moment van de feitelijke terbeschikkingstelling van de grond en de vestiging van het recht moet die gewijzigde vergoeding ook voldoen aan de toets, dat bij de uitgifte werd voldaan aan artikel 3, tweede lid, van de Wet OB.
  4. De juridische vestiging van het recht van erfpacht op het bouwterrein vindt plaats vóór de eerste ingebruikneming van de op dit perceel gebouwde onroerende zaak.
  5. In de notariële akte waarin het recht van erfpacht wordt gevestigd, geven de partijen aan dat zij bij de verkrijging van de economische eigendom in de zin van artikel 2, tweede lid, van de WBR van de grond deze goedkeuring hebben toegepast.
  6. Partijen handelen voor de btw-heffing ook verder alsof bij de feitelijke terbeschikkingstelling sprake was van een btw-levering.

Deze goedkeuring kan onder de gestelde voorwaarden ook worden toegepast als de feitelijke gronduitgifte (mede) plaatsvindt op basis van een obligatoire overeenkomst tot vestiging van een opstalrecht.

2.2.5 Rechtsvormen zonder rechtspersoonlijkheid; scheiding van juridische en economische eigendom

Bij (Nederlandse en buitenlandse) rechtsvormen zonder rechtspersoonlijkheid kan de situatie zich voordoen dat een beheerder/bewaarder geheel of ten dele voor rekening van de vennoten/deelnemers onroerende zaken verkrijgt of overdraagt. Te denken valt aan beleggingsfondsen (zoals bijvoorbeeld een commanditaire vennootschap, fonds voor gemene rekening of een Duits Sondervermögen), met een (soms wettelijk verplichte) scheiding van juridische en economische eigendom van activa. Maar ook bijvoorbeeld aan een personenvennootschap waarin een onderneming wordt gedreven waarbij de beherend vennoot (geheel of gedeeltelijk) de eigendom van onroerende zaken verkrijgt of overdraagt voor rekening van de personenvennootschap.

Verkrijging van de onroerende zaak

In deze situatie vindt in zijn algemeenheid een juridische eigendomsverkrijging door de beherend vennoot of beheerder/bewaarder plaats én in onmiddellijke en rechtstreekse samenhang daarmee een economische eigendomsverkrijging van dezelfde zaak door de vennoten/deelnemers. Voor de verkrijging van de juridische eigendom geldt de samenloopvrijstelling als aan de gestelde voorwaarden wordt voldaan. De verkrijging door de vennoten/deelnemers van een aandeel in de economische eigendom van de (rechten gevestigd op) onroerende zaken is voor de ovb een belastbaar feit (zie artikel 2 van de WBR). Bij deze verkrijging komt de samenloopvrijstelling niet aan de orde, als de verkrijging van de economische eigendom voor de Wet OB geen belastbaar feit vormt.

Goedkeuring

Ik keur onder voorwaarden goed dat de aan de beherend vennoot of beheerder/bewaarder toekomende samenloopvrijstelling voor de verkrijging van de juridische eigendom van (rechten gevestigd op) onroerende zaken ook kan worden toegepast bij de vennoten/deelnemers bij hun verkrijging van de economische eigendom van (rechten gevestigd op) die onroerende zaken.

Voorwaarden

Voor deze goedkeuring gelden de volgende drie voorwaarden.

  1. De prestatie aan de beherend vennoot of beheerder/bewaarder (de verkrijging van de juridische eigendom van (rechten gevestigd op) onroerende zaken) is belast op grond van artikel 11, eerste lid, onderdeel a, 1°, van de Wet OB. Als sprake is van een dienst in de zin van artikel 11, eerste lid, onderdeel b, slotalinea, van de Wet OB is rechtsgeldig gekozen voor belaste verhuur.
  2. De verkrijging door de beherend vennoot of beheerder/bewaarder is vrijgesteld op grond van de samenloopvrijstelling.
  3. De verkrijging van de economische eigendom door de vennoten/deelnemers vindt plaats in onmiddellijke en rechtstreekse samenhang met de in de eerste voorwaarde bedoelde prestatie.

Als de prestatie voor de btw wordt verricht aan de rechtsvorm zonder rechtspersoonlijkheid dan hebben de vennoten/deelnemers recht op de samenloopvrijstelling als aan de daarvoor geldende voorwaarden wordt voldaan. In dit geval kan bovenstaande goedkeuring op overeenkomstige wijze worden toegepast bij de beherend vennoot of beheerder/bewaarder.

Vervreemding van de onroerende zaak

Bij verkoop van de onroerende zaak door de hier bedoelde rechtsvormen zonder rechtspersoonlijkheid wordt de scheiding van de juridische eigendom en de economische eigendom opgeheven. Als de beherend vennoot of beheerder/bewaarder de eigendom voor rekening van de vennoten/deelnemers levert, verkrijgt de koper als gevolg van deze levering de volledige (juridische en economische) eigendom van de onroerende zaak. Deze verkrijging vormt bij de koper één enkel belastbaar feit voor de heffing van ovb. Als de btw-ondernemer aan de koper presteert, kan de koper de samenloopvrijstelling toepassen als aan de daarvoor geldende voorwaarden wordt voldaan.

Als de onroerende zaak wordt vervreemd aan een andere rechtsvorm zonder rechtspersoonlijkheid vindt in zijn algemeenheid een juridische eigendomsverkrijging door de beherend vennoot of beheerder/bewaarder plaats én in onmiddellijke en rechtstreekse samenhang daarmee een economische eigendomsverkrijging door de vennoten/deelnemers in dezelfde zaak. In deze situatie kan de goedkeuring in het hiervoor opgenomen onderdeel ‘Verkrijging van de onroerende zaak’ worden toegepast, als aan de voorwaarden wordt voldaan.

2.2.6. Maatstaf van heffing bij samenloop met omzetbelasting.

Als de samenloopvrijstelling niet van toepassing is, kan er tegelijkertijd btw en ovb worden geheven. In dat geval is het niet wenselijk dat ovb wordt geheven over het bedrag van de geheven btw.

Goedkeuring

Ik keur goed dat als bij dezelfde transactie tegelijkertijd btw en ovb wordt geheven, voor de bepaling van de maatstaf van heffing voor de ovb het bedrag van de verschuldigde btw buiten aanmerking wordt gelaten.

2.2.7. Verkrijging aandelen in een onroerendezaakrechtspersoon

De samenloopvrijstelling is van toepassing bij de verkrijging van aandelen in een onroerendezaakrechtspersoon als bedoeld in artikel 4, eerste lid, onderdeel a, van de WBR, voor zover de bezittingen bestaan uit nieuwe nog ongebruikte onroerende zaken in de bouw- en handelsfase, bouwterreinen daaronder begrepen (Hoge Raad van 10 juni 2011, nr. 10/0049812). Dit geldt alléén als bij een rechtstreekse verkrijging van de onroerende zaak van de onroerendezaakrechtspersoon zelf de samenloopvrijstelling van toepassing zou zijn. Dit impliceert dat deze onroerendezaakrechtspersoon in verband met die rechtstreekse verkrijging van de onroerende zaak als btw-ondernemer zou handelen.

In de benadering van de Hoge Raad geldt de samenloopvrijstelling niet voor gebruikte bedrijfsmiddelen. Echter, gezien de bedoeling van artikel 15, zesde (en zevende) lid, van de WBR worden onroerende zaken binnen de daar gestelde termijn feitelijk als ongebruikt aangemerkt. Daarom kan de samenloopvrijstelling ook bij de verkrijging van aandelen in een onroerendezaakrechtspersoon worden toegepast, voor zover de bezittingen bestaan uit gebruikte onroerende zaken waarop bij een rechtstreekse verkrijging artikel 15, zesde (en zevende) lid, van de WBR toepasbaar zou zijn. Het voorgaande geldt ook als de verkrijger bij een rechtstreekse verkrijging van het gebruikte bedrijfsmiddel geen recht op aftrek van btw zou hebben, maar wel aan de eisen in artikel 15, zesde lid, onderdelen b en c, van de WBR wordt voldaan. Ook hier geldt dat de rechtspersoon die de onroerende zaken zou leveren bij een rechtstreekse levering als btw-ondernemer zou handelen.

In overige situaties is bij de verkrijging van aandelen in een onroerendezaakrechtspersoon de samenloopvrijstelling niet van toepassing.

2.2.8. Toe- of uittreding bij een samenwerkingsverband zonder rechtspersoonlijkheid

Bij het toe- of uittreden en bij wijziging van de onderlinge verhouding van deelnemers in een samenwerkingsverband zonder rechtspersoonlijkheid is sprake van de overdracht van een deelgerechtigdheid in dat samenwerkingsverband. Deze overdracht kan mede omvatten een onverdeeld aandeel in een onroerende zaak. De overdracht van zo’n deelgerechtigdheid vormt voor de heffing van btw geen belastbaar feit. Voor de ovb is wel sprake van een verkrijging, waarop de samenloopvrijstelling dan niet van toepassing is.

Goedkeuring

Ik keur onder voorwaarden goed dat bij de overdracht van een deelgerechtigdheid in een samenwerkingsverband de samenloopvrijstelling kan worden toegepast.

Voorwaarden

Voor deze goedkeuring gelden de volgende drie voorwaarden.

  1. Zonder het bestaan van het samenwerkingsverband zou de overdracht van het aandeel in de onroerende zaak belast zijn op grond van artikel 11, eerste lid, onderdeel a, 1°, van de Wet OB of als sprake is van een dienst in de zin van artikel 11, eerste lid, onderdeel b, slotalinea, van de Wet OB, zou deze btw-belast zijn verricht. De verkrijger maakt in het laatste geval aannemelijk dat sprake zou zijn van belaste verhuur.Het is in ieder geval aannemelijk dat de verkrijger zou hebben gekozen voor belaste verhuur, indien de onroerende zaak door de verkrijger wordt gebruikt voor prestaties waarvoor voor ten minste 90% recht op aftrek van voorbelasting bestaat dan wel voor ten minste 70%, indien het gebruik betreft zoals bedoeld in onderdeel 7.3.2 van het Besluit van 19 september 2013, nr. BLKB2013/1686M.
  2. Het samenwerkingsverband is btw-ondernemer.
  3. De onroerende zaak is:
    • nog niet als bedrijfsmiddel gebruikt; of

    • als bedrijfsmiddel gebruikt, maar de verkrijger maakt aannemelijk dat artikel 15, zesde (of zevende lid), van de WBR van toepassing zou zijn óf als geen recht op aftrek van btw zou bestaan aan de eisen van artikel 15, zesde lid, onderdelen b en c, van de WBR wordt voldaan.

2.2.9. Juridische verkrijging (A-B) na eerdere btw-levering (A-B)

In de praktijk komt het voor dat een leverancier (A) eerst de economische eigendom van een onroerende zaak overdraagt en op een later tijdstip aan dezelfde verkrijger (B) de juridische eigendom. Als de verkrijging van de economische eigendom als een btw-levering kwalificeert vindt er bij de juridische verkrijging geen btw-levering plaats. De samenloopvrijstelling kan dan niet aan de orde komen, omdat er bij de juridische levering geen samenloop is van ovb en btw. Dit vind ik niet altijd gewenst.

Goedkeuring

Ik keur onder voorwaarden goed dat de latere verkrijging van de juridische eigendom door B van A ook wordt geacht plaats te vinden krachtens de btw-levering op basis waarvan de samenloopvrijstelling is toegepast bij de voorafgaande verkrijging van de economische eigendom door B van A.

Voorwaarden

Voor deze goedkeuring gelden de volgende vier voorwaarden.

  1. Bij de verkrijging van de economische eigendom is de samenloopvrijstelling van toepassing.
  2. De btw-levering en de overdracht van de juridische eigendom vinden plaats door dezelfde leverancier aan dezelfde verkrijger.
  3. Op het tijdstip van de verkrijging van de juridische eigendom is nog steeds sprake van een onroerende zaak als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel a, 1°, van de Wet OB.
  4. De onroerende zaak is op het tijdstip van de verkrijging van de juridische eigendom:
    • nog niet als bedrijfsmiddel gebruikt; of

    • wel als bedrijfsmiddel gebruikt:

      • maar de verkrijger zou de in rekening gebrachte btw niet in aftrek kunnen brengen (zie ook voetnoot 10); of

      • artikel 15, zesde of zevende lid, van de WBR zou van toepassing zijn.

2.2.10. A-B-C-leveringen

De uitdrukking ‘ABC-levering’ wordt veelal gebruikt om aan te geven dat de koopovereenkomsten tussen A-B en B-C worden afgewikkeld door een rechtstreekse juridische levering van A aan C. Er kunnen ook meerdere tussenschakels zijn.

Bij de tussenschakels kan zich al dan niet een verkrijging voordoen van de economische eigendom van een onroerende zaak als bedoeld in artikel 2, tweede lid, van de WBR.

Als zich geen verkrijging van de economische eigendom in de tussenschakels voordoet dan verkrijgt C voor de ovb uitsluitend van A (schakel A-C). Voor de btw kan de levering echter via de schakels (A-B en B-C) plaatsvinden, zoals door toepassing van artikel 3, vierde lid, van de Wet OB. Voor de btw is dan geen sprake van een levering van A aan C, maar van B aan C. De samenloopvrijstelling kan dan niet aan de orde komen.

Als zich wel een verkrijging van economische eigendom in de tussenschakels voordoet dan verkrijgt C voor de ovb de juridische eigendom van A en de economische eigendom van B. De btw-levering vindt in deze situatie in de regel echter via de schakels plaats. Als de btw-levering via de schakel(s) plaatsvindt dan kan voor de verkrijging van de economische eigendom door C van B de samenloopvrijstelling worden toegepast. Bij de verkrijging van de juridische eigendom kan de samenloopvrijstelling niet aan de orde komen, omdat er geen btw-levering door A aan C plaatsvindt.

Deze situaties kunnen zich ook voordoen bij de verhandeling op een veiling (artikel 3, vijfde lid, van de Wet OB) of bij een levering door tussenkomst van een commissionair (artikel 3, zesde lid, van de Wet OB).

Goedkeuring

Ik keur onder voorwaarden goed dat bij A-B-C-leveringen, waarbij de btw-levering van een onroerende zaak in een andere schakel plaatsvindt dan de juridische levering van die zaak, de samenloopvrijstelling kan worden toegepast op de verkrijging door C.

Voorwaarden

Voor deze goedkeuring gelden de volgende vier voorwaarden.

  1. De btw-levering aan C is van rechtswege met btw belast ingevolge artikel 11, eerste lid, onderdeel a, 1°, van de Wet OB.
  2. Op het tijdstip van de verkrijging van de juridische eigendom is nog steeds sprake van een onroerende zaak als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel a, 1°, van de Wet OB.
  3. De onroerende zaak is op het tijdstip van de verkrijging van de juridische eigendom:
    • nog niet als bedrijfsmiddel gebruikt; of

    • wel als bedrijfsmiddel gebruikt:

      • maar de verkrijger zou de in rekening gebrachte btw niet in aftrek kunnen brengen (zie ook voetnoot 10); of

      • artikel 15, zesde of zevende lid, van de WBR zou van toepassing zijn.

  4. De tussenschakel (B) vervult bij de A-B-C-levering een wezenlijke functie. B is bijvoorbeeld niet slechts tussengevoegd omwille van het fiscale resultaat voor de ovb.13

3 Begrip ‘roerend/onroerend’- verschil tussen ovb en btw; goedkeuring

Voor het bepalen of een zaak roerend dan wel onroerend is, gelden voor de ovb andere uitgangspunten dan voor de btw. Voor de ovb zijn de bepalingen uit het Burgerlijk Wetboek en de daarop betrekking hebbende jurisprudentie beslissend.14 Voor de btw zijn echter de Unierechtelijke btw-regelgeving15 en de daarover gewezen jurisprudentie bepalend. Dit verschil in benadering tussen de ovb en de btw kan ertoe leiden dat voor de WBR één onroerende zaak wordt verkregen, maar voor de Wet OB sprake is van de levering van twee afzonderlijke zaken, een roerende en een onroerende zaak. Hierdoor is het mogelijk dat bij de verkrijging die samenhangt met de levering16 van een zaak door een btw-ondernemer als zodanig de samenloopvrijstelling niet voor de gehele zaak aan de orde komt, waardoor bij de verkrijging zowel ovb als btw is verschuldigd.

Ook kan zich de situatie voordoen dat een btw-ondernemer alleen een opstal overdraagt die voor de WBR als onroerende zaak kwalificeert en voor de Wet OB als roerende zaak. Voor de WBR vormt de verkrijging van een dergelijke opstal waarvoor geen beperkt recht of appartementsrecht is gevestigd een verkrijging van de economische eigendom. Voor deze verkrijging komt de samenloopvrijstelling evenmin aan de orde, waardoor bij de verkrijging zowel ovb als btw is verschuldigd.

Deze cumulatie van belastingheffing acht ik niet in alle gevallen gewenst. Daarom keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur onder voorwaarden goed dat de heffing van ovb gedeeltelijk achterwege kan blijven als bij de verkrijging van een zaak zowel ovb als btw is verschuldigd omdat die zaak voor de WBR als één onroerende zaak wordt aangemerkt, maar voor de Wet OB (deels) sprake is van een roerende zaak. Het gaat om de ovb over de waarde gelijk aan dat deel van de vergoeding dat is toe te rekenen aan de verkrijging van de zaak die voor de btw als een roerende zaak wordt aangemerkt.

Voorwaarden

Voor deze goedkeuring gelden de volgende drie voorwaarden.

  1. De roerende zaak is nog niet als bedrijfsmiddel gebruikt als bedoeld in de samenloopvrijstelling of, als dit wel het geval is, kan de verkrijger de btw ter zake van de levering van de roerende zaak in het geheel niet in aftrek brengen.
  2. De vergoeding voor de btw, tezamen met de verschuldigde btw, voor de roerende zaak is gelijk aan de waarde in het economische verkeer van deze zaak.
  3. De roerende zaak wordt niet geleverd met toepassing van de in artikel 28b van de Wet OB bedoelde margeregeling.17

Voorbeeld

Een btw-ondernemer levert aan een particulier een perceel grond samen met een (duurzaam) op dat perceel geplaatste stacaravan die voor de btw als – afzonderlijke levering van een – roerende zaak kwalificeert. De waarde in het economische verkeer van de grond bedraagt € 50.000 en van de stacaravan € 20.000. Voor de ovb is sprake van de verkrijging van één onroerende zaak. Voor de ovb is de maatstaf van heffing bij de verkrijging van de onroerende zaak in totaal € 70.000. Voor de btw is sprake van de levering van twee zaken: een onroerende zaak (het perceel grond) en een roerende zaak (de stacaravan). De levering van het perceel grond is vrijgesteld van btw18, terwijl de levering van de stacaravan belast is met btw. De particulier heeft geen recht op aftrek van btw en wordt bij de aanschaf van de stacaravan geconfronteerd met de heffing van zowel btw als ovb.

Door de goedkeuring blijft de heffing van ovb achterwege voor de waarde gelijk aan het deel van de vergoeding dat is toe te rekenen aan de levering van de stacaravan (€ 20.000). De betrokken particulier wordt hierdoor alleen over de waarde van stacaravan geconfronteerd met de heffing van btw. Over de verkrijging van het perceel grond is hij ovb verschuldigd.

4 Artikel 9, vierde lid, van de WBR; goedkeuringen

In artikel 9, vierde lid, van de WBR is een regeling opgenomen voor de verkrijging van de economische eigendom, gevolgd door een verkrijging van de juridische eigendom (of andersom) door dezelfde persoon of door zijn rechtsopvolger krachtens huwelijksvermogensrecht of erfrecht. De waarde wordt verminderd met het bedrag waarover bij de eerste verkrijging was verschuldigd:

  • ovb die niet in mindering heeft gestrekt van schenk- of erfbelasting; of

  • btw die op grond van artikel 15 van de Wet OB in het geheel niet in aftrek kan worden gebracht.

In bepaalde situaties is artikel 9, vierde lid, van de WBR niet van toepassing. Dit acht ik niet in alle situaties gewenst. Daarom keur ik het volgende goed.

4.1 Bij eerste verkrijging geldt één van de goedkeuringen uit onderdelen 2.2.1 en 2.2.2

Als bij de eerste verkrijging van een onroerende zaak één van de goedkeuringen is toegepast als opgenomen in de onderdelen 2.2.1 en 2.2.2 van dit besluit (verkrijging binnen fiscale eenheid of met toepassing van artikel 37d van de Wet OB) is sprake van situaties waarin van rechtswege geen btw verschuldigd is. Hierdoor is bij de verkrijging die volgt op de eerste verkrijging artikel 9, vierde lid, van de WBR niet van toepassing.

Goedkeuring

Ik keur goed dat artikel 9, vierde lid, van de WBR naar analogie kan worden toegepast als voor de eerste verkrijging de goedkeuring van onderdeel 2.2.1 of 2.2.2 van dit besluit is toegepast.19 De aan het slot van onderdeel 1 (Inleiding) van dit besluit opgenomen bepaling dat bij een beroep op artikel 9, vierde lid, van de WBR de in dit besluit opgenomen goedkeuringen komen te vervallen en de niet geheven belasting alsnog verschuldigd is, geldt in dat geval niet.

4.2 Bij eerste verkrijging is btw in aftrek gebracht

Als bij de eerste verkrijging van de onroerende zaak de samenloopvrijstelling van toepassing was én de btw op grond van artikel 15 van de Wet OB geheel of gedeeltelijk in aftrek kon worden gebracht, is bij de verkrijging die volgt op de eerste verkrijging van de zaak door dezelfde persoon artikel 9, vierde lid, van de WBR niet van toepassing.

Goedkeuring

Ik keur onder een voorwaarde goed dat artikel 9, vierde lid, van de WBR naar analogie kan worden toegepast bij de verkrijging die volgt op de eerste verkrijging, waarbij de btw op grond van artikel 15 van de Wet OB geheel of gedeeltelijk in aftrek kon worden gebracht.

Voorwaarde

Voor deze goedkeuring geldt onder de voorwaarde dat de onroerende zaak bij deze eerste verkrijging:

  1. nog niet als bedrijfsmiddel was gebruikt; of
  2. wel als bedrijfsmiddel in gebruik was genomen, maar daarbij artikel 15, zesde of zevende lid, van de WBR is toegepast.20

Deze goedkeuring geldt alleen voor een verkrijging van economische eigendom gevolgd door de verkrijging van juridische eigendom (of andersom), zoals bedoeld in artikel 9, vierde lid, van de WBR. De goedkeuring geldt niet bij een terugoverdracht van de economische dan wel juridische eigendom van de onroerende zaak aan degene die deze economische dan wel juridische eigendom in eerste instantie heeft overgedragen.

5 Artikel 15, vierde lid, van de WBR; achterwege laten van strafheffing

De in artikel 15, eerste lid, van de WBR opgenomen vrijstellingen zijn niet van toepassing, als de verkoopprijs van de onroerende zaak (vergoeding inclusief btw) minder bedraagt dan de waarde in het economische verkeer en de verkrijger de btw niet of niet nagenoeg geheel in aftrek kan brengen (artikel 15, vierde lid, van de WBR). De waarde in het economische verkeer wordt ten minste gesteld op de kostprijs van de onroerende zaak, inclusief btw (slotzin van artikel 15, vierde lid, van de WBR). Het gaat hier om de zogenoemde strafheffing. Tijdens de parlementaire behandeling van de wetgeving tot bestrijding van btw-constructies bij onroerende zaken is aangegeven dat de strafheffing is bedoeld om deze constructies tegen te gaan (Eerste Kamer, vergaderjaar 1995–1996,24 172, nr. 20b, blz. 11).

In een aantal gevallen heb ik aangegeven dat – al dan niet bij wijze van goedkeuring – de strafheffing achterwege kan blijven, omdat ik dat in overeenstemming vind met doel en strekking van artikel 15, vierde lid, van de WBR. Het gaat om de volgende situaties:

  1. De levering van een bouwterrein, dat vóór de levering is gesaneerd, waarbij de kosten van de reiniging van de grond niet geheel konden worden doorberekend in de verkoopprijs. Overigens moet het bouwterrein wel worden verkocht tegen ten minste de waarde in het economische verkeer na sanering (Eerste Kamer, vergaderjaar 1994–1995, 24 172, nr. 20b, blz. 11).
  2. De verkoop door een aannemer van de laatste woningen beneden de kostprijs binnen een bouwproject dat als geheel winstgevend blijft. De verkoop moet uit zakelijke overwegingen hebben plaatsgevonden (Eerste Kamer, vergaderjaar 1994–1995, 24172, nr. 20b, blz. 11).
  3. De verkoop onder voorwaarden. Het gaat hier om onroerende zaken die ondernemers verkopen beneden de waarde in het economische verkeer om de toegang tot de woningmarkt te bevorderen (zie het besluit van 11 september 2014, nr. BLKB2014/112M, Stcrt. 2014, nr. 26406, inzake de verkoop onder voorwaarden).
  4. De uitvoering van bestemmingsplannen door een derde (zoals een projectontwikkelaar) en de latere overdracht door die derde van de aangelegde gemeenschapsvoorzieningen voor een bedrag dat lager is dan de waarde of de kostprijs van die voorzieningen aan de gemeente. Dit geldt niet voor gemeenschapsvoorzieningen waarvoor geen aanspraak bestaat op compensatie van btw op de voet van de Wet op het BTW-compensatiefonds, als die voorzieningen met btw aan de gemeente zouden worden geleverd (Zie § 2.5.2.3 van het besluit Omzetbelasting en compensatie van omzetbelasting bij publiekrechtelijke lichamen van 25 januari 2012, nr. BLKB 2012/175M, Stcrt. 2012, nr. 2128).
  5. De verkoop van (nieuwe) onroerende zaken tegen de waarde in het economische verkeer, die onder de kostprijs (inclusief btw) ligt. Het gaat om de situatie dat de waarde in het economische verkeer van de betrokken onroerende zaken onder de kostprijs is gedaald door de teruglopende marktomstandigheden (Tweede Kamer, Handelingen 2008–2009, nr. 31301, nummer vergadering 88, blz.6866, Fiscaal Stimuleringspakket en overige fiscale maatregelen).
  6. De verkoop van (nieuwe) onroerende zaken beneden de waarde in het economische verkeer, die onder de kostprijs (inclusief btw) ligt als gevolg van betalingen op basis van een huurgarantie.21

6 Ingetrokken regelingen

De volgende besluiten zijn ingetrokken met ingang van de inwerkingtreding van dit besluit:

  • het besluit van 17 januari 2012, nr. BLKB2011/1338M; en

  • het besluit van 31 oktober 2012, nr. BLKB2012/1752M; en

  • het besluit van 2 juni 2016, nr. BLKB2016/508M.

7 Inwerkingtreding

Dit besluit treedt in werking met ingang van de dag na de datum van uitgifte van de Staatscourant waarin het wordt geplaatst.

Dit besluit zal in de Staatscourant worden geplaatst.

Den Haag, 16 maart 2017

De Staatssecretaris van Financiën,
namens deze,

J. de Blieck
Lid van het managementteam Belastingdienst


1
Zie onderdeel 6 van dit besluit.
2
Zie onderdeel 3.1.3 van het besluit van 19 september 2013 nr. BLKB2013/1686M voor de uitleg van het begrip ‘gebouw’.
3
Tenzij anders is opgemerkt, wordt in het vervolg van dit besluit aangenomen dat geen sprake is van een samengestelde prestatie.
4
Het gaat om een onroerende zaak die voor de OB niet in zelfstandige delen is op te splitsen.
5
Onderdeel 5.2 e.v. van het Besluit van 25 november 2011, nr. BLKB2011/641M, Stcrt. 2011 nr. 21834 (Aftrek van omzetbelasting).
6
Zie onderdeel 5.3 van het besluit van 25 november 2011, nr. BLKB2011/641M, Stcrt. 2011 nr. 21834 (Aftrek van omzetbelasting).
7
ECLI:NL:HR:2013:BY5307
8
ECLI:EU:C:2009:722
9
ECLI:NL:HR:2011:BN0646
10
Als binnen vijf jaar (of in geval van een verkrijging in de zin van artikel 2, tweede lid, van de WBR binnen twaalf jaar) alsnog (gedeeltelijk) recht op herziening van aftrek van btw ontstaat, wordt de goedkeuring overigens teruggenomen en is alsnog ovb verschuldigd (Hoge Raad 16 september 1981, nr. 20 548, BNB 1982/281).
11
ECLI:NL:HR:2002:AE8145
12
ECLI:NL:HR:2011:BQ7580
13
Zie de uitspraak van rechtbank Den Haag van 11 januari 2007, nr. AWB 05/6050 (ECLI:NL:RBSGR:2007:BB1333). In deze zaak werd niet aan deze voorwaarde voldaan.
14
Zie artikel 3, eerste lid, van Boek 3, van het Burgerlijk Wetboek, Hoge Raad 31 oktober 1997, nr. 16.404 (Portacabin-arrest, ECLI:NL:HR:1997:ZC2478, NJ 1998, 97) en Hoge Raad 27 september 2013 (WKK-arrest, ECLI:NL:HR:2013:CA0813).
15
Zie Richtlijn 2006/112/EG van de Raad van de Europese Unie van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijk stelsel over de toegevoegde waarde (PbeG 2006, L347) en o.a. de arresten van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen van 16 januari 2003, zaak C-315/00 (Maierhofer, ECLI:EU:C:2003:23) en van 7 september 2006, zaak C-166/05 (Heger, ECLI:EU:C:2006:533).
16
Onder de term “levering” wordt ook verstaan de vestiging enz. van rechten op onroerende zaken, voor zover die vestiging op grond van art. 3, tweede lid, van de Wet OB is aan te merken als een levering
17
Als een wederverkoper op grond van artikel 28f van de Wet OB bij de levering van de roerende zaak afziet van toepassing van de margeregeling, kan de wederverkoper de goedkeuring toepassen.
18
De levering van een perceel onbebouwde grond is niet van rechtswege belast met btw, omdat het perceel grond geen bouwterrein vormt als bedoeld in artikel 11, vierde lid, van de Wet OB. De stacaravan is geen gebouw als bedoeld in artikel 11, derde lid, onderdeel a, van de Wet OB.
19
Dit geldt ook als de goedkeuring van onderdeel 2.2.1 of 2.2.2 van het besluit van 14 september 2010, nr. DGB2010/1124M dan wel het besluit van 31 oktober 2012, nr. BLKB2012/1752M is toegepast.
20
Dit geldt ook als de goedkeuring van onderdeel C van het besluit van 13 mei 2002, nr. CPP2002/897M, van onderdeel 2.2.3 van het besluit van 14 september 2010, nr. DGB2010/1124M of van onderdeel 2.2.3 van het besluit van 31 oktober 2012, nr. BLKB2012/1752M is toegepast.
21
Een huurgarantie houdt in dat een projectontwikkelaar bij de levering van een onroerende zaak aan een belegger een bepaald rendement garandeert. Als de onroerende zaak bij de levering niet volledig is verhuurd of tegen een lagere huur dan het gegarandeerde minimale rendement, betaalt de projectontwikkelaar aan de belegger op basis van de huurgarantie een bedrag in verband met de gemiste huuropbrengst (zie § 6.1 van het besluit van 19 september 2013, nr. BLKB2013/1686M, Omzetbelasting. Levering en verhuur van onroerende zaken, Stcrt. 2013 nr. 26851).

Download PDF

Overdrachtsbelasting. Maatstaf van heffing

22 februari 2017 – 2017-36415

Overdrachtsbelasting. Maatstaf van heffing

Belastingdienst/Directie Vaktechniek Belastingen

De Staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.

Dit besluit bevat het beleid over de maatstaf van heffing voor de overdrachtsbelasting. Een aantal besluiten is geactualiseerd en samengevoegd. Het besluit bevat nieuwe onderdelen over de maatstaf van heffing en de toepassing van artikel 13 van de WBR bij transformatiebouw en doorverkoop waarbij de koper de last op zich neemt om de overdrachtsbelasting van de verkoper voor zijn rekening te nemen. Het beleid over de omzetting van lidmaatschapsrechten in appartementsrechten is vervangen door een algemene regeling.

1. Inleiding

Dit besluit bevat het beleid over de maatstaf van heffing voor de overdrachtsbelasting. Met dit besluit worden de besluiten van 13 juli 1999, nr. VB1999/01 422, 16 juni 2004, nr. CPP2004/1029M, 3 mei 2005, nr. CPP2004/3039M, 19 februari 2007, nr. CPP2006/878M, en 7 maart 2007, nr. CPP2006/933M, samengevoegd en geactualiseerd.

In de onderdelen 2 tot en met 8 is het beleid uit het besluit van 19 februari 2007, nr. CPP2006/878M overgenomen.

In onderdeel 3 is beleid over de maatstaf van heffing bij een veiling van een onroerende zaak opgenomen. Het onderscheid tussen algemene en bijzondere veilingvoorwaarden is vervallen. Verder ging het vorige besluit nog uit van een vast notarieel tarief. Daar is nu geen sprake meer van.

In de onderdelen 4 en 4.1 is het beleid over de maatstaf van heffing bij een overdracht van een woning onder voorbehoud van een vruchtgebruik respectievelijk een vruchtgebruik met een metterwoonclausule opgenomen. Aan beide goedkeuringen is de voorwaarde toegevoegd dat de gebruiksbevoegdheden van de vruchtgebruiker niet beperkt zijn tot bepaalde gedeelten van de woning.

Onderdeel 7 bevat een goedkeuring voor de verkrijging van de economische eigendom gevolgd door een verkrijging van de juridische eigendom of andersom. Daarbij is een voorwaarde aangepast. Het tijdstip van verkrijging van de economische eigendom dient feitelijk vast te staan, wat onder meer kan blijken uit een tijdig en op reguliere wijze ingediende aangifte. Dit onderdeel is overgenomen uit onderdeel 9 van het besluit van 19 februari 2007, nr. CPP2006/878M.

In onderdeel 8 is het beleid bij een terugoverdracht van de economische eigendom aan de juridische eigenaar opgenomen. De toepassing hiervan is in de toelichting verduidelijkt. Daarnaast wordt voor de duidelijkheid aangegeven dat dit beleid ook geldt bij een terugoverdracht van de juridische eigendom aan de economische eigenaar. Dit onderdeel is overgenomen uit onderdeel 10 van het besluit van 19 februari 2007, nr. CPP2006/878M.

De onderdelen 6 (Onteigening) en 8 (Lijfrente als tegenprestatie) van het besluit van 19 februari 2007, nr. CPP2006/878M, zien op de wetstoepassing en zijn vanwege het casuϊstische karakter ervan niet meer opgenomen.

In onderdeel 9 is het beleid uit het besluit van 7 maart 2007, nr. CPP2006/933M overgenomen over de verkrijging na een vorige verkrijging van dezelfde goederen door een ander. Dit beleid is naar aanleiding van jurisprudentie tevens verduidelijkt. In onderdeel 9.1 is het beleid over de toepassing van artikel 13 van de WBR bij een doorverkoop van een woning in aanbouw geactualiseerd. Onderdeel 9.2 is nieuw en bevat een toelichting over de maatstaf van heffing en de toepassing van artikel 13 van de WBR bij transformatiebouw die niet leidt tot vernieuwbouw. Ook de onderdelen 9.3, 9.3.1 en 9.3.2 zijn nieuw. Onderdeel 9.3.1 bevat een toelichting over een doorverkoop waarbij de uiteindelijke koper de last op zich neemt om de overdrachtsbelasting van de verkoper voor zijn rekening te nemen. In onderdeel 9.3.2 wordt op de die situatie ingegaan bij doorverkoop met samenhangende transacties op dezelfde dag waarbij de akten van levering in omgekeerde volgorde worden verleden.

Onderdeel 10 bevat het beleid bij omzetting van lidmaatschapsrechten in coöperatieve flatexploitatieverenigingen in appartementsrechten. Het beleid was opgenomen in de besluiten van 13 juli 1999, nr. VB1999/01 422, 16 juni 2004, nr. CPP2004/1029M en 3 mei 2005, nr. CPP2004/3039M, die nu zijn samengevoegd in dit besluit. De casuïstische goedkeuringen en tegemoetkomingen uit die besluiten worden met dit besluit ingetrokken en vervangen door een algemene regeling.

Daarnaast zijn er nog enkele redactionele wijzigingen opgenomen die geen beleidswijziging beogen.

De goedkeuringen in dit besluit zijn verleend met toepassing van artikel 63 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (de hardheidsclausule). Voor alle in dit besluit opgenomen goedkeuringen geldt verder het volgende.

  1. Op grond van artikel 9, eerste lid, van de WBR vormt de waarde van de onroerende zaak of het recht waaraan deze is onderworpen de maatstaf van heffing voor de overdrachtsbelasting. Deze waarde is ten minste gelijk aan die van de tegenprestatie. Bij een hogere tegenprestatie vormt de waarde van de tegenprestatie de maatstaf van heffing.

  2. Door toepassing van artikel 9, vierde lid, of artikel 13 van de WBR kan het bedrag aan verschuldigde overdrachtsbelasting worden verminderd. Deze wettelijke vermindering geldt ook als bij een voorgaande verkrijging een tegemoetkoming op grond van een goedkeuring uit dit beleidsbesluit is verleend. Het is uiteraard ongewenst dat een beroep wordt gedaan op vermindering van overdrachtsbelasting op grond van artikel 9, vierde lid, of artikel 13 van de WBR als bij een voorgaande verkrijging de heffing op grond van een goedkeuring geheel of gedeeltelijk achterwege is gebleven. Daarom geldt voor elke in dit besluit opgenomen goedkeuring de voorwaarde dat deze komt te vervallen en dat de door de goedkeuring niet geheven belasting alsnog verschuldigd is, voor zover bij een toekomstige verkrijging een beroep wordt gedaan op artikel 9, vierde lid, of artikel 13 van de WBR.

1.1 Gebruikte begrippen en afkortingen

BTW: omzetbelasting
BW: Burgerlijk Wetboek
Tegenprestatie: de vergoeding die bij de obligatoire overeenkomst voor de overdracht is bedongen van de verkrijger
Vruchtgebruik: beperkt recht van vruchtgebruik of van gebruik en bewoning
WBR: Wet op belastingen van rechtsverkeer
Wet OB: Wet op de omzetbelasting 1968

2. Afronding maatstaf van heffing

De maatstaf van heffing kan naar beneden worden afgerond op € 50 of een veelvoud daarvan. Over bedragen van minder dan € 50 wordt niet geheven.

3. Maatstaf van heffing bij veiling van een onroerende zaak

De maatstaf van heffing bij een veiling van een onroerende zaak bedraagt het totaal van de geboden prijs, vermeerderd met de veilingkosten die door de verkoper op grond van de geldende veilingvoorwaarden voor rekening van de koper worden gebracht. Algemeen uitgangspunt hierbij is dat veilingkosten als last voor de koper tot de tegenprestatie moeten worden gerekend.

Notarieel honorarium

Van het notarieel honorarium behoort alleen tot de maatstaf van heffing een positief verschil tussen het notarieel honorarium volgens het bij de veiling in rekening gebrachte tarief en het bedrag dat de notaris in het algemeen in rekening gebracht zou hebben als er sprake was geweest van een notarieel transport buiten een veiling.

Niet tot de tegenprestatie behorende kosten

Kosten die op grond van artikel 7:12, tweede lid, van het BW voor rekening van de koper komen, worden niet tot de tegenprestatie gerekend en maken daardoor geen deel uit van de maatstaf van heffing. Bij een veiling van een onroerende zaak valt hierbij te denken aan de verschuldigde overdrachtsbelasting, het honorarium van de notaris voor zover dat niet uitstijgt boven het honorarium dat bij een normale levering zou gelden, het kadastrale recht en de kosten van kadastrale recherche. Verder wordt ook het bedrag aan strijkgeld dat aan de koper als hoogste inzetter is toegekomen niet tot de tegenprestatie gerekend.

4. Overdracht woning onder voorbehoud van een vruchtgebruik

Een eigenaar-bewoner kan zijn woning overdragen onder het voorbehoud van een vruchtgebruik. De overdrachtsbelasting is dan verschuldigd over de waarde van de bloot eigendom van de woning, dan wel over de hogere tegenprestatie. De waarde van de bloot eigendom is de waarde van de woning in vrij opleverbare staat verminderd met de waarde van het vruchtgebruik. De waarde van het vruchtgebruik is afhankelijk van de duur van het recht en de waarde van het woongenot. In de praktijk kan discussie ontstaan over de berekening van de waarde van het vruchtgebruik. Dat vind ik ongewenst. Daarom keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur onder voorwaarden goed dat bij de overdracht van een woning onder voorbehoud van een vruchtgebruik, voor de berekening van de maatstaf van heffing, het vruchtgebruik wordt gewaardeerd naar een vast percentage van de waarde van de woning in vrij opleverbare staat. Hierbij kan worden uitgegaan van het in artikel 10 van het Uitvoeringsbesluit Successiewet 1956 vermelde percentage. Het aldus berekende bedrag geldt als een periodieke schuldplichtigheid. De waarde van de periodieke schuldplichtigheid wordt voor de heffing van overdrachtsbelasting vastgesteld met inachtneming van de in de bijlage bij het Uitvoeringsbesluit belastingen van rechtsverkeer opgenomen tabellen.

Voorwaarden

Voor deze goedkeuring gelden de volgende drie voorwaarden:

  1. Degene die de woning overdraagt zet de bewoning daadwerkelijk zelf voort.
  2. Het voorbehouden vruchtgebruik heeft reële betekenis. Er is bijvoorbeeld geen reële betekenis als het vruchtgebruik van korte duur zal zijn.
  3. De gebruiksbevoegdheden van de vruchtgebruiker zijn niet beperkt tot bepaalde gedeelten van de woning.

4.1 Metterwoonclausule

Bij de overdracht van een woning onder voorbehoud van een vruchtgebruik, eindigt het vruchtgebruik op het moment van overlijden van de vruchtgebruiker. In de notariële akte kan echter de bepaling zijn opgenomen dat het vruchtgebruik ook eindigt bij het metterwoon verlaten van de woning door de vruchtgebruiker of op een daarmee verband houdend tijdstip. Deze metterwoonclausule vormt een waardedrukkende factor, waarmee bij de waardering van het vruchtgebruik rekening moet worden gehouden. In de praktijk kan discussie ontstaan over de waardering van een recht van vruchtgebruik met een metterwoonclausule. Dat vind ik ongewenst. Daarom keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Bij de verkrijging van een woning onder voorbehoud van vruchtgebruik met een metterwoonclausule, keur ik onder voorwaarden het volgende goed.

De waardedrukkende factor van deze metterwoonclausule kan bij de verkrijging

van de woning worden gesteld op 25 procent van de waarde van het vruchtgebruik zonder de metterwoonclausule.

Voorwaarden

Voor deze goedkeuring gelden de volgende drie voorwaarden:

  1. Degene die de woning overdraagt zet de bewoning daadwerkelijk zelf voort.
  2. Het voorbehouden vruchtgebruik heeft reële betekenis. Er is bijvoorbeeld geen reële betekenis als het vruchtgebruik van korte duur zal zijn.
  3. De gebruiksbevoegdheden van de vruchtgebruiker zijn niet beperkt tot

bepaalde gedeelten van de woning.

5. Overdracht onder voorbehoud van huur of pacht

Een onroerende zaak kan worden overgedragen onder het voorbehoud van een huur- of pachtrecht ten gunste van de verkoper. Dit voorbehoud komt in de volgende twee vormen voor:

  1. Overdracht onder voorbehoud van een huur- of pachtrecht. In deze situatie is de maatstaf van heffing de waarde in verhuurde of verpachte staat.
  2. Overdracht van de volle eigendom, direct gevolgd door de totstandkoming van een huur- of pachtovereenkomst. In deze situatie is de maatstaf van heffing de waarde in vrij opleverbare staat.

Ik vind het niet gewenst dat er bij deze twee situaties een verschil is in de berekening van de maatstaf van heffing. Daarom keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur onder voorwaarden goed, dat voor de berekening van de maatstaf van heffing bij een overdracht van de volle eigendom, direct gevolgd door de totstandkoming van een huur- of pachtovereenkomst, wordt uitgegaan van de waarde van de onroerende zaak in de overeengekomen verhuurde of verpachte staat.

Voorwaarden

Voor deze goedkeuring gelden de volgende drie voorwaarden:

  1. Het huur- of pachtrecht is ten gunste van de verkoper overeengekomen in directe samenhang met de overdracht.
  2. De huur of pacht gaat in op de dag van de overdracht van de eigendom.
  3. De overeenkomst is reëel en tegen een zakelijke prijs en onder zakelijke voorwaarden.

6. Verplichtingen uit huur en pacht

Verplichtingen die voortvloeien uit een door de verkoper aangegane huur- of pachtovereenkomst gaan van rechtswege over op de koper. Die verplichtingen zijn daardoor geen lasten voor de koper die tot de tegenprestatie worden gerekend. Als de verkoper echter (bedingt dat hij) nog huur of pacht ontvangt over de periode na het tijdstip van de verkrijging door de koper, dan vormt dat wel een last voor de koper die tot de tegenprestatie wordt gerekend. Dit geldt ook als de verkoper een vergoeding voor te derven toekomstige huur-of pachtinkomsten bedingt.

Het is ook mogelijk dat de koper bij de koopovereenkomst bedingt dat hij de huur- of pachtsommen zal genieten over een tijdvak voorafgaande aan de verkrijging. Als de koper dan, naast de koopsom, een met de waarde van deze huur- of pachtsommen overeenkomend bedrag aan de verkoper betaalt, is dit extra bedrag geen onderdeel van de prijs voor de onroerende zaak. Het betaalde bedrag maakt dan geen onderdeel uit van de tegenprestatie.

7. Verkrijging van economische eigendom gevolgd door een verkrijging van juridische eigendom of andersom

In artikel 9, vierde lid, van de WBR is een regeling opgenomen voor de verkrijging van economische eigendom, gevolgd door een verkrijging van de juridische eigendom of andersom door dezelfde persoon of door zijn rechtsopvolger krachtens huwelijksvermogensrecht of erfrecht. De maatstaf van heffing wordt onder bepaalde voorwaarden verminderd met het bedrag waarover bij de eerste verkrijging overdrachtsbelasting of BTW was verschuldigd. Als bij de eerste verkrijging de maatstaf van heffing op grond van artikel 13 van de WBR is verminderd, is voor dat gedeelte van de maatstaf van heffing geen sprake van verschuldigde belasting, als bedoeld in artikel 9, vierde lid, van de WBR. Vermindering van de maatstaf van heffing op grond van artikel 9, vierde lid, van de WBR blijft dan beperkt tot het bedrag waarover bij de eerste verkrijging, na toepassing van artikel 13 van de WBR, overdrachtsbelasting was verschuldigd. Het gevolg hiervan is dat bij de tweede verkrijging het voordeel van de vermindering van artikel 13 van de WBR bij de eerste verkrijging materieel wordt teruggenomen. Dit vind ik niet in alle situaties gewenst. Daarom keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur onder voorwaarden goed dat de overdrachtsbelasting die door toepassing van artikel 13 van de WBR bij een eerste verkrijging niet is geheven voor de toepassing van artikel 9, vierde lid, van de WBR, bij de tweede verkrijging toch wordt beschouwd als verschuldigde overdrachtsbelasting.

Voorwaarden

Voor deze goedkeuring gelden de volgende twee voorwaarden:

  1. Het tijdstip van verkrijging van de economische eigendom staat feitelijk vast, wat onder meer kan blijken uit een tijdig en op reguliere wijze ingediende aangifte.
  2. Er is geen samenstel van rechtshandelingen dat is gericht op het ontgaan van overdrachtsbelasting.

8. Terugoverdracht economische eigendom aan de juridische eigenaar

De juridische eigenaar die de economische eigendom heeft overgedragen, kan deze op een later tijdstip weer terugverkrijgen. Een redelijke wetstoepassing brengt dan mee dat bij de terugverkrijging van de economische eigendom, de maatstaf van heffing op grond van artikel 9, vierde lid, van de WBR wordt verminderd met het bedrag waarover de juridische eigenaar bij de verkrijging van de juridische eigendom overdrachtsbelasting of niet aftrekbare BTW was verschuldigd. Dit geldt ook als de juridische eigenaar de juridische eigendom overdraagt, de economische eigendom houdt en op een later tijdstip de juridische eigendom weer terugverkrijgt.

Voorbeeld

A heeft in 1991 een onroerende zaak in volledige eigendom verkregen. De waarde bedraagt op dat moment € 120.000, waarover overdrachtsbelasting is verschuldigd. In 2010 heeft A de economische eigendom overgedragen aan B. In 2014 draagt B de economische eigendom weer over aan A. De waarde bedraagt € 300.000. A is over deze laatste verkrijging overdrachtsbelasting verschuldigd over € 180.000 (€ 300.000 –/– € 120.000).

Toelichting

De redelijke wetstoepassing in het bovengenoemde voorbeeld brengt mee dat aan de overige eisen van artikel 9, vierde lid, van de WBR moet zijn voldaan. Zo mag de overdrachtsbelasting niet in mindering hebben gestrekt van schenk- of erfbelasting, en kon de BTW in het geheel niet in aftrek worden gebracht op grond van artikel 15 van de Wet OB.

Verder kan de maatstaf van heffing bij de terugverkrijging van de economische eigendom door A niet worden verminderd, als A op een tijdstip voorafgaand aan deze terugverkrijging, naast de economische eigendom ook de juridische eigendom aan B of aan een derde heeft overgedragen.

Dit geldt ook als de juridische eigenaar die juridische eigendom overdroeg en daarbij de economische eigendom houdt, op een tijdstip voorafgaand aan de terugverkrijging, naast de juridische eigendom ook de economische eigendom heeft overgedragen.

9. Verkrijging na een vorige verkrijging van dezelfde goederen door een ander

Bij een opvolgende verkrijging binnen het in de wet bepaalde tijdvak van dezelfde goederen door een ander kan de maatstaf van heffing worden verminderd met het bedrag waarover ter zake van de vorige verkrijging was verschuldigd hetzij overdrachtsbelasting, die niet in mindering heeft gestrekt van schenk- of erfbelasting, hetzij niet-aftrekbare BTW (artikel 13 van de WBR). Voor de toepassing van die bepaling kan sprake zijn van één of meerdere vorige verkrijgingen. Bij meerdere vorige verkrijgingen is voor elk van deze verkrijging sprake van een apart tijdvak als bedoeld in artikel 13 van de WBR.

Voor de vaststelling of een opvolgende verkrijging binnen het in de wet bepaalde tijdvak plaatsvindt, is het tijdstip van de vorige verkrijging van belang. De vorige verkrijging kan daarbij hebben plaatsgevonden in het kader van een koop-/aannemingsovereenkomst. Als de koop-/aannemingsovereenkomst voor de Wet OB één belaste levering vormt, en de onroerende zaak vervolgens na de oplevering hiervan wordt doorverkocht, moet het tijdstip en het bedrag waarover ter zake van de vorige verkrijging niet-aftrekbare BTW (in de regel de BTW vergoeding) was verschuldigd worden vastgesteld overeenkomstig het arrest van de Hoge Raad van 22 maart 2013, nr. 12/02180, ECLI:NL:HR:2013:BY5307. Hoe dit uitwerkt kan worden geïllustreerd aan de hand van de volgende twee voorbeelden.1

Voorbeeld 1 (koop-/aannemingsovereenkomst vormt één prestatie)

Een particulier heeft van een projectontwikkelaar op 1 augustus 2015 een perceel grond gekocht en ook met diezelfde projectontwikkelaar een aannemingsovereenkomst afgesloten om op die grond een nieuwe woning te bouwen. De woning wordt opgeleverd op 1 februari 2016. Op grond van het genoemde arrest, worden de handelingen van de projectontwikkelaar, te weten de overdracht van de grond en de bouw van een woning, voor de Wet OB tezamen als één belaste levering beschouwd. Deze levering vindt plaats op het moment van de oplevering van de woning. Bij een doorverkoop kan de levering een zogenoemde ‘vorige’ verkrijging zijn in de zin van artikel 13 van de WBR. Deze ‘vorige’ verkrijging vindt dan plaats op het tijdstip van de oplevering en het bedrag waarover BTW verschuldigd was omvat mede de vergoeding voor de overdracht van de grond. De voor de toepassing van artikel 13 van de WBR geldende termijn gaat dan in op de dag na de datum van de oplevering, te weten 2 februari 2016.

Voorbeeld 2 (koopovereenkomst en aannemingsovereenkomst vormen aparte prestaties)

Een particulier verkrijgt op 1 augustus 2015 een perceel grond. Hij sluit los daarvan met een aannemer een overeenkomst voor de bouw van een nieuwbouwwoning op het perceel grond. De woning wordt opgeleverd op 1 februari 2016. De oplevering van de woning is voor de BTW een levering in de zin van art. 3, eerste lid, onderdeel c, van de Wet OB. Omdat de grond los van de aannemingsovereenkomst door een derde is geleverd, kunnen de overdracht van de grond en de bouw van de woning voor de Wet OB niet tezamen als één belaste oplevering worden beschouwd. Bij een doorverkoop kunnen de verkrijging van het perceel grond en de oplevering van de woning elk een zogenoemde ‘vorige’ verkrijging zijn in de zin van artikel 13 van de WBR. Ten aanzien van de oplevering van de woning maakt de vergoeding voor de overdracht van de grond dan geen deel uit van het bedrag waarover ter zake van de vorige verkrijging niet aftrekbare BTW was verschuldigd. Voor de ‘vorige’ verkrijging die ziet op de oplevering van de woning gaat de voor de toepassing van artikel 13 van de WBR geldende termijn in op de dag na de datum van oplevering, te weten 2 februari 2016. De verkrijging van de grond vormt een vorige verkrijging die plaatsvond op 1 augustus 2015, zodat de termijn voor die ‘vorige verkrijging’ ingaat op de dag na de datum van die verkrijging, te weten 2 augustus 2015. Het maakt daarbij niet uit of de grond is geleverd met (in het geheel niet-aftrekbare) BTW of dat voor de verkrijging van de grond overdrachtsbelasting was verschuldigd.2

9.1 Doorverkoop woning in aanbouw

Als een particulier een woning in aanbouw vóór de oplevering hiervan doorverkoopt, geldt het volgende. De koper kan de voor de realisatie van de woning in aanbouw in rekening gebrachte bedragen (bouwtermijnen) voor de toepassing van artikel 13 van de WBR niet als vorige verkrijging in mindering brengen op de maatstaf van heffing. Er heeft zich immers nog geen (op)levering voor de Wet OB voorgedaan.

Ik vind het gewenst dat bij een doorverkoop van een woning in aanbouw artikel 13 van de WBR ook kan worden toegepast voor de op dat moment in rekening gebrachte bouwtermijnen. Daarom keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur onder een voorwaarde goed dat bij een verkrijging als gevolg van een doorverkoop door een particulier van een woning in aanbouw, de maatstaf van heffing op grond van artikel 13 van de WBR wordt verminderd met het bedrag van de bouwtermijnen, waarover BTW is betaald, die vóór het tijdstip van de doorverkoop door de leverancier voor de bouw van de woning aan de verkoper in rekening is gebracht.

Voorwaarde

Deze goedkeuring geldt onder de voorwaarde dat op de aan de verkoper in rekening gebrachte bouwtermijnen BTW in rekening is gebracht en voldaan, die op grond van artikel 15 van de Wet OB in het geheel niet in aftrek kon worden gebracht.

Als de koop-/aannemingsovereenkomst voor de Wet OB één prestatie vormt (zie voorbeeld 1 in onderdeel 9), geldt de goedkeuring onder dezelfde voorwaarde ook voor het bedrag van de verkregen grond.

Als de koopovereenkomst en de aannemingsovereenkomst aparte prestaties vormen (zie voorbeeld 2 in onderdeel 9) geldt de goedkeuring niet voor de verkrijging van de grond. Voor de afzonderlijke verkrijging van de grond kan artikel 13 van de WBR worden toegepast mits de grond is verkregen binnen het hiervoor geldende tijdvak.

Tot slot geldt de goedkeuring onder dezelfde voorwaarde ook als sprake is van een doorverkoop van een woning die wordt verbouwd, als die verbouwing leidt tot een vervaardigd goed, als bedoeld in artikel 11, derde lid, onderdeel b, van de Wet OB.

9.2 Transformatiebouw die niet leidt tot vernieuwbouw. Maatstaf van heffing en toepassing artikel 13 van de WBR bij doorverkoop

Bij transformatiebouw worden veelal bestaande kantoorpanden, industriële panden enz. verbouwd tot woningen. In de praktijk zijn er vragen over de maatstaf van heffing en over de toepassing van artikel 13 van de WBR als dergelijke transformatiebouw niet leidt tot vervaardiging van een nieuwe onroerende zaak in de zin van de Wet OB (geen vernieuwbouw). In onderdeel 9.2.1. geef ik aan de hand van een voorbeeld aan hoe voor de overdrachtsbelasting de maatstaf van heffing wordt berekend. In onderdeel 9.2.2 geef ik aan hoe artikel 13 van de WBR bij een doorverkoop wordt toegepast.

9.2.1 Maatstaf van heffing

Voorbeeld

Ondernemer A is eigenaar van een oud kantoorpand dat hij splitst in appartementsrechten. Vervolgens verbouwt hij het pand tot woningen. De verbouwing leidt niet tot een nieuw vervaardigde onroerende zaak in de zin van de Wet OB (geen vernieuwbouw). A sluit met B een koop-/aannemingsovereenkomst voor een appartementsrecht. Voor de overdracht van het appartementsrecht brengt A een koopsom in rekening. Daarnaast brengt A vanaf het moment van aanvang van de verbouwing bouwtermijnen in rekening.

Het feit dat geen sprake is van vernieuwbouw heeft voor de Wet OB tot gevolg dat de levering is vrijgesteld van BTW (zie artikel 11, eerste lid, onderdeel a, 1˚, van de Wet OB). Dit betekent dat bij de verkrijging door B overdrachtsbelasting is verschuldigd. De samenloopvrijstelling van artikel 15, eerste lid, onderdeel a, van de WBR is niet van toepassing.

Voor de vaststelling van de maatstaf van heffing voor de overdrachtsbelasting in het bovengenoemde voorbeeld, kunnen de volgende drie situaties worden onderscheiden.

Verkrijging appartementsrecht voordat de verbouwing is aangevangen.

B verkrijgt het appartementsrecht voor de aanvang van de verbouwing. B betaalt uitsluitend een koopsom met eventueel verschuldigde rente voor het appartementsrecht. Er is geen sprake van een (vooruit)betaling van een aanneemtermijn. De door B betaalde koopsom met eventueel verschuldigde rente vormt de tegenprestatie en daarmee de maatstaf van heffing, tenzij de waarde in het economisch verkeer hoger is (artikel 9, eerste lid, van de WBR).

Verkrijging appartementsrecht na voltooiing van de verbouwing.

B verkrijgt het appartementsrecht na voltooiing van de verbouwing. De door B verschuldigde koopsom (inclusief de eventueel nog verschuldigde bouwtermijnen) met eventueel verschuldigde rente vormt de tegenprestatie en daarmee de maatstaf van heffing, tenzij de waarde in het economisch verkeer hoger is (artikel 9, eerste lid, van de WBR).

Verkrijging appartementrecht tijdens de verbouwing.

B verkrijgt het appartementsrecht tijdens de verbouwing. B betaalt hiervoor een koopsom met eventueel daarover verschuldigde rente. Daarnaast betaalt hij een bedrag voor de ten tijde van de levering vervallen bouwtermijnen (met rente). De aan B in rekening gebrachte bedragen met de eventueel verschuldigde rente vormen de tegenprestatie en daarmee de maatstaf van heffing, tenzij de waarde in het economisch verkeer hoger is (artikel 9, eerste lid, van de WBR).

9.2.2 Doorverkoop binnen de termijn van artikel 13 van de WBR

In het voorbeeld in onderdeel 9.2.1 geldt bij een doorverkoop door B aan een derde (C) van het door hem verkregen appartementsrecht voor de toepassing van artikel 13 WBR het volgende. Bij de opvolgende verkrijging wordt de maatstaf van heffing bij C uitsluitend verminderd met het bedrag waarover B bij de verkrijging van het appartementsrecht overdrachtsbelasting was verschuldigd. Voor de Wet OB was de levering door A aan B immers niet belast met BTW. De maatstaf van heffing wordt op grond van artikel 13 van de WBR niet verminderd met het bedrag van de bouwtermijnen die vervallen ná de verkrijging door B.

De termijn voor de toepassing van artikel 13 van de WBR vangt aan op de dag na de dag waarop B het appartementsrecht heeft verkregen. Dit zowel in het geval dat B heeft verkregen vóór, tijdens of na de verbouwing.

Doorverkoop van een verbouwde onroerende zaak

Ter vermijding van misverstanden merk ik nog het volgende op. Bij een doorverkoop van een onroerende zaak die voorafgaand aan de doorverkoop is verbouwd, is artikel 13 van de WBR niet van toepassing op het bedrag van de verbouwingskosten. Dit is het geval als de verbouwing niet heeft geleid tot vervaardiging van een nieuwe onroerende zaak (geen vernieuwbouw).

Voorbeeld

X heeft een pand in eigendom verkregen voor een bedrag van € 300.000. Vervolgens laat hij het pand verbouwen voor € 100.000 exclusief 21% BTW (niet aftrekbaar voor X). Deze verbouwing is niet zo ingrijpend dat daardoor voor de Wet OB sprake is van vervaardiging van een nieuwe onroerende zaak (geen vernieuwbouw). Als X het pand na de verbouwing binnen de termijn van artikel 13 van de WBR overdraagt aan Y, kan bij Y artikel 13 van de WBR alleen worden toegepast op het bedrag van de koopsom waarvoor X het pand heeft verkregen (€ 300.000) en niet op het bedrag van de verbouwingskosten. De heffingsgrondslag voor de overdrachtsbelasting wordt dus niet verminderd met het bedrag van de verbouwingskosten.

9.3 Last koper bij doorverkoop

Bij een doorverkoop van een onroerende zaak is het mogelijk dat de uiteindelijke koper de last op zich neemt om de overdrachtsbelasting van de verkoper voor zijn rekening te nemen. Deze last maakt onderdeel uit van de tegenprestatie als bedoeld in artikel 9, eerste lid, van de WBR. In onderdeel 9.3.1 beschrijf ik aan de hand van een voorbeeld de gevolgen voor de overdrachtsbelasting. Verder bestaat er onduidelijkheid over de vraag of overdrachtsbelasting is verschuldigd over de bedoelde last in het geval twee akten van levering op dezelfde dag in omgekeerde volgorde worden verleden. Hierover geef ik in onderdeel 9.3.2 aan de hand van een voorbeeld een nadere toelichting.

9.3.1 Koper neemt overdrachtsbelasting van verkoper voor zijn rekening

Voorbeeld

A verkoopt en levert een onroerende zaak aan B. B verkoopt en levert deze onroerende zaak op dezelfde dag door aan C. Bij deze doorverkoop is overeengekomen dat C de overdrachtsbelasting voor zijn rekening neemt die B is verschuldigd vanwege zijn verkrijging van A.

Gevolgen voor de overdrachtsbelasting

Omdat de doorverkoop BC plaatsvindt binnen de daarvoor geldende termijn, kan voor de verkrijging door C de maatstaf van heffing op grond van artikel 13 van de WBR worden verminderd met de waarde waarover B overdrachtsbelasting is verschuldigd bij de verkoop AB.

Voor de door C op zich genomen last om de overdrachtsbelasting van B voor zijn rekening te nemen, geldt het volgende. C is op grond van artikel 9, eerste lid, van de WBR overdrachtsbelasting verschuldigd over de waarde van deze last. Onderdeel 4 van het besluit van 14 september 2010, nr. DGB2010/3544M, bevatte een goedkeuring voor deze situatie waardoor er geen heffing van overdrachtsbelasting over de last plaatsvond. Deze goedkeuring is echter per 1 juli 2011 vervallen. Sindsdien wordt de waarde van de last weer tot de maatstaf van heffing gerekend.

9.3.2 Verlijden akten van levering in omgekeerde volgorde

In de praktijk is het mogelijk dat twee opvolgende en met elkaar samenhangende overdrachten op dezelfde dag in omgekeerde volgorde in een akte van levering worden opgenomen.3

Voorbeeld

Zie het voorbeeld onder 9.3.1, echter de akten van levering AB en BC worden in omgekeerde volgorde verleden. De overdracht BC wordt als eerste in een akte van levering opgenomen en daarna de overdracht AB. De akte AB wordt als eerste ingeschreven in de daartoe bestemde openbare registers van het kadaster, dus vóór de akte BC.

Gevolgen voor de overdrachtsbelasting

Voor de heffing van overdrachtsbelasting en de toepassing van artikel 13 van de WBR wordt bij deze omgekeerde volgorde aangesloten. B levert in eerste instantie de onroerende zaak aan C, waarbij C overdrachtsbelasting is verschuldigd. Vervolgens levert A de onroerende zaak aan B. Hierbij kan de maatstaf van heffing voor B op grond van artikel 13 van de WBR worden verminderd met de waarde waarover C overdrachtsbelasting was verschuldigd. Het verlijden van de akten in omgekeerde volgorde heeft als gevolg dat C feitelijk de volledige overdrachtsbelasting is verschuldigd en dat voor de verkrijging door B de vermindering van artikel 13 van de WBR kan worden toegepast. Dit is in overeenstemming met hetgeen in de overeenkomst tussen B en C is afgesproken. Op deze wijze wordt er geen overdrachtsbelasting geheven over de door C op zich genomen last.

Toelichting

Als voor de verkrijging van een goed als bedoeld in artikel 2 van de WBR een akte in de daartoe bestemde openbare registers moet worden ingeschreven, vindt de verkrijging voor de heffing van overdrachtsbelasting plaats op het tijdstip waarop de akte wordt opgemaakt (artikel 8, eerste lid, van de WBR). Op grond van artikel 3:89 van het BW vindt levering van een onroerende zaak plaats door een tot levering bestemde, tussen partijen opgemaakte notariële akte, gevolgd door inschrijving daarvan in de daartoe bestemde openbare registers. Op grond van de WBR vindt zoals gezegd de verkrijging krachtens levering (fictief) al plaats op het tijdstip waarop de tot levering bestemde akte wordt opgemaakt. De inschrijving in de openbare registers is daarbij niet relevant. Om de verkrijging in civielrechtelijke zin te bewerkstelligen (artikel 3:84, eerste lid, van het BW) is vereist dat degene die het goed levert beschikkingsbevoegd is. Voor de toepassing van artikel 8, eerste lid, van de WBR is deze beschikkingsbevoegdheid echter niet van belang.

Op grond van artikel 8, tweede lid, van de WBR komt een verkrijging krachtens een rechtshandeling die onder opschortende voorwaarde is verricht tot stand op het tijdstip waarop de voorwaarde wordt vervuld. Er is echter in de situatie van het voorbeeld geen sprake van een rechtshandeling onder opschortende voorwaarde.

In het voorbeeld is op het moment van opmaken van de akte BC, de akte bestemd en geschikt om in te schrijven in de openbare registers. Vervolgens wordt de akte AB opgemaakt. Ook akte AB is op het moment van opmaken zowel bestemd als geschikt om in te schrijven in de openbare registers. Voor de toepassing van artikel 8 van de WBR betekent dit dat de akte BC de eerste verkrijging vormt en de akte AB de tweede verkrijging. Voor de vaststelling van de maatstaf van heffing en voor de toepassing van artikel 13 van de WBR wordt hierbij aangesloten.

10. Omzetting van lidmaatschapsrechten van een coöperatieve flatexploitatievereniging in appartementsrechten

Voor de omzetting van lidmaatschapsrechten van een coöperatieve flatexploitatievereniging in appartementsrechten geldt een tegemoetkoming voor de overdrachtsbelasting. Dit omdat de verkrijging van het appartementsrecht kan leiden tot een cumulatie van heffing voor degenen, die al bij de verkrijging van het lidmaatschapsrecht overdrachtsbelasting of niet-aftrekbare BTW hadden voldaan. Door de jaren heen is de tegemoetkoming aan de hand van concrete voorgelegde situaties uitgebreid. Alle eerdere regelingen en casuïstische goedkeuringen worden nu vervangen door één algemene goedkeuring. De insteek van het goedkeurend beleid was onder meer dat de tegemoetkoming tijdelijk was omdat de lidmaatschapsrechten van alle bestaande coöperatieve flatexploitatieverenigingen zouden worden omgezet in appartementsrechten, gevolgd door een liquidatie van de coöperatieve flatexploitatieverenigingen. De meeste coöperatieve flatexploitatieverenigingen zijn inmiddels geliquideerd. Een aantal bestaat echter nog. Om de omzetting van lidmaatschapsrechten van coöperatieve flatexploitatieverenigingen in appartementsrechten niet te bemoeilijken, keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur onder voorwaarden goed dat op verzoek de heffing van overdrachtsbelasting achterwege blijft bij de verkrijging van een appartementsrecht door omzetting van een lidmaatschapsrecht van een coöperatieve flatexploitatievereniging in een appartementsrecht in het kader van de (voorgenomen) liquidatie van een coöperatieve flatexploitatievereniging.

Voorwaarden

Voor deze goedkeuring gelden de volgende drie voorwaarden:

  1. Het door de appartementsgerechtigde verkregen appartementsrecht komt overeen met zijn lidmaatschapsrecht. Voor zover meer wordt verkregen ten opzichte van de situatie van vóór de omzetting, is over de waarde van het meerdere overdrachtsbelasting verschuldigd.
  2. De verkrijger van het appartementsrecht heeft bij de verkrijging van het lidmaatschapsrecht overdrachtsbelasting of niet-aftrekbare BTW betaald. Als de lidmaatschapsgerechtigde zijn (aandeel in het) lidmaatschapsrecht heeft verkregen krachtens boedelmenging, erfrecht of de verdeling van een huwelijksgemeenschap of nalatenschap waarin hij als rechtverkrijgende onder algemene titel gerechtigd was geldt het volgende. De door zijn rechtsvoorganger onder algemene titel of echtgenoot betaalde overdrachtsbelasting of niet-aftrekbare BTW wordt geacht door de lidmaatschapsgerechtigde zelf te zijn betaald. De toepassing bij de verkrijger van het appartementsrecht of diens rechtsvoorganger onder algemene titel of echtgenoot van artikel 3, 13 of 15, eerste lid, onderdeel d of g, van de WBR bij de verkrijging van het lidmaatschapsrecht, kan in dit verband worden beschouwd als de betaling van overdrachtsbelasting.
  3. De coöperatieve flatexploitatievereniging is ontbonden en geliquideerd binnen een jaar na dagtekening van de beslissing waarbij de tegemoetkoming wordt verleend.

11. Ingetrokken regelingen

De volgende besluiten zijn ingetrokken met ingang van de inwerkingtreding van dit besluit:

  • het besluit van 13 juli 1999, nr. VB1999/01422;
  • het besluit van 16 juni 2004, nr. CPP2004/1029M;
  • het besluit van 3 mei 2005, nr. CPP2004/3039M;

  • het besluit van 19 februari 2007, nr. CPP2006/878M; en

  • het besluit van 7 maart 2007, nr. CPP2006/933M.

12. Inwerkingtreding

Dit besluit treedt in werking met ingang van de dag na de datum van uitgifte van de Staatscourant waarin het wordt geplaatst.

Dit besluit zal in de Staatscourant worden geplaatst.

Den Haag, 22 februari 2017

De Staatssecretaris van Financiën,
namens deze,

J. de Blieck
Lid van het managementteam Belastingdienst


1
De voorbeelden hebben betrekking op nieuwbouwwoningen, maar gelden in een vergelijkbare situatie ook voor een verbouwing, als door die verbouwing een vervaardigd goed is voortgebracht als bedoeld in artikel 11, derde lid, onderdeel b, van de Wet OB.
2
Wel kan er een verschil zijn ten aanzien van de ingangsdatum van de termijn van artikel 13 van de WBR. Als de grond is geleverd met BTW gaat de termijn van artikel 13 van de WBR in op de dag na de datum waarop de BTW-belaste levering plaatsvond. Als de grond is verkregen met heffing van overdrachtsbelasting gaat de termijn in op de dag na de datum waarop er volgens de regels van de WBR (art. 2 en 8, eerste lid, van de WBR) sprake was van een verkrijging.
3
Dit kan zich onder meer voordoen bij een zogenoemd ‘Baarns beslag’ procedure overeenkomstig de aanbeveling van het bestuur van de Koninklijke Notariële Beroepsorganisatie (KNB) van 1 oktober 2007 in samenhang met problematiek bij kwijting van de betrokken koopsommen.

Download PDF