Internationale administratieve samenwerking en fraudebestrijding BTW; aanwijzing Dienst Wegverkeer (RDW) als nationaal contactpunt uitwisseling voertuigregistratiegegevens; Uitvoeringsverordening (EU) 2019/1129

9 juli 2020 – nr. 2020-92533

Belastingen. Internationale administratieve samenwerking en fraudebestrijding BTW; aanwijzing Dienst Wegverkeer (RDW) als nationaal contactpunt uitwisseling voertuigregistratiegegevens; Uitvoeringsverordening (EU) 2019/1129

Directoraat-generaal Belastingdienst, Concerndirectie Fiscale en Juridische Zaken

De Staatssecretaris van Financiën – Fiscaliteit en Belastingdienst heeft het volgende besloten.

Dit besluit bevat de aanwijzing van de Dienst Wegverkeer bedoeld in artikel 4a, eerste lid, van de Wegenverkeerswet (hierna: RDW) als nationaal contactpunt (NCP) voor het verwerken van inkomende en uitgaande verzoeken om voertuigregistratiegegevens voor BTW-doeleinden, zijnde identificatiegegevens met betrekking tot voertuigen en identificatiegegevens met betrekking tot eigenaars of houders van het voertuig op wier naam het voertuig is ingeschreven, overeenkomstig artikel 21 bis van Verordening(EU) nr. 904/2010 betreffende de administratieve samenwerking en de bestrijding van fraude op het gebied van de belasting over de toegevoegde waarde. De aanwijzing vindt plaats op grond van artikel 5 ter, vierde lid van Uitvoeringsverordening (EU) 2019/1129 van de Commissie van 2 juli 2019. De uitwisseling van informatie verloopt via het zogenoemde Eucaris systeem met de andere EU-lidstaten en een aantal derde landen, zoals Gibraltar, IJsland, Isle of Man, Jersey, Noorwegen en Zwitserland (lidstaten Europese Vrijhandelsassociatie, EVA).

Dit besluit treedt met terugwerkende kracht in werking per 1 januari 2020; de datum waarop de wijzigingen van bovenvermelde verordeningen van kracht zijn geworden. Het besluit loopt vooruit op de totstandkoming van wetgeving waarin voor de aanwijzing van de RDW een aparte wettelijke basis wordt gecreëerd en heeft dus tijdelijke werking. Op de datum van inwerkingtreding van bedoelde wettelijke basis vervalt het besluit.

1. Aanwijzing tot nationaal contactpunt voor de uitwisseling van voertuiggegevens

De RDW is op basis van artikel 5 ter, vierde lid van de Uitvoeringsverordening (EU) 2019/1129 van de Commissie van 2 juli 2019 tot wijziging van de Uitvoeringsverordening (EU) nr. 79/2012 aangewezen als nationaal contactpunt (NCP) voor het verwerken van inkomende en uitgaande verzoeken om voertuigregistratiegegevens voor BTW-doeleinden, zijnde identificatiegegevens met betrekking tot voertuigen en identificatiegegevens met betrekking tot eigenaars of houders van het voertuig op wier naam het voertuig is ingeschreven, overeenkomstig artikel 21 bis van de Verordening (EU) nr. 904/2010 van de Raad betreffende de administratieve samenwerking en de bestrijding van fraude op het gebied van de belasting over de toegevoegde waarde.

2. Inwerkingtreding

  1. Dit besluit treedt in werking met ingang van de dag na de datum van uitgifte van de Staatscourant waarin het wordt geplaatst en werkt terug tot en met 1 januari 2020.
  2. Dit besluit vervalt met ingang van de datum waarop de RDW bij of krachtens wet is aangewezen als nationaal contactpunt, bedoeld onder 1.

Dit besluit wordt in de Staatscourant gepubliceerd.
Den Haag, 9 juli 2020

De Staatssecretaris van Financiën,
J.A. Vijlbrief

Download PDF

Heffing privégebruik auto en toepassing BUA

25 juni 2020 – nr. 2020-4366

Omzetbelasting. Heffing privégebruik en toepassing BUA.

Directoraat-generaal Belastingdienst/Corporate dienst Vaktechniek

De Staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.

Dit besluit is een actualisering van het besluit van 11 juli 2012, nr. BLKB 2012/639M laatstelijk gewijzigd bij het besluit van 20 december 2019, nr. 2019-20734. Naast tekstuele aanpassingen zijn de belangrijkste wijzigingen als volgt. De goedkeuring in § 2.2 in geval van een van het kalenderjaar afwijkend boekjaar, is vervallen vanwege de aanpassing van artikel 13, vierde lid, Wet op de omzetbelasting 1968. Eveneens in § 2.2 is het arrest van de Hoge Raad verwerkt van 21 april 2017, nr. 15/02212, ECLI:NL:HR:2017:713. Verder is in § 2.2 verduidelijkt in welk geval toepassing van het forfait ertoe kan leiden dat méér is verschuldigd dan de in dat jaar in aftrek gebrachte btw voor de desbetreffende auto(‘s). In § 2.4 zijn de begrippen ‘gemaakte kosten’ en ‘afschrijvingskosten’ verduidelijkt. In verband met het tijdsverloop zijn § 3.2. (Verbindendheid BUA) en § 3.3. (Aftrekcorrectie voor privégebruik auto (situatie tot 1 juli 2011) vervallen.

1. Inleiding

Dit besluit gaat over de vaststelling van btw die is verschuldigd voor het privégebruik van (ook zakelijk gebruikte) auto’s. Het privégebruik auto is belast op grond van artikel 4, tweede lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968. Het besluit bevat onder meer een goedkeuring in § 2.2. om de wegens privégebruik verschuldigde btw per auto vast te stellen via een forfaitaire berekening. Deze goedkeuring geldt zowel voor ondernemers die zelf een auto voor privédoeleinden gebruiken als voor ondernemers die aan hun werknemers een auto mede voor privédoeleinden ter beschikking stellen. Onder gebruik voor privédoeleinden valt (zowel voor werknemers als ondernemers) ook het zogenoemde woon-werkverkeer. In onderdeel 3 wordt ingegaan op de toepassing van het Besluit uitsluiting aftrek omzetbelasting 1968 voor de verstrekking van parkeergelegenheid, fietsen en gratis kerstpakketten.

1.1 Gebruikte begrippen en afkortingen

In dit besluit wordt uitgegaan van de volgende begrippen en afkortingen:

wet:Wet op de omzetbelasting 1968
besluit:Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968
beschikking:Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968
BUA:Besluit uitsluiting aftrek omzetbelasting 1968
btw:omzetbelasting
bpm:Belastingen op personenauto’s en motorrijwielen
AWR:Algemene wet inzake rijksbelastingen
HvJ:Hof van Justitie van de Europese Unie

2. Heffing in verband met privégebruik auto

2.1. Definitie woon-werkverkeer

Voor de toepassing van de heffing over het privégebruik wordt onder woon-werkverkeer verstaan:

Het (heen en/of terug) reizen van de woon- of verblijfplaats naar de in het kader van een overeenkomst tot het verrichten van arbeid overeengekomen vaste werkplaats(en) waar men (één of meerdere dagen) zijn werkzaamheden verricht.

Als een dergelijke overeenkomst niet is gesloten, dan geldt zowel voor de ondernemer als voor de werknemer dat alle reizen (heen en/of terug) van de woon- of verblijfplaats naar een bedrijfsadres van de ondernemer1;als woon-werkverkeer kwalificeren.

Bij deze definiëring van woon-werkverkeer waarvan de kosten in de privésfeer liggen, wordt er vanuit gegaan dat het in de regel aan de werknemer of ondernemer is om zijn woonplaats/verblijfplaats te kiezen. Daarbij houdt de werknemer of ondernemer rekening met zijn vaste werkplaats (die bepalend is voor de lengte van het traject) en de wijze waarop het woon-werktraject wordt afgelegd2.

De definitie heeft tot gevolg dat de (heen en/of terug) reizen naar andere plaatsen dan de hiervoor bedoelde vaste werkplaats of het bedrijfsadres niet worden aangemerkt als woon-werkverkeer. Zo zal het reizen van een bouwvakker naar de bouwplaats in de regel geen woon-werkverkeer zijn (tenzij dit als vaste werkplaats is overeengekomen). Ook bijvoorbeeld het reizen van een onderhoudsmonteur naar het adres van een klant valt daar dan niet onder.

Voor alle duidelijkheid wordt opgemerkt dat het gebruikte vervoermiddel niet van belang is. Dit heeft bijvoorbeeld tot gevolg dat ook het gebruik van bestelauto’s voor woon-werkverkeer kwalificeert als privégebruik, ook als dit zich slechts sporadisch voordoet.

2.2. Toepassing forfait

Het gebruik van auto’s voor privédoeleinden van de ondernemer zelf of zijn personeel zonder dat daar een vergoeding tegenover staat, vormt een belaste dienst als voor de auto recht op aftrek is ontstaan (artikel 4, tweede lid, van de wet). Dat geldt zowel voor de auto’s die tot het bedrijfsvermogen van de ondernemer behoren als voor auto’s die de ondernemer op een andere wijze tot zijn beschikking heeft gekregen en die mede voor privédoeleinden worden gebruikt of ter beschikking zijn gesteld.

De wettelijke regeling zorgt ervoor dat er btw drukt op het privégebruik van (ook) zakelijk gebruikte auto’s. Deze regeling sluit exact aan bij het werkelijke privégebruik en de daadwerkelijk daaraan toerekenbare kosten. De wettelijke regeling brengt met zich mee dat ondernemers de privé gereden kilometers en de autokosten in hun administratie moeten bijhouden. De privékilometers worden vervolgens afgezet tegen de in totaal in dat jaar gereden kilometers. Uit die verhouding afgezet tegen de voor de desbetreffende auto gemaakte kosten volgt dan welk bedrag aan btw is verschuldigd wegens het privégebruik van de auto.

Forfaitaire regeling

De toepassing van artikel 4, tweede lid, van de wet, vereist dat uit de administratie van de ondernemer blijkt in hoeverre de auto voor privédoeleinden is gebruikt en welke kosten hieraan zijn toe te rekenen. Om de administratieve lasten en de uitvoeringskosten te beperken keur ik het volgende goed met toepassing van artikel 63 van de AWR (hardheidsclausule).

Goedkeuring

Ik keur goed dat de btw die is verschuldigd als gevolg van de toepassing van artikel 4, tweede lid, van de wet wordt vastgesteld op 2,7% van de catalogusprijs (inclusief btw en bpm) (hierna: het forfait) van de desbetreffende auto.

Als van deze goedkeuring gebruik wordt gemaakt geldt het volgende:

  1. Toepassing van de goedkeuring is alleen mogelijk als uit de administratie niet blijkt in hoeverre de auto voor privédoeleinden is gebruikt of welke kosten daaraan zijn toe te rekenen;
  2. De ondernemer brengt (met inachtneming van artikel 15 van de wet) alle btw op de gemaakte autokosten in aftrek;
  3. Het forfait is verschuldigd over een periode van één jaar. De ondernemer voldoet eenmaal per jaar en wel in het laatste belastingtijdvak van het boekjaar (artikel 13, vierde lid, van de wet) de btw voor het privégebruik auto. De verschuldigde btw bedraagt dan 2,7% van de catalogusprijs van de desbetreffende auto. Het aldus berekende bedrag wordt naar tijdsgelang aangepast als de auto niet het gehele jaar mede voor privédoeleinden ter beschikking staat. Als het boekjaar langer is dan één jaar wordt de btw echter steeds verschuldigd op de laatste dag van het kalenderjaar waarin de diensten worden verricht.

Met het forfait wordt niet het werkelijke privégebruik belast maar het veronderstelde privégebruik. Dat betekent dat een zekere ruwheid geaccepteerd moet worden. De toepassing van de forfaitaire regeling kan ertoe leiden dat een ondernemer gedurende de herzieningsperiode méér aan btw is verschuldigd dan in dat jaar in aftrek is gebracht. Dit wordt veroorzaakt doordat in het forfait afschrijvingskosten zijn begrepen terwijl de btw over de aanschaf in één keer in aftrek wordt gebracht in het jaar van aanschaf. Bij toepassing van het forfait is echter maximaal verschuldigd het bedrag van de in het jaar in aftrek gebrachte btw, gedurende de herzieningsperiode vermeerderd met 1/5 deel van de btw die ter zake van de aanschaf in rekening is gebracht. Het verschijnsel dat méér belasting is verschuldigd dan in aftrek is gebracht kan zich om dezelfde reden ook voordoen bij toepassing van de heffing van artikel 4, tweede lid, van de wet. Dit kan bijvoorbeeld het geval zijn als in een jaar na het jaar van aanschaf van een met btw belaste auto weinig (maar wel privé) met de auto wordt gereden en in dat jaar weinig btw op autokosten in aftrek is gebracht. Door de werking van artikel 5a van de beschikking, waarin de btw op de aanschaf van de auto wordt afgeschreven over 5 jaren (inclusief het jaar waarin de auto in gebruik is genomen), moet dan toch btw worden betaald over de afschrijvingscomponent. Door de toepassing van het 1,5% forfait (zie § 2.7.1.) zullen dit soort gevallen zich naar verwachting minder snel voordoen.

Toepassing van de heffing van artikel 4, tweede lid, van de wet, of het berekenen van een vergoeding voor het gebruik voor privédoeleinden heeft overigens niet tot gevolg dat ondernemers integraal recht op aftrek hebben van de btw op (aanschaf)kosten van auto’s die zowel voor privédoeleinden worden gebruikt als voor niet-belaste handelingen (zoals ondernemers die (ook) van btw vrijgestelde prestaties verrichten). De btw die toerekenbaar is aan niet-belaste handelingen komt immers niet voor aftrek in aanmerking ingevolge artikel 15, eerste lid, van de wet. Het niet volledig in aftrek kunnen brengen van de btw heeft wel tot gevolg dat het forfait van 2,7% van de catalogusprijs daarmee evenredig wordt verlaagd. In het geval bijvoorbeeld dat een ondernemer voor 50% belaste en voor 50% vrijgestelde handelingen verricht en de btw die drukt op de autokosten om die reden slechts gedeeltelijk in aftrek kan worden gebracht, wordt het forfait dienovereenkomstig verlaagd tot 1,35% (50% van 2,7%).

Een ondernemer is ook voor diensten als bedoeld in artikel 4, tweede lid, van de wet, gehouden om hiervan aantekening te houden in zijn administratie (artikel 34 van de wet). Als geen administratie is bijgehouden voor het vaststellen van de mate waarin een auto voor privédoeleinden is gebruikt, zal de inspecteur voor het vaststellen van de verschuldigde omzetbelasting wegens privégebruik het forfait zoals hiervóór bedoeld toepassen. Het is dan aan de ondernemer om aan te tonen dat, en zo ja in hoeverre, toepassing van dit forfait tot een heffing leidt die hoger is dan de heffing die op grond van de wettelijke regeling verschuldigd zou zijn. De ondernemer dient hierbij rekening te houden met alle omstandigheden van het geval. Bij deze beoordeling moeten omstandigheden in aanmerking worden genomen zoals3:

  • de aard van de onderneming,
  • de zakelijke doeleinden waarvoor de auto binnen die onderneming bruikbaar is, alsmede
  • de positie en de werkzaamheden binnen de onderneming van degene die de auto gebruikt, en
  • hetgeen bekend is omtrent de wijze waarop de auto voor privédoeleinden mag worden gebruikt of is gebruikt zoals bijvoorbeeld voor woon‑werkverkeer.

Alle hiervoor genoemde omstandigheden zullen steeds in hun onderlinge samenhang getoetst moeten worden. Als daarnaast nog andere omstandigheden van belang zijn voor het bepalen van de ter zake verschuldigde belasting zullen ook deze in aanmerking moeten worden genomen.

Wanneer een beroep wordt gedaan op statistische gegevens dient aan de hand van omstandigheden als hiervóór bedoeld aannemelijk te worden gemaakt dat deze gegevens in het desbetreffende geval bruikbaar zijn.

2.3. Kilometeradministratie en woon-werkverkeer

Als het privégebruik van een (bestel)auto alléén bestaat uit woon-werkverkeer is het niet per se nodig om een kilometeradministratie bij te houden om de ter zake verschuldigde btw te berekenen. In dat geval volstaat het bepalen van de afstand woon-werk en het bijhouden hoe vaak dergelijke reizen plaatsvinden. Dit is niet anders als een (bestel)auto (zowel zakelijk als voor woon-werkverkeer) afwisselend wordt gebruikt door verschillende werknemers. In dat geval volstaat het om voor alle betrokken werknemers de afstand te bepalen en per werknemer de frequentie bij te houden. In die gevallen worden de aldus gereden privékilometers eenmaal per jaar gerelateerd aan de totaal met de desbetreffende auto in dat jaar gereden kilometers om de ter zake verschuldigde btw te kunnen vaststellen.

In plaats van het daadwerkelijk bijhouden van de frequentie mag ook worden uitgegaan van een vast aantal van 214 werkdagen per kalenderjaar. Bij dit aantal is onder andere rekening gehouden met incidenteel thuiswerken, ziekte, vakantie, sabbatsverlof en zorgverlof.

Het aantal werkdagen (214) kan naar evenredigheid worden toegepast in geval dat:

  • De werknemer op minder dan 5 dagen per week werkt.
  • De dienstbetrekking begint of eindigt in de loop van het kalenderjaar.

Wellicht ten overvloede wordt nog het volgende opgemerkt. De ondernemer is (uiteraard) geen btw verschuldigd als auto’s in het geheel niet (dus noch voor woon-werkverkeer noch anderszins) voor privédoeleinden worden gebruikt. Het bijhouden van een kilometeradministratie om het privégebruik te kunnen vaststellen is dan uiteraard niet aan de orde.

2.4. Normale waarde.

Als een vergoeding in rekening wordt gebracht voor het privégebruik van de auto kan het voorkomen dat voor de heffing van btw de in artikel 8, vierde lid, van de wet bedoelde maatstaf van heffing toepassing vindt (de zogenoemde normale waardeberekening). Kort samengevat betekent toepassing van de normale waarde dat vastgesteld moet worden welk bedrag de ondernemer ‘in de markt’ zou moeten betalen om de auto voor privédoeleinden in gebruik te kunnen geven aan (bijvoorbeeld) een werknemer. De normale waardeberekening kan op praktische problemen stuiten omdat de hiervoor bedoelde marktconforme prijs niet altijd is vast te stellen. Omwille van een redelijke wetstoepassing neemt de Belastingdienst, alleen voor deze situatie, daarom het standpunt in dat voor het bepalen van de ‘normale waarde’ voor de desbetreffende auto kan worden uitgegaan van de bij de ondernemer voor die auto gemaakte kosten (waaronder ook de kosten worden begrepen ter zake waarvan geen recht op volledige of gedeeltelijke aftrek van de btw is ontstaan, zoals BPM, MRB, verzekeringskosten en dergelijke) en voor zover die kosten toerekenbaar zijn aan het privégebruik. Tot de kosten moeten ook de bedrijfseconomische afschrijvingskosten worden gerekend.

2.4.1. Forfait en normale waarde.

De hiervoor bedoelde ‘normale waarde berekening’ kan op problemen stuiten als bijvoorbeeld het gebruik voor privédoeleinden niet bekend is. Om hieraan tegemoet te komen keur ik het volgende goed met toepassing van artikel 63 AWR (hardheidsclausule).

Goedkeuring

Ik keur onder de volgende voorwaarde goed dat voor de vaststelling van de verschuldigde btw het in § 2.2, § 2.7. of § 2.7.1. bedoelde forfait en hetgeen daarbij geldt, wordt toegepast als btw berekend dient te worden over de normale waarde omdat de in rekening gebrachte vergoeding minder bedraagt dan deze waarde. Voldoening van btw over de gedurende het jaar in rekening gebrachte vergoeding blijft dan achterwege. Het forfaitaire btw-bedrag wordt in het laatste aangiftetijdvak van het (boek)jaar op aangifte voldaan.

Voorwaarde

Voor deze goedkeuring geldt de volgende voorwaarde:

  • De verschuldigde btw over de in rekening gebrachte vergoedingen bedraagt niet méér dan hetgeen verschuldigd zou zijn volgens het forfait.

Deze goedkeuring voorziet erin dat de forfaitaire berekening mag worden toegepast als de btw berekend dient te worden over de normale waarde omdat de in rekening gebrachte vergoeding minder bedraagt dan de normale waarde. Het forfait mag echter niet worden toegepast als de verschuldigde btw over de in rekening gebrachte vergoedingen méér bedraagt dan hetgeen verschuldigd zou zijn volgens het forfait.

2.5. Aftrekbeperking naar rato van gebruik.

Het is mogelijk dat uit jurisprudentie of anderszins blijkt dat artikel 4, tweede lid, onderdeel a, van de wet (in bepaalde gevallen) niet van toepassing is op de gratis terbeschikkingstelling van een lease-/huurauto voor privédoeleinden. In dat geval geldt artikel 4, tweede lid, onderdeel b, van de wet. Als echter blijkt dat artikel 4, tweede lid, onderdeel b, van de wet ook niet van toepassing is omdat de onderhavige dienst geen belaste dienst in de zin van de wet vormt, bestaat voor de gemaakte uitgaven die betrekking hebben op het privégebruik van de auto geen recht op aftrek van btw omdat de auto in zoverre niet voor belaste handelingen wordt aangewend. In dat geval kan de btw dus slechts in aftrek worden gebracht naar rato van het gebruik voor belaste handelingen.

2.6. Regeling voor auto(verhuur)bedrijven

Bij auto(verhuur)bedrijven komt het geregeld voor dat werknemers of de ondernemer voor privédoeleinden gebruik maken van verschillende (demonstratie)personenauto’s waarvan de waarde onderling (sterk) verschilt. Uit praktische overwegingen keur ik het volgende goed op grond van artikel 63 van de AWR (hardheidsclausule).

Goedkeuring

Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat voor de vaststelling van de in § 2.2 bedoelde catalogusprijs wordt uitgegaan van de ongewogen gemiddelde catalogusprijs van de voor privédoeleinden ter beschikking staande auto’s.

Voorwaarde

Voor deze goedkeuring gelden de volgende twee voorwaarden:

  1. De ondernemer of de werknemers van de auto(verhuur)bedrijven maakt/maken voor privédoeleinden gebruik van verschillende (demonstratie)personenauto’s.
  2. Deze catalogusprijs geldt als grondslag voor de berekening van de verschuldigde btw voor alle betrokkenen.

Als de betrokkene slechts een deel van het jaar de beschikking heeft gehad over een hier bedoelde auto wordt daarmee naar tijdsgelang rekening gehouden.

2.7. Verlaagd forfait voor auto gekocht zonder aftrek van btw

Het is mogelijk dat de ondernemer bij de aanschaf van een auto geen btw in aftrek heeft kunnen brengen (bijvoorbeeld omdat de auto is aangeschaft onder de margeregeling). De btw die drukt op het gebruik en onderhoud komt wel voor aftrek in aanmerking voor zover de auto wordt gebruikt voor belaste handelingen. In veel gevallen is geen kilometeradministratie voorhanden waaruit blijkt in welke mate de auto zakelijk en privé is gebruikt.

In deze gevallen wordt de btw op de autokosten in aftrek gebracht op grond van het verwachte gebruik voor belaste handelingen, waarbij het privégebruik geen aftrek oplevert (tenzij artikel 4, eerste lid, van de wet van toepassing is omdat de auto tegen vergoeding ter beschikking wordt gesteld aan een werknemer). Als het verwachte gebruik niet bekend is moet worden uitgegaan van een zo nauwkeurig mogelijke schatting aan de hand van objectief vast te stellen feiten en omstandigheden, waaronder bijvoorbeeld ervaringsgegevens. Uit praktische overwegingen keur ik het volgende goed met toepassing van artikel 63 van de AWR (hardheidsclausule).

Goedkeuring

Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat in geval de auto is aangeschaft zonder dat ter zake recht op aftrek heeft bestaan en de auto zowel zakelijk als voor privédoeleinden wordt gebruikt, de btw die drukt op autokosten in aftrek wordt gebracht alsof de auto niet voor privédoeleinden wordt gebruikt.

Voorwaarde

Voor deze goedkeuring gelden de volgende twee voorwaarden:

  1. De ondernemer voldoet in de aangifte over het laatste belastingtijdvak van een jaar een btw-bedrag dat gelijk is aan 1,5% van de catalogusprijs (incl. btw en bpm)4;
  2. Uit de administratie blijkt niet in hoeverre de auto voor privédoeleinden is gebruikt of welke kosten daaraan zijn toe te rekenen.

Toepassing van deze goedkeuring betekent niet dat ondernemers integraal recht op aftrek hebben van de btw op kosten van auto’s die zowel voor privédoeleinden worden gebruikt als voor niet belaste handelingen (zoals ondernemers die (ook) van btw vrijgestelde prestaties verrichten). De btw die toerekenbaar is aan niet belaste handelingen komt immers niet voor aftrek in aanmerking ingevolge artikel 15, eerste lid, van de wet. Het niet volledig in aftrek kunnen brengen van de btw heeft wel tot gevolg dat het forfait van 1,5% van de catalogusprijs daarmee evenredig wordt verlaagd.

2.7.1. Uitbreiding toepassing verlaagd forfait

Als de wettelijke regeling van de fictieve heffing (artikel 4, tweede lid, van de wet) wordt toegepast heeft dit tot gevolg dat de aanschaf-btw na het vierde jaar na het jaar van ingebruikneming niet meer meetelt bij het bepalen van de verschuldigde btw wegens privégebruik (artikel 5a, vierde lid, beschikking). Om het wettelijke systeem en het forfait op dit punt meer met elkaar in overeenstemming te brengen keur ik het volgende goed met toepassing van artikel 63 AWR (hardheidsclausule)

Goedkeuring

Ik keur goed dat na afloop van het vierde jaar volgende op het jaar waarin de ondernemer de auto is gaan gebruiken het in § 2.2. bedoelde forfait wordt verlaagd naar 1,5% van de catalogusprijs.

3. Correcties op het recht op aftrek van btw

3.1. Algemeen

Dit onderdeel gaat in op correcties die op grond van het BUA moeten worden aangebracht op btw die door de ondernemer in aftrek is gebracht. De achtergrond van deze correcties is dat btw moet drukken op goederen en diensten die weliswaar voor de ondernemer bedrijfskosten vormen, maar die ook een consumptief karakter hebben.

3.2. Parkeergelegenheid

Het aanmerken als privégebruik van het woon-werkverkeer kan de vraag opwerpen of het bieden van parkeergelegenheid moet worden aangemerkt als loon in natura dan wel als het bezigen voor andere persoonlijke doeleinden van het personeel. Sinds het arrest Danfoss5; kan worden aangenomen dat het aanbieden van parkeergelegenheid vooral zakelijke motieven kent waarin het (eventuele) privé-element opgaat. Om die reden wordt het standpunt ingenomen dat het verstrekken van parkeergelegenheid plaatsvindt voor bedrijfsdoeleinden en dus niet voor persoonlijke doeleinden van het personeel.

3.3. BUA en de verstrekking van fietsen

Het komt voor dat ondernemers aan hun werknemers een fiets verstrekken of ter beschikking stellen in het kader van een zogenoemd cafetariasysteem. Dit systeem houdt in dat de werknemer in ruil voor de ter beschikking gestelde fiets een vergoeding betaalt. Hij kan bijvoorbeeld afzien van een aantal verlofdagen. Hij kan ook ermee instemmen dat het in geld uitgedrukte brutoloon evenredig wordt verminderd. Ook een tegenprestatie in natura, bijvoorbeeld het verrichten van arbeid, is als vergoeding aan te merken. De ondernemer kan de fiets die hij verstrekt of ter beschikking stelt, aanschaffen of leasen. Als in dit onderdeel is vermeld ‘inkoopprijs’ of ‘aanschafprijs’, wordt daaronder ook begrepen de in totaal te betalen leasetermijnen. Als is vermeld ‘inkoop’ of ‘aanschaf’ wordt daaronder ook begrepen lease.

De ondernemer die (al dan niet in het kader van een dergelijk cafetariasysteem) voor de verstrekking of terbeschikkingstelling van een fiets aan zijn werknemers een vergoeding bedingt, verricht een belaste levering of dienst als bedoeld in artikel 3 of 4 van de wet. Als de eigen bijdrage van de werknemer lager is dan de inkoopprijs van de fiets, komt het BUA in die situaties mogelijkerwijs nog aan de orde als de fiets alleen voor privédoeleinden wordt verstrekt of ter beschikking wordt gesteld.

Als de aanschafprijs of de voortbrengingskosten van de fiets hoger zijn dan het in artikel 1, derde lid, onderdeel c, 1e, van het BUA genoemde maximumbedrag van € 749 inclusief btw keur ik het volgende goed met toepassing van artikel 63 van de AWR (hardheidsclausule).

Goedkeuring

Ik keur goed dat de inkoopprijs wordt verminderd met de eigen bijdrage van de werknemer voor de aan hem verstrekte fiets. Als het saldo niet hoger is dan € 749 inclusief btw, komt de voor de inkoop van de fiets aan de ondernemer in rekening gebrachte btw met inachtneming van artikel 15 van de wet volledig voor aftrek in aanmerking.

Om praktische redenen keur ik het volgende goed met toepassing van artikel 63 van de AWR (hardheidsclausule).

Goedkeuring

Ik keur goed dat geen correctie van de aftrek bij de ondernemer plaatsvindt van de afgetrokken btw ter zake van de aan de werknemer in het kader van woon-werkverkeer verstrekte fiets als de werknemer de fiets ook voor andere privédoeleinden kan gebruiken.

Als de fiets niet tegen vergoeding of tegen een symbolische vergoeding wordt verstrekt door een ondernemer die van btw vrijgestelde prestaties verricht, kan de btw die betrekking heeft op de aanschaf van de fiets uiteraard niet in aftrek worden gebracht.

Als de inkoopprijs van de aan de werknemer verstrekte fiets na aftrek van de eigen bijdrage van de werknemer hoger is dan € 749 inclusief btw, is de aftrek van btw uitgesloten voor het bedrag dat uitkomt boven € 749. Tot de grens van € 749 inclusief btw komt de btw volledig voor aftrek in aanmerking (mits de ondernemer volledig aftrekgerechtigd is). Voor leasefietsen geldt dat het btw-bedrag dat is begrepen in de leasetermijnen volledig in aftrek kan worden gebracht totdat het totaal van die in aftrek gebrachte bedragen het maximum van € 130 (21/121 x € 749) heeft bereikt.

3.4. Loon in natura; gratis kerstpakketten

Ondernemers verstrekken aan hun werknemers goederen of diensten als loon in natura als bedoeld in artikel 1, eerste lid, onderdeel c, van het BUA, zoals gratis kerstpakketten.

Een ondernemer kan de aan de verstrekking toe te rekenen voorbelasting in aftrek brengen als hij uitsluitend belaste handelingen verricht en het totaal van de verstrekkingen per werknemer per jaar beneden de grens van € 227 blijft (artikel 4, eerste lid, van het BUA). Als een ondernemer uitsluitend vrijgestelde handelingen verricht heeft hij geen recht op aftrek van voorbelasting, ook niet als de grens van € 227 niet wordt overschreden.

In het geval dat een ondernemer zowel belaste als vrijgestelde handelingen verricht, geldt het volgende. Als de ingekochte prestaties volledig toerekenbaar zijn aan de vrijgestelde handelingen heeft de ondernemer geen recht op aftrek van voorbelasting. Als de ingekochte prestaties volledig toerekenbaar zijn aan de belaste handelingen heeft hij recht op aftrek van voorbelasting, mits de grens van € 227 niet wordt overschreden. Als de ingekochte prestaties niet specifiek toerekenbaar zijn aan de belaste of de vrijgestelde handelingen van de ondernemer, is sprake van algemene kosten. De voorbelasting is dan aftrekbaar volgens het pro rata. Uitsluiting van die aftrek vindt plaats als de grens van € 227 wordt overschreden.

4. Ingetrokken regeling

Het volgende besluit is ingetrokken met ingang van de inwerkingtreding van dit besluit:

  • Het besluit van 11 juli 2012, nr. BLKB 2012/639M (Stcrt. 2012, nr. 14822).

5. Inwerkingtreding

Dit besluit treedt in werking met ingang van de dag na de dagtekening van de Staatscourant waarin het wordt geplaatst.

Dit besluit zal in de Staatscourant worden geplaatst.

Den Haag, 25 juni 2020,

De Staatssecretaris van Financiën – Fiscaliteit en Belastingdienst,
Namens deze,

J. de Blieck
hoofddirecteur Fiscale en Juridische Zaken


1

Bedoeld wordt de ondernemer die de auto ter beschikking stelt aan de werknemer dan wel de ondernemer die de bedrijfsauto tot zijn beschikking heeft.

2

Zie in dit verband ook HvJ, 16 oktober 1997,C-258-95 (Fillibeck).

3

Zie HR, 21 april 2017, nr. 15/02212, ECLI:NL:HR:2017:713

4

Het percentage van 1,5% is het percentage van 2,7% verminderd met de afschrijving.

5

HvJ, 11 december 2008, nr. C 371/07, (Danfoss en AstraZeneca).

Download PDF

Besluit noodmaatregelen coronacrisis

16 juni 2020, nr. 2020-12560

Fiscale tegemoetkomingen naar aanleiding van de coronacrisis; (Besluit noodmaatregelen coronacrisis)

Directoraat-generaal Belastingdienst/Corporate dienst Vaktechniek

De Staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.

Dit besluit is een actualisatie van het besluit van 6 mei 2020, nr. 2020-9594 (Stcrt. 2020, 26066) (laatstelijk gewijzigd bij besluit van 19 mei 2020, nr. 2020-10789 (Stcrt. 2020, 28349)). Ten opzichte van het vorige besluit zijn de volgende onderwerpen toegevoegd:

  • Uitstel BPM voor vergunninghouders (onderdeel 3.1);
  • Tegemoetkoming vaste lasten MKB (onderdeel 8.5);
  • Uitstel publicatieplicht financiële gegevens ANBI’s (onderdeel 12).

Daarnaast is de goedkeuring voor een vaste reiskostenvergoeding (zie onderdeel 6.2) verduidelijkt en uitgebreid tot andere vaste vergoedingen en is de goedkeuring voor de vrijstelling kortstondig gebruik van een motorrijtuig uitgebreid (onderdeel 7.1). Tevens is een aanvullende voorwaarde opgenomen voor uitstel van betaling van belastingen voor langer dan 3 maanden (onderdeel 3.1).

Tot slot zijn in dit besluit termijnen van bestaande goedkeuringen verlengd.

Het besluit van 6 mei 2020, nr. 2020-9594 (Stcrt. 2020, 26066) (laatstelijk gewijzigd bij besluit van 19 mei 2020, nr. 2020-10789 (Stcrt. 2020, 28349)) is ingetrokken, met uitzondering van onderdeel 3.2 (invorderingsrente) dat vervalt met terugwerkende kracht tot 1 juni 2020 op de dag dat de Verzamelspoedwet COVID-19 in werking treedt (zie onderdeel 13).

1. Inleiding

De bijzondere omstandigheden als gevolg van de coronacrisis zijn voor het kabinet aanleiding voor het treffen van economische en fiscale maatregelen. Deze maatregelen zijn aangekondigd als onderdeel van het noodpakket economie en banen dat is beschreven in de brieven van het kabinet aan de Voorzitter van de Tweede Kamer van 12, 17, 19 en 27 maart, 2, 14 en 24 april, 13, 20 en 28 mei 2020.

In dit beleidsbesluit geef ik uitvoering aan fiscale maatregelen in de vorm van concrete goedkeuringen. Ook geef ik een toelichting op een bestaande mogelijkheid tot het verlagen van een voorlopige aanslag vennootschapsbelasting en inkomstenbelasting, kondig ik wetgeving aan die vergoedingen in verband met de TOGS en een tegemoetkoming vaste lasten MKB met terugwerkende kracht vrijstelt van vennootschapsbelasting en inkomstenbelasting en verwijs ik naar een apart besluit waarin ik regel dat bij een betaalpauze een eigenwoningschuld die onder de fiscale aflossingseis valt, blijft behoren tot de eigenwoningschuld.

De goedkeuringen zien op de volgende onderwerpen:

  • Verschuldigdheid van en teruggaafverzoeken energiebelasting en opslag duurzame energie- en klimaattransitie;
  • Uitstel van betaling van belastingschulden;
  • Mededelingsplicht bodemrecht;
  • Verklaring betaalgedrag;
  • Melding betalingsonmacht;
  • G-rekening;
  • Betalingsverzuimboeten;
  • Bepaalde wettelijke administratieve verplichtingen rondom de loonheffingen;
  • Reiskostenvergoeding en andere vaste vergoedingen in de loonheffingen;
  • Gebruikelijk loon;
  • Werkkostenregeling;
  • Vrijstelling kortstondig gebruik van een motorrijtuig;
  • Maatregel voor om te bouwen taxi’s;
  • Geldigheid taxatierapport motorrijtuig;
  • Termijn bij gebruikmaking terugwerkende kracht bij geruisloze omzetting, bedrijfsfusie, juridische fusie, splitsing en geruisloze terugkeer;
  • Urencriterium;
  • Fiscale coronareserve;
  • Btw gevolgen van het ter beschikking stellen van zorgpersoneel;
  • Btw gevolgen van het gratis verstrekken van medische hulpgoederen en ‑apparatuur;
  • Btw-tarief bij online aanbieden van sportlessen;
  • Btw-tarief bij levering van mondkapjes;
  • Heffing over Duitse netto-uitkeringen;
  • Uitstel publicatieplicht financiële gegevens ANBI’s.

De goedkeuringen zijn gebaseerd op een redelijke wetstoepassing gegeven de bijzondere omstandigheden veroorzaakt door de coronacrisis en waar nodig op de artikelen 62 tot en met 64 Algemene wet inzake rijksbelastingen.

De beleidsmaatregelen hebben een tijdelijk karakter en zullen daarom worden ingetrokken zodra de omstandigheden dit mogelijk maken.

1.1 Gebruikte begrippen en afkortingen

AWR:Algemene wet inzake rijksbelastingen
BBBB:Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst
EB:Energiebelasting
IW:Invorderingswet 1990
LI:Leidraad invordering 2008
ODE:Opslag duurzame energie- en klimaattransitie
UBLB:Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965
UR AWR 1994:Uitvoeringsregeling Algemene wet inzake rijksbelastingen 1994
Wbm:Wet belastingen op milieugrondslag
Wet OB:Wet op de omzetbelasting 1968
Wet IB 2001:Wet inkomstenbelasting 2001
Wet LB:Wet op de loonbelasting 1964

2. EB en ODE

Bij levering of verbruik van aardgas en elektriciteit zijn energiebelasting (EB) en opslag duurzame energie- en klimaattransitie (ODE) verschuldigd. Het tijdstip van verschuldigdheid is geregeld in artikel 56, eerste en derde lid, Wet belastingen op milieugrondslag (Wbm). Hierbij worden vier situaties onderscheiden.

De huidige bijzondere omstandigheden geven aanleiding om soepeler om te gaan met dit tijdstip. De beschrijving van de vier situaties en de goedkeuring voor (delen van) die situaties zijn hierna in afzonderlijke onderdelen opgenomen (onderdelen 2.1 tot en met 2.4).

Het toepassen van de goedkeuringen in onderdelen 2.1 en 2.2 kan tot een onbedoeld effect leiden bij verzoeken om teruggaaf van EB en ODE. Om dit onbedoelde effect op te heffen is in onderdeel 2.5 een goedkeuring opgenomen.

2.1 Voorschot en eindfactuur per kalendermaand

Op grond van artikel 56, eerste lid, onderdeel a, Wbm zijn voor leveringen van aardgas en elektriciteit in gevallen waarin een voorschotnota wordt uitgereikt of een voorschotbedrag wordt ontvangen de EB en de ODE verschuldigd op het tijdstip van de uitreiking van de voorschotnota of de ontvangst van het voorschotbedrag en op het tijdstip van de uitreiking van de eindfactuur. De huidige bijzondere omstandigheden geven aanleiding om in de situatie dat de eindfactuur van een klant betrekking heeft op een kalendermaand soepeler om te gaan met dit tijdstip. Daarom keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat met betrekking tot de levering van aardgas en de levering van elektriciteit in gevallen als bedoeld in artikel 56, eerste lid, onderdeel a, Wbm voor leveringen in de maanden april 2020 tot en met september 2020 de EB en de ODE, alsmede de btw hierover, op een later tijdstip worden verschuldigd dan op het tijdstip waarop een voorschotnota wordt uitgereikt, een voorschotbedrag wordt ontvangen of een eindfactuur wordt uitgereikt.

Voorwaarden

Voor deze goedkeuring gelden de volgende 6 voorwaarden:

  1. Het tijdvak waarop de eindfactuur betrekking heeft is een kalendermaand;
  2. De uitgereikte voorschotnota, het ontvangen voorschotbedrag en de eindfactuur zien op leveringen in de maanden april 2020, mei 2020, juni 2020, juli 2020, augustus 2020 of september 2020;
  3. Op de uitgereikte voorschotnota of in het ontvangen voorschotbedrag is voor leveringen in de maanden april 2020, mei 2020, juni 2020, juli 2020, augustus 2020 of september 2020 geen bedrag voor de EB en de ODE, noch de btw hierover, opgenomen;
  4. Op de uitgereikte eindfactuur is voor leveringen in de maanden april 2020, mei 2020, juni 2020, juli 2020, augustus 2020 of september 2020 de EB en de ODE, alsmede de btw hierover, niet in rekening gebracht;
  5. Voor leveringen in de maanden april 2020 tot en met september 2020 worden de EB en de ODE, vermeerderd met de btw hierover, uiterlijk in december 2020 via een aanvullende factuur (of facturen) op de eindfactuur alsnog in rekening gebracht en verschuldigd op het tijdstip waarop de aanvullende factuur (of facturen) wordt uitgereikt;
  6. In het geval er uiterlijk in december 2020 geen aanvullende factuur is uitgereikt voor leveringen in de maanden april 2020 tot en met september 2020 worden voor die leveringen de EB en de ODE, alsmede de btw hierover, verschuldigd op 1 januari 2021.

De afnemer/ondernemer kan op basis van de aanvullende factuur eventueel aanspraak maken op aftrek van de daarop in rekening gebrachte btw.

Door deze goedkeuring en de daaraan gestelde voorwaarden wordt bewerkstelligd dat wanneer de eindfactuur van een klant betrekking heeft op een kalendermaand, de energieleverancier de EB en de ODE op een later moment verschuldigd is en deze belastingen dus ook later op aangifte zal afdragen.

Doordat de energieleverancier op de voorschotnota, in het voorschotbedrag en op de eindfactuur geen bedrag opneemt voor de EB en de ODE, noch de btw hierover, komt dit uitstel van verschuldigdheid ten goede aan de klanten van de energieleveranciers.

2.2 Geen voorschot, wel factuur

Op grond van artikel 56, eerste lid, onderdeel b, Wbm zijn voor leveringen van aardgas en elektriciteit, in gevallen waarin geen voorschotnota wordt uitgereikt of voorschotbedrag wordt ontvangen, maar wel een factuur wordt uitgereikt, de EB en de ODE verschuldigd op het tijdstip van de uitreiking van die factuur. De huidige bijzondere omstandigheden geven aanleiding om soepeler om te gaan met dit tijdstip. Daarom keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat met betrekking tot de levering van aardgas en de levering van elektriciteit in gevallen als bedoeld in artikel 56, eerste lid, onderdeel b, Wbm voor leveringen in de maanden april 2020 tot en met september 2020 de EB en de ODE, alsmede de btw hierover, op een later tijdstip worden verschuldigd dan op het tijdstip van de uitreiking van de factuur.

Voorwaarden

Voor deze goedkeuring gelden de volgende 4 voorwaarden:

  1. De uitgereikte factuur ziet op leveringen in de maanden april 2020, mei 2020, juni 2020, juli 2020, augustus 2020 of september 2020;
  2. Op de uitgereikte factuur is voor leveringen in de maanden april 2020, mei 2020, juni 2020, juli 2020, augustus 2020 of september 2020 de EB en de ODE, alsmede de btw hierover, niet in rekening gebracht;
  3. Voor leveringen in de maanden april 2020 tot en met september 2020 worden de EB en de ODE, vermeerderd met de btw hierover, uiterlijk in december 2020 via een aanvullende factuur (of facturen) alsnog in rekening gebracht en verschuldigd op het tijdstip waarop de aanvullende factuur (of facturen) wordt uitgereikt;
  4. In het geval er uiterlijk in december 2020 geen aanvullende factuur is uitgereikt voor leveringen in de maanden april 2020 tot en met september 2020 worden voor die leveringen de EB en de ODE, alsmede de btw hierover, verschuldigd op 1 januari 2021.

De afnemer/ondernemer kan op basis van de aanvullende factuur eventueel aanspraak maken op aftrek van de daarop in rekening gebrachte btw.

Door deze goedkeuring en de daaraan gestelde voorwaarden wordt bewerkstelligd dat de energieleverancier de EB en de ODE op een later moment verschuldigd is en deze belastingen dus ook later op aangifte zal afdragen.

Doordat de energieleverancier op de betreffende factuur geen EB en ODE, noch de btw hierover, in rekening brengt, komt dit uitstel van verschuldigdheid ten goede aan de klanten van de energieleveranciers.

2.3 Geen voorschot, geen factuur, wel levering

Op grond van artikel 56, eerste lid, onderdeel c, Wbm zijn voor leveringen van aardgas en elektriciteit in overige gevallen (er wordt geen voorschotnota uitgereikt, geen voorschotbedrag ontvangen en geen factuur uitgereikt) de EB en de ODE verschuldigd op het tijdstip waarop de levering plaatsvindt. De huidige bijzondere omstandigheden geven aanleiding om soepeler om te gaan met dit tijdstip. Daarom keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur goed dat met betrekking tot de levering van aardgas en de levering van elektriciteit in gevallen als bedoeld in artikel 56, eerste lid, onderdeel c, Wbm voor leveringen in de maanden april 2020 tot en met september 2020 de EB en de ODE, alsmede de btw hierover, niet worden verschuldigd op het tijdstip waarop de levering plaatsvindt, maar op 1 januari 2021.

2.4 Geen voorschot, geen factuur, geen levering, wel verbruik

In een aantal gevallen is de verbruiker op grond van artikel 53, tweede lid, Wbm de EB en de ODE verschuldigd, te weten bij:

  • Het verbruik van aardgas of elektriciteit, indien dit product is verkregen door tussenkomst van een gasbeurs of elektriciteitsbeurs;
  • Het verbruik van aardgas of elektriciteit door degene die leveringen aan de verbruiker verricht;
  • Het verbruik van aardgas of elektriciteit, indien het aardgas of de elektriciteit is verkregen op andere wijze dan door een levering.

Artikel 56, derde lid, Wbm bepaalt dat de belasting dan verschuldigd is op het tijdstip waarop het verbruik plaatsvindt. De huidige bijzondere omstandigheden geven aanleiding om soepeler om te gaan met dit tijdstip. Daarom keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur goed dat met betrekking tot gevallen als bedoeld in artikel 56, derde lid, Wbm voor verbruik in de maanden april 2020 tot en met september 2020 de EB en de ODE niet worden verschuldigd op het tijdstip waarop het verbruik plaatsvindt, maar op 31 december 2020.

2.5 Termijn indienen teruggaafverzoeken EB en ODE

Bij levering van aardgas en elektriciteit zijn EB en ODE verschuldigd. In onderdelen 2.1 en 2.2 van dit besluit keur ik voor bepaalde leveringen van aardgas en elektriciteit in de maanden april 2020 tot en met september 2020 goed dat de EB en de ODE, alsmede de btw hierover, op een later tijdstip worden verschuldigd dan normaal.

Bij beide onderdelen is een van de voorwaarden voor de goedkeuring dat voor leveringen in die maanden de EB en de ODE, vermeerderd met de btw hierover, uiterlijk in december 2020 via een aanvullende factuur (of facturen) alsnog in rekening worden gebracht. Die belastingen worden verschuldigd op het tijdstip waarop de aanvullende factuur (of facturen) wordt uitgereikt.

Het toepassen van deze goedkeuringen kan gevolgen hebben voor verzoeken om teruggaaf, bedoeld in de artikelen 67, 68, 69, 70 en 70a Wbm. In het Uitvoeringsbesluit belastingen op milieugrondslag is namelijk bepaald dat die verzoeken om teruggaaf moeten worden gedaan binnen dertien weken na afloop van de verbruiksperiode of het tijdvak.

Het is mogelijk dat voor leveringen van aardgas en elektriciteit in de periode april 2020 tot en met september 2020 de EB en de ODE, alsmede de btw hierover, nog niet in rekening zijn gebracht binnen die termijn. Er kan dan niet tijdig een verzoek om teruggaaf worden gedaan. Dit is een onbedoeld effect van die twee goedkeuringen. Om dit onbedoelde effect op te heffen keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur goed dat verzoeken om teruggaaf, als bedoeld in de artikelen 67, 68, 69, 70 en 70a Wbm, kunnen worden gedaan binnen dertien weken na 31 december 2020. Deze goedkeuring geldt voor leveringen van aardgas en elektriciteit in de periode april 2020 tot en met september 2020 waarbij de EB en de ODE, alsmede de btw hierover, in een aanvullende factuur (of facturen) in rekening zijn gebracht en die factuur (of facturen) bij het verzoek om teruggaaf wordt overgelegd. (In die gevallen heeft de leverancier gebruik gemaakt van de goedkeuring in onderdeel 2.1 of 2.2 van dit besluit).

3. Invordering

3.1 Uitstel van betaling van belastingschulden

Ondernemers die door bijzondere omstandigheden waarvan de oorzaak buiten hun invloed ligt, tijdelijk in liquiditeitsproblemen zijn gekomen kunnen om uitstel van betaling vragen, het zogenoemde ‘bijzonder uitstel’. Dit is geregeld in artikel 25.6.2a LI. De gevolgen van de coronacrisis geven aanleiding voor een tijdelijk soepeler beleid. Daarom keur ik het volgende goed.

Goedkeuring 1 (drie maanden geen invorderingsmaatregelen)

Ik keur goed dat de ontvanger na ontvangst van een verzoek om uitstel van betaling door een ondernemer van een van de hierna genoemde belastingen, dat is ingediend op of na 12 maart 2020, gedurende drie maanden geen invorderingsmaatregelen treft.

Het verzoek om uitstel kan schriftelijk of digitaal via een daartoe bestemd formulier worden ingediend nadat er een belastingaanslag is opgelegd. Het verzoek om uitstel wordt geacht een verzoek om uitstel van betaling te zijn van alle openstaande en nog op te leggen belastingaanslagen waarop deze goedkeuring betrekking heeft.

Deze goedkeuring geldt voor de volgende belastingen: loonheffingen, omzetbelasting, inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen, inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet, vennootschapsbelasting, kansspelbelasting, assurantiebelasting, verhuurderheffing, milieubelastingen (energiebelasting en opslag duurzame energie- en klimaattransitie (ODE), kolenbelasting, afvalstoffenbelasting, belasting op leidingwater), accijnzen en verbruiksbelasting van alcoholvrije dranken.

Deze goedkeuring geldt tevens voor belasting van personenauto’s en motorrijwielen (BPM) die is verschuldigd vanaf 1 mei 2020 door een onderneming die beschikt over een vergunning in de zin van artikel 8 van de Wet BPM.

Deze goedkeuring geldt niet voor de omzetbelasting, de accijnzen, de verbruiksbelasting van alcoholvrije dranken en de kolenbelasting voor zover deze belastingen worden geheven met toepassing van de douanewetgeving ter zake van de invoer.

Er wordt geen uitstel van betaling verleend en verleend uitstel van betaling wordt ingetrokken als de belangen van de Staat zich tegen (verder) uitstel verzetten. Dit is onder meer het geval als de ontvanger vreest voor misbruik van de situatie waardoor verhaalsmogelijkheden in gevaar komen.

Goedkeuring 2 (uitstel langer dan drie maanden)

Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat de ontvanger uitstel van betaling van belasting verleent voor een periode langer dan drie maanden. De ondernemer kan om deze langere uitsteltermijn vragen in zijn eerste verzoek om uitstel, of kan hier binnen de periode van 3 maanden na zijn eerste uitstelverzoek alsnog schriftelijk of (op termijn) digitaal via een daartoe bestemd formulier om vragen.

Voorwaarden

Voor deze goedkeuring gelden de volgende zes voorwaarden:

  1. De bestaande betalingsproblemen maken langer uitstel noodzakelijk.
  2. Deze betalingsproblemen zijn hoofdzakelijk door de coronacrisis ontstaan.
  3. Er is voor de belastingschuld waarvoor het uitstel wordt gevraagd voldaan aan de aangifteplicht.
  4. Het gevraagde uitstel heeft betrekking op een of meer belastingen genoemd in goedkeuring 1.
  5. De ondernemer verklaart dat geen bonussen worden uitgekeerd aan de Raad van Bestuur en de directie van de onderneming, geen dividend wordt uitgekeerd en geen eigen aandelen worden ingekocht in de periode vanaf het indienen van het uitstelverzoek tot en met de datum van de vergadering waarin de jaarrekening wordt vastgesteld in 2021. Onder bonussen worden mede begrepen winstuitdelingen en andere betalingen die kenmerken van bonussen hebben. Deze voorwaarde ziet niet op bonussen, dividenden en aandelen waarvan de uitbetaling en inkoop na het uitstelverzoek plaatsvindt, maar de daaraan ten grondslag liggende beslissing in 2019 is genomen.
  6. Als de totale belastingschuld ten tijde van ontvangst van het verzoek om uitstel € 20.000 of meer bedraagt is een verklaring van een derde-deskundige vereist die voldoet aan de eisen die zijn opgenomen in goedkeuring 3.

Er wordt geen uitstel van betaling verleend en verleend uitstel van betaling wordt ingetrokken als de belangen van de Staat zich tegen (verder) uitstel verzetten.

Verleend uitstel van betaling op grond van dit onderdeel heeft een tijdelijk karakter en zal worden ingetrokken zodra de omstandigheden dit mogelijk maken. Dit kan bijvoorbeeld het geval zijn als het kabinet de beperkingen opheft ten aanzien van de branche waarin de ondernemer verkeert. Het uitstel op grond van deze goedkeuring zal echter niet voor 1 oktober 2020 worden ingetrokken.

Gedurende het uitstel kan de ontvanger om tussentijdse aflossingen vragen als de liquiditeitspositie van de ondernemer dat toelaat.

Alvorens het uitstel in te trekken stelt de ontvanger de ondernemer in de gelegenheid om een passende betalingsregeling af te sluiten die niet gebonden is aan een maximumtermijn of aan andere eisen die in het reguliere uitstelbeleid worden gesteld.

Goedkeuring 3 (verklaring derde-deskundige)

Ik keur goed dat de verklaring van de derde-deskundige, die op grond van goedkeuring 2 is vereist bij een belastingschuld van € 20.000 of meer, door de Belastingdienst wordt geaccepteerd als de verklaring in ieder geval de volgende elementen bevat:

  • Een verklaring dat aannemelijk is dat er sprake is van bestaande of op korte termijn te verwachten betalingsproblemen op het moment van het verzoek om uitstel. Bij ‘korte termijn’ valt te denken aan de periode waarin de actuele beperkingen van het kabinet ten aanzien van de betreffende ondernemer gelden.
  • Een verklaring dat aannemelijk is dat deze betalingsproblemen hoofdzakelijk door de coronacrisis zijn ontstaan.
  • Een liquiditeitsprognose die volgens de derde-deskundige plausibel is. Deze prognose is opgesteld, door de derde-deskundige dan wel de ondernemer zelf, aan de hand van de feiten en omstandigheden die op het moment van het indienen van het verzoek om uitstel van betaling bekend zijn.

In de toelichting bij de verklaring geeft de derde-deskundige aan welke documenten of gegevens door de ondernemer zijn verstrekt. Zo nodig licht hij dit nader toe. Niet vereist is dat de derde-deskundige een zogenoemde assuranceverklaring geeft dat de ondernemer voldoet aan de voorwaarden.

Goedkeuring 4 (samenloop uitstelvormen)

Ik keur goed dat noch het feit dat aan de ondernemer eerder uitstel op grond van het bestaande beleid is verleend, noch het feit dat de ondernemer verzoekt om een andere vorm van uitstel, een belemmering vormt voor het toekennen van uitstel van betaling op grond dit onderdeel.

Goedkeuring 5 (geen verrekening)

Ik keur goed dat de ontvanger gedurende de periode van uitstel, als bedoeld in goedkeuring 1 en 2, geen belastingteruggaven (van enige soort) verrekent met de belastingschuld waarvoor uitstel van betaling is verleend, tenzij de ondernemer hierom verzoekt of de belangen van de Staat worden geschaad.

Deze goedkeuring 5 is niet van toepassing bij de verrekening van rechten bij invoer.

Voornoemde goedkeuringen 1 tot en met 5 gelden in aanvulling op het uitstelbeleid als verwoord in artikel 25.6 LI.

3.2 Invorderingsrente

Gelet op artikel 4, onderdelen A en B, van het bij koninklijke boodschap van 12 mei 2020 ingediende voorstel van wet houdende regels over een tijdelijke voorziening voor de betekening van exploten op grond van het Wetboek van Burgerlijke Rechtsvordering en wijziging van de Loodsenwet, de Algemene wet inzake rijksbelastingen, de Invorderingswet 1990, de Algemene wet inkomensafhankelijke regelingen en de Luchtvaartwet BES in verband met de uitbraak van COVID-19 (Verzamelspoedwet COVID-19) (Kamerstukken 35 457), vervalt onderdeel 3.2 van het besluit van 6 mei 2020, nr. 2020-9594 (Stcrt. 2020, 26066) (laatstelijk gewijzigd bij besluit van 19 mei 2020, nr. 2020-10789 (Stcrt. 2020, 28349) met terugwerkende kracht tot en met 1 juni 2020 op de dag dat de Verzamelspoedwet COVID-19 in werking treedt.

3.3 Diverse invorderingsonderwerpen

Bij het robuust faciliteren van uitstel van betaling van belasting past een soepelere houding ten aanzien van een aantal aanvullende onderwerpen. Deze soepelere houding komt tot uitdrukking in onderstaande goedkeuringen.

3.3.1 Meldingsregeling bodemrecht

Goedkeuring 1

Ik keur goed dat, in afwijking van artikel 22bis.1, ad 1.B.c LI, de verplichting tot mededeling, bedoeld in artikel 22bis, tweede lid of derde lid IW niet geldt in het geval de derde en de belastingschuldige in verband met de gevolgen van de coronacrisis nader zijn overeengekomen dat de termijn waar binnen de vordering ter zake waarvan het pandrecht of het eigendomsrecht van de derde geldt dient te worden afbetaald, wordt verlengd.

Goedkeuring 2

Ik keur goed dat in afwijking van artikel 22bis.2, ad a LI de meldingsplicht van het voornemen om rechten op een bodemzaak of bodemzaken uit te oefenen of enigerlei andere handeling te (laten) verrichten waardoor het niet meer als bodemzaak kwalificeert, niet van toepassing is als de betalingsachterstand is veroorzaakt door de gevolgen van de coronacrisis.

3.3.2 Verklaring betalingsgedrag

Goedkeuring

Ik keur goed dat in afwijking van artikel 35.12.2 LI de ontvanger een schone verklaring betalingsgedrag afgeeft als voor de nageheven loonheffingen of voor de (door de uitlener verschuldigde) omzetbelasting ingevolge dit besluit uitstel van betaling is of zal worden verleend dan wel ingevolge dit besluit voor bedoelde naheffingsaanslagen geen invorderingsmaatregelen worden genomen.

3.3.3 Melding betalingsonmacht

Goedkeuring

Ik keur goed dat voor zover het verzoek om uitstel van betaling op grond van dit beleidsbesluit betrekking heeft op aangiftetijdvakken die eindigen na 1 februari 2020, het verzoek in voorkomend geval mede geldt als tijdige melding van betalingsonmacht als bedoeld in artikel 36, tweede lid IW. De melding wordt bovendien rechtsgeldig geacht, tenzij achteraf blijkt dat de betalingsonmacht niet hoofdzakelijk verband houdt met de gevolgen van de coronacrisis.

3.3.4 G-rekening

Goedkeuring 1

Ik keur goed dat in afwijking van artikel 10, eerste lid, van de Uitvoeringsregeling inleners-, keten- en opdrachtgeversaansprakelijkheid 2004, het saldo van de g-rekening dat overeenkomt met de verschuldigde loonheffing en omzetbelasting waarvoor op grond van dit beleidsbesluit uitstel van betaling is verleend dan wel de invordering is opgeschort op grond van een ingediend verzoek om uitstel van betaling, op verzoek kan worden gedeblokkeerd door de ontvanger. De in de vorige volzin bedoelde verruiming kan worden beperkt in situaties van misbruik of oneigenlijk gebruik.

Goedkeuring 2

Ik keur goed dat uitwinning van de g-rekening achterwege blijft als er een verzoek om uitstel van betaling op grond van dit besluit in behandeling is of is toegewezen, tenzij de belangen van de Staat zich daartegen verzetten.

4. Betalingsverzuimboeten

Ik acht het onwenselijk dat ondernemers waaraan uitstel van betaling vanwege betalingsproblemen als gevolg van de coronacrisis is verleend, worden beboet omdat zij niet (tijdig) aan hun betalingsverplichtingen hebben voldaan. Daarom keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur goed dat verzuimboeten voor betalingsverzuimen begaan in de periode van 12 maart 2020 tot aan de datum waarop het uitstel van betaling van dit besluit eindigt (zie onderdeel 3.1), worden geacht niet te zijn opgelegd. Als een verzuimboete wordt opgelegd, zorgt de ontvanger ervoor dat deze ambtshalve wordt vernietigd. Deze goedkeuring geldt voor alle belastingmiddelen waarvoor de tijdelijke bijzondere uitstelregeling van dit besluit geldt, met dien verstande dat de goedkeuring voor de BPM van toepassing is op betalingsverzuimen die zijn begaan ten aanzien van tijdvakken waarvoor uitstel van betaling is verleend.

5. Douane

De in onderdeel 3.1 van dit besluit opgenomen goedkeuringen met betrekking tot uitstel van betaling van belastingschulden zijn niet van toepassing op de omzetbelasting, de accijnzen, de verbruiksbelasting van alcoholvrije dranken en de kolenbelasting voor zover deze belastingen worden geheven met toepassing van de douanewetgeving ter zake van de invoer. Voor die gevallen voorziet de douanewetgeving in een eigen regeling. Zie met name de artikelen 110, 112 en 114 van het Douanewetboek van de Unie.

De in onderdeel 3.1 van dit verzamelbesluit opgenomen goedkeuring 5 inzake schorsing van de verrekening van belastingen is niet van toepassing bij de verrekening van rechten bij invoer.

De in onderdeel 4 van dit besluit opgenomen goedkeuring met betrekking tot de verzuimboeten voor betalingsverzuimen begaan in de periode van 12 maart 2020 tot aan de datum waarop het uitstel van betaling op grond van dit besluit eindigt, is in voorkomend geval ook van toepassing op de accijnzen en verbruiksbelasting van alcoholvrije dranken.

6. Loonheffingen

6.1 Administratieve verplichtingen

Werkgevers hebben rondom de loonheffingen bepaalde wettelijke administratieve verplichtingen. De huidige bijzondere omstandigheden kunnen meebrengen dat werkgevers deze verplichtingen vanwege het thuiswerken van werknemers en de anderhalvemetersamenleving in redelijkheid niet, niet tijdig of niet geheel kunnen nakomen. Dit kan leiden tot een in de wet voorziene sanctie die gelet op de bijzondere omstandigheden niet passend of redelijk is. Dit vind ik ongewenst. Daarom keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur goed dat de Belastingdienst een soepel standpunt inneemt in het geval dat een werkgever of werknemer gedurende de werking van dit besluit een wettelijke administratieve verplichting in redelijkheid niet, niet tijdig of niet volledig nakomt en dit voor zover mogelijk herstelt zodra dat kan.

Voorbeeld identificatieplicht nieuwe werknemer

Een werkgever moet voor de eerste werkdag van een werknemer of – als de werknemer op de eerste werkdag wordt aangenomen – op de eerste werkdag voor aanvang van de werkzaamheden de identiteit van de werknemer vaststellen aan de hand van het origineel van een toegelaten identiteitsbewijs en een kopie van het identiteitsbewijs in de loonadministratie opnemen (zie artikel 28, eerste lid, onderdeel f, Wet LB en artikel 7.5 UBLB).

Het is in de huidige omstandigheden niet altijd in redelijkheid mogelijk om de identiteit van de werknemer tijdig volgens de wettelijke regeling vast te stellen aan de hand van een origineel identiteitsbewijs. In een dergelijk geval kan de toepassing van het anoniementarief achterwege blijven als de werkgever de identiteit van de werknemer volgens de wettelijke regeling vaststelt zodra hij daar in redelijkheid toe in staat is. Dit laat de verplichting onverlet om een kopie (al dan niet digitaal) van het identiteitsbewijs tijdig op te nemen in de loonadministratie.

6.2 Vaste reiskostenvergoeding en andere vaste vergoedingen

Vaste reiskostenvergoeding

Voor reiskosten met een vast en gelijkmatig karakter bestaat de mogelijkheid een vaste onbelaste vergoeding af te spreken, bijvoorbeeld voor het woon-werktraject (zie onderdeel 4 van het besluit van 20 maart 2015, nr. BLKB2015/0188M (Stcrt. 2015, 8385)). Voor veel werknemers leiden de maatregelen rondom de coronacrisis wat betreft de kosten van vervoer tot een verandering van hun reispatroon. Die verandering kan meebrengen dat een werkgever de vaste reiskostenvergoeding moet aanpassen of geheel of gedeeltelijk tot het loon moet rekenen. Dit vind ik in deze bijzondere omstandigheden niet doelmatig en ongewenst. Daarom keur ik voor zoveel nodig het volgende goed.

Goedkeuring 1

Ik keur voor zoveel nodig goed dat een werkgever gedurende de werking van dit besluit voor een vaste reiskostenvergoeding geen gevolgen verbindt aan een wijziging in het reispatroon van een werknemer. De werkgever kan deze goedkeuring ook toepassen voor een vaste reiskostenvergoeding met nacalculatie. Dit betekent dat de werkgever voor deze periode mag blijven uitgaan van de aangenomen feiten waar de vergoeding op gebaseerd is.

Andere vaste vergoedingen

Voor andere vaste vergoedingen kunnen de maatregelen rondom de coronacrisis zonder nadere maatregel overeenkomstige gevolgen hebben. Dit vind ik in deze bijzondere omstandigheden ook niet doelmatig en ongewenst. Daarom keur ik voor zoveel nodig het volgende goed.

Goedkeuring 2

Ik keur voor zoveel nodig goed dat een werkgever gedurende de werking van dit besluit ook andere vaste vergoedingen ongewijzigd voortzet en daarvoor blijft uitgaan van de aangenomen feiten waar de vergoeding op gebaseerd is

Toelichting

Deze goedkeuringen gelden niet voor een vergoeding voor extraterritoriale kosten volgens de bewijsregel als bedoeld in artikel 10ea van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965. Deze goedkeuringen zien alleen op vaste vergoedingen waarop de werknemer uiterlijk op 12 maart 2020 een onvoorwaardelijk recht kreeg.

Voorbeeld

Als een recht op een vaste reiskostenvergoeding afhankelijk was van een keuze van de werknemer (bijvoorbeeld bij een cafetariasysteem) moet deze zijn keuze uiterlijk op 12 maart 2020 hebben gemaakt.

6.3 Gebruikelijk loon 2020 AB-houders

Zogenoemde AB-werknemers, zoals een directeur-grootaandeelhouder van een BV, genieten een gebruikelijk loon. Dit is wettelijk geregeld in de gebruikelijkloonregeling (zie artikel 12a van de Wet LB). De hoogte van het gebruikelijk loon is afhankelijk van de relevante feiten en omstandigheden, zoals de beloning bij vergelijkbare dienstbetrekkingen.

Het is mij gebleken dat de coronacrisis tot knelpunten leidt bij de vaststelling van een gebruikelijk loon.

Een en ander geeft mij aanleiding duidelijkheid vooraf te verschaffen en een tijdelijke goedkeuring uit te brengen. Ik kies daarbij voor een praktisch goed hanteerbaar criterium dat ook recht doet aan het wettelijk uitgangspunt. Bij omzetdalingen mag het gebruikelijk loon in 2020 evenredig lager zijn. Daarmee is een verlaging van het gebruikelijk loon in veel gevallen eenvoudig vast te stellen zonder overleg met de inspecteur. De rechtszekerheid wordt hiermee gediend.

Goedkeuring

Ik keur onder voorwaarden goed dat het gebruikelijk loon over 2020 wordt bepaald volgens de navolgende berekeningen. Het gaat daarbij om de omzet exclusief de omzetbelasting.

Gebruikelijk loon 2020 = A x B/C

A = het gebruikelijk loon over 2019

B = de omzet over de eerste vier kalendermaanden van 2020

C = de omzet over de eerste vier kalendermaanden van 2019

Voorwaarden

Voor deze goedkeuring gelden de volgende drie voorwaarden.

  1. De rekening-courantschuld of het dividend neemt niet toe als gevolg van het lagere gebruikelijk loon.
  2. Als de AB-werknemer feitelijk meer loon heeft genoten dan volgt uit bovenstaande berekeningen, geldt dat hogere loon. Dit kan zich bijvoorbeeld voordoen als een BV voor de AB-werknemer gebruikmaakt van de Tijdelijke noodmaatregel overbrugging voor behoud van werkgelegenheid (NOW). Een eventuele uitkering op grond van de Tijdelijke overbruggingsregeling zelfstandig ondernemers (Tozo) vormt geen genoten loon uit de dienstbetrekking en heeft daarom geen gevolgen voor het gebruikelijk loon.
  3. Deze goedkeuring geldt niet voor zover de omzet in het jaar 2019 of 2020 beïnvloed is door andere bijzondere oorzaken, zoals oprichting, staking, fusie, splitsing en bijzondere resultaten.

Deze goedkeuring kan meebrengen dat het loon van de AB-werknemer lager is dan € 46.000, 75% van het loon van de meest vergelijkbare dienstbetrekking of het loon van de meestverdienende werknemer (zie artikel 12a van de Wet LB).

Deze goedkeuring leidt uiteraard niet tot een hoger gebruikelijk loon en laat de wettelijke mogelijkheden onverlet om een lager gebruikelijk loon aannemelijk te maken.

Andere gevallen: maatwerk

Betrokkenen kunnen deze goedkeuring zonder overleg met de inspecteur toepassen. Desgewenst kunnen betrokkenen in andere gevallen overleggen met de bevoegde inspecteur over de toepassing van de gebruikelijkloonregeling in hun situatie. Dat geldt ook voor situaties die niet (rechtstreeks) onder deze goedkeuring vallen, maar waar wel knelpunten optreden.

Bij bijzondere situaties passen maatwerkoplossingen. Zo kan bij een verliessituatie van de vennootschap de voornoemde goedkeuring leiden tot een lager gebruikelijk loon. In geval van bijkomende omstandigheden is het mogelijk een (nog) lager gebruikelijk loon vast te stellen.

6.4 Werkkostenregeling

Via de vrije ruimte van de werkkostenregeling kunnen werkgevers vergoedingen en verstrekkingen aan hun werknemers geven zonder dat deze belast worden. Werkgevers kunnen zelf bepalen waaraan en óf zij de vrije ruimte willen besteden, voor zover dit gebruikelijk is. Per 1 januari 2020 is de vrije ruimte 1,7% van – kort gezegd – de fiscale loonsom tot en met € 400.000 plus 1,2% van het restant van die loonsom.

Zoals aangekondigd in de kamerbrief van 24 april 2020 wordt de vrije ruimte voor de eerste € 400.000 van – kort gezegd – de fiscale loonsom per werkgever eenmalig en tijdelijk verhoogd naar 3% voor het jaar 2020. Dat biedt mogelijkheden aan werkgevers die daar de financiële ruimte voor hebben om hun werknemers in deze moeilijke tijd extra tegemoet te komen, bijvoorbeeld door het verstrekken van een bloemetje of een cadeaubon. Dit kan ook steun geven aan sectoren die getroffen zijn door de crisis. Daarom keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Vooruitlopend op wijziging van artikel 31a, derde lid, van de Wet LB keur ik goed dat voor het jaar 2020 in artikel 31a, derde lid, onderdeel a, van de Wet LB ‘1,7%’ en ‘€ 6.800’ gelezen worden als ‘3%’ en ‘€ 12.000’.

7. Belasting van personenauto’s en motorrijwielen

7.1 Vrijstelling kortstondig gebruik

Het Uitvoeringsbesluit belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 kent een vrijstellingsregeling voor het gebruik van een motorrijtuig met buitenlands kenteken door een Nederlands ingezetene.

De vrijstelling van artikel 3a wordt door middel van een elektronische melding maximaal één keer per twaalf maanden verleend en is persoons- en motorrijtuiggebonden. De vrijstelling wordt bijvoorbeeld gebruikt om met een in het buitenland aangeschaft motorrijtuig naar de RDW te rijden voor de keuring en inschrijving in het Nederlands kentekenregister.

7.1.1 Vrijstelling kortstondig gebruik bij keuren

Als gevolg van de coronacrisis heeft de RDW begin maart ingeplande keuringsafspraken moeten annuleren. Inmiddels is de volledige dienstverlening van de RDW hervat. Belanghebbenden die voor aankondiging van de maatregelen de vrijstelling al hebben aangevraagd kunnen deze niet nogmaals aanvragen en zullen kosten moeten maken om het motorrijtuig alsnog te laten keuren door de RDW. Dit vind ik ongewenst. Daarom keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur goed dat het tot 1 oktober 2020 mogelijk is om de vrijstelling een tweede keer aan te vragen door dezelfde persoon voor hetzelfde motorrijtuig in die gevallen waarin de keuring voor het motorrijtuig niet kon plaatsvinden in verband met de corona maatregelen van de RDW.

Motorrijtuigenbelasting

Als de vrijstelling is aangevraagd voor de belasting van personenauto’s en motorrijwielen geldt dit tevens als een beroep op de vrijstelling van motorrijtuigenbelasting (artikel, 26a, tweede lid, Uitvoeringsbesluit motorrijtuigenbelasting 1994). Ook deze vrijstelling kan onder de hierboven genoemde voorwaarden een tweede keer worden afgegeven.

7.1.2 Vrijstelling kortstondig gebruik bij (vakantie)woning in buitenland

Nederlands ingezetenen met een (vakantie)woning in het buitenland beschikken vaak over een auto die enkel lokaal wordt gebruikt. Een dergelijke auto is doorgaans dan ook geregistreerd in het land waar deze (vakantie)woning zich bevindt. Het is voor een Nederlands ingezetene niet toegestaan met deze auto in Nederland te rijden zonder belastingen te betalen als de vrijstelling kortstondig gebruik niet is aangevraagd.

Nederlanders die zich tijdens de uitbraak van de coronacrisis in het buitenland bevonden, zagen zich door de beperking van het vliegverkeer in voorkomend geval genoodzaakt met de in het buitenland geregistreerde auto terug te rijden naar Nederland. Om belastingheffing te voorkomen zal in de regel de vrijstelling kortstondig gebruik zijn aangevraagd. Omdat deze vrijstelling maximaal één keer per twaalf maanden verleend kan worden, is het niet mogelijk met deze auto terug te rijden zonder belasting te betalen indien de maatregelen in het kader van het coronavirus zouden worden versoepeld. Dit vind ik ongewenst. Daarom keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur goed dat het tot 1 oktober 2020 mogelijk is om de vrijstelling een tweede keer aan te vragen door dezelfde persoon voor hetzelfde motorrijtuig in die gevallen waarin sprake is van een (vakantie)woning in het buitenland en de tweede aanvraag tot doel heeft terug te keren naar het land waar de (vakantie)woning is gelegen.

Motorrijtuigenbelasting

Als de vrijstelling is aangevraagd voor de belasting van personenauto’s en motorrijwielen geldt dit tevens als een beroep op de vrijstelling van motorrijtuigenbelasting (artikel, 26a, tweede lid, Uitvoeringsbesluit motorrijtuigenbelasting 1994). Ook deze vrijstelling kan onder de hierboven genoemde voorwaarden een tweede keer worden afgegeven.

7.2 Maatregel voor om te bouwen taxi’s

Met ingang van 1 januari 2020 verviel het recht op teruggaaf van bpm voor personenauto’s die zijn bestemd voor taxivervoer. In het besluit van 23 november 2015, nr. BLKB 2015/1382M, laatstelijk gewijzigd bij besluit van 10 december 2019, nr. 2019-188772, zijn twee goedkeuringen (10.3.2.1 en 10.3.2.2) opgenomen voor personenauto’s die in afwachting van ombouw nog niet als taxi zijn gekeurd door de RDW. Vanwege het vervallen van het recht op teruggaaf voor deze personenauto’s, zijn deze goedkeuringen voorzien van een einddatum, namelijk 1 april 2020.

Als gevolg van de coronacrisis heeft de RDW begin maart ingeplande keuringsafspraken moeten annuleren. Inmiddels is de volledige dienstverlening van de RDW hervat. Echter, de in maart geplande en te plannen keuringsafspraken bij de RDW zijn deels komen te vervallen en de termijn van 1 april 2020 is niet in alle gevallen gehaald. Dit vind ik ongewenst. Daarom keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur goed dat in de hierboven genoemde goedkeuringen (10.3.2.1 en 10.3.2.2) van het kaderbesluit bpm, daar waar 1 april 2020 als uiterste datum is genoemd, 1 oktober 2020 als uiterste datum heeft te gelden en daar waar als uiterste datum voor het inplannen van de keuring 31 maart 2020 is genoemd, 30 september 2020 als uiterste datum heeft te gelden.

7.3 Geldigheid taxatierapport

De Uitvoeringsregeling belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 bepaalt dat het bij de aangifte gebruikte taxatierapport ten hoogste één maand vóór het tijdstip dat de belasting ingevolge artikel 1 van de wet belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 is verschuldigd, is opgemaakt.

Als gevolg van de coronacrisis heeft de RDW begin maart ingeplande keuringsafspraken moeten annuleren, waardoor het niet in alle gevallen mogelijk was een motorrijtuig in te schrijven in het kentekenregister. Hierdoor deed zich – in die gevallen waarin er niet gekeurd kon worden – geen belastbaar feit (en dus verschuldigdheid) voor.

Taxatierapporten die net voorafgaand aan de beperking in de dienstverlening van de RDW (16 maart 2020) dan wel gedurende de periode dat de RDW haar dienstverlening beperkte tot cruciale keuringen zijn opgemaakt, voldoen mogelijk niet aan de termijn van één maand. Dit vind ik ongewenst. Daarom keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur goed dat het tot 1 oktober 2020 mogelijk is om bij de aangifte bpm een taxatierapport te gebruiken dat ten hoogste vier maanden vóór het tijdstip dat de belasting ingevolge artikel 1 van de wet belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 is verschuldigd, is opgemaakt, met dien verstande dat dit niet eerder is dan 16 februari 2020.

8. Vennootschapsbelasting en inkomstenbelasting (winst)

8.1 Termijn bij gebruikmaking terugwerkende kracht bij geruisloze omzetting, bedrijfsfusie, juridische fusie, splitsing en geruisloze terugkeer

8.1.1 Geruisloze omzetting en geruisloze terugkeer

Geruisloze omzetting van een IB-onderneming in een NV of BV en vice versa (geruisloze terugkeer) is onder voorwaarden met terugwerkende kracht naar het begin van het jaar mogelijk (overgangstijdstip). Zie onderdeel 12.1.2. van het besluit van 2 juli 2010, nr. DGB 2010/3599M en onderdeel 3.1 van het besluit van 2 oktober 2018, nr. 2018/99281.

Een van de voorwaarden voor terugwerking is dat bepaalde juridische handelingen worden verricht binnen vijftien maanden na het tijdstip waarnaar terugwerking wordt gewenst. Deze termijn voor terugwerking van geruisloze omzetting en geruisloze terugkeer met terugwerkende kracht tot 1 januari 2019 is op 31 maart 2020 verstreken.

De huidige bijzondere omstandigheden kunnen meebrengen dat deze termijn niet wordt gehaald. Dit kan ertoe leiden dat de onderneming niet met terugwerkende kracht geruisloos kan worden omgezet of kan terugkeren. Gelet op de bijzondere omstandigheden vind ik dit niet redelijk. Daarom keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur goed dat de inspecteur de termijn van vijftien maanden, zoals deze wordt gesteld in de goedkeuring van terugwerkende kracht bij de geruisloze omzetting en geruisloze terugkeer, met drie maanden verlengt wanneer deze termijn verstrijkt in de periode van 1 maart 2020 tot en met 30 september 2020.

8.1.2 Bedrijfsfusie, juridische fusie en splitsing

Voor de faciliteiten van de bedrijfsfusie, de juridische fusie en de splitsing waarbij gebruik wordt gemaakt van terugwerkende kracht naar het begin van het boekjaar wordt de eis gesteld dat bepaalde juridische handelingen binnen twaalf maanden (voor bedrijfsfusie vijftien maanden) tot het moment dat de faciliteit terugwerkt, moeten zijn verricht.

De huidige bijzondere omstandigheden kunnen meebrengen dat deze termijn niet wordt gehaald, wanneer deze termijn verstrijkt in de periode van 1 maart 2020 tot en met 31 mei 2020. Dit kan ertoe leiden dat de desbetreffende juridische handelingen niet met terugwerkende kracht geruisloos kunnen plaatsvinden. Gelet op de bijzondere omstandigheden vind ik dit niet redelijk. Daarom keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur goed dat de inspecteur de termijn van twaalf maanden voor de juridische fusie en splitsing en vijftien maanden voor de bedrijfsfusie, zoals deze wordt gesteld in de goedkeuring van terugwerkende kracht bij de desbetreffende faciliteiten, met drie maanden verlengt wanneer deze termijn verstrijkt in de periode van 1 maart 2020 tot en met 30 september 2020.

8.2 Urencriterium

Ondernemers die belastingplichtig zijn voor de inkomstenbelasting (als bedoeld in artikel 3.4 van de Wet IB 2001) kunnen onder voorwaarden aanspraak maken op verschillende ondernemersfaciliteiten. Op sommige van deze ondernemersfaciliteiten zoals de zelfstandigenaftrek, de meewerkaftrek en de oudedagsreserve kan uitsluitend aanspraak worden gemaakt als aan het zogenoemde urencriterium wordt voldaan. Aan dit urencriterium wordt voldaan wanneer de ondernemer ten minste 1.225 uren per kalenderjaar besteedt aan werkzaamheden voor zijn onderneming.

Het is denkbaar dat ondernemers door de coronacrisis minder of geen werkzaamheden voor hun onderneming(en) kunnen verrichten. Hierdoor kan het voor ondernemers lastig zijn om aannemelijk te maken dat aan het urencriterium is voldaan. Het feit dat ondernemers puur als gevolg van de coronacrisis bepaalde ondernemersfaciliteiten verliezen, vind ik onwenselijk en onrechtvaardig. Daarom keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Bij de beoordeling van de aannemelijkheid van het aantal in een kalenderjaar aan werkzaamheden voor een of meer ondernemingen bestede uren in het kader van het urencriterium zoals bepaald in artikel 3.6 van de Wet IB 2001, worden ondernemers, in de periode van 1 maart 2020 tot en met 30 september 2020, geacht ten minste 24 uren per week aan de onderneming(en) te hebben besteed.

Ondernemers die seizoengebonden werkzaamheden verrichten en die normaliter in de periode van 1 maart tot en met 30 september een piek hebben in het aantal uren dat ze besteden aan de onderneming, worden geacht een gelijk aantal uren te hebben besteed in dezelfde periode in 2020 als het aantal uren dat is besteed in de periode van 1 maart 2019 tot en met 30 september 2019. De ondernemer kan in dat geval met behulp van de administratie van vorig jaar bepalen hoeveel uren hij aan de onderneming heeft besteed in de periode van 1 maart 2019 tot en met 30 september 2019.

8.2.1 Verlaagd urencriterium voor startersaftrek bij arbeidsongeschiktheid

Ook startende ondernemers die arbeidsongeschikt zijn kunnen mogelijk door de coronacrisis minder of geen werkzaamheden voor hun onderneming verrichten. Hiervoor acht ik het passend om in lijn met de systematiek van de hiervoor aangegeven versoepeling van het urencriterium ook het verlaagde urencriterium van 800 uren per kalenderjaar in de startersaftrek bij arbeidsongeschiktheid te versoepelen. Daarom keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Bij de beoordeling van de aannemelijkheid van het aantal in een kalenderjaar aan werkzaamheden voor een of meer ondernemingen bestede uren in het kader van de startersaftrek bij arbeidsongeschiktheid zoals bepaald in artikel 3.78a van de Wet IB 2001, worden de betreffende ondernemers, voor de periode van 1 maart 2020 tot en met 30 september 2020, geacht ten minste 16 uren per week aan hun onderneming(en) te hebben besteed. De hiervoor genoemde goedkeuring voor ondernemers die seizoengebonden werkzaamheden verrichten is van overeenkomstige toepassing.

8.3 Fiscale reserve 2019 voor coronagerelateerd verlies 2020 (fiscale coronareserve)

De coronacrisis kan negatieve gevolgen hebben voor de liquiditeitspositie van bedrijven die belastingplichtig zijn voor de vennootschapsbelasting en kan over het boekjaar 2020 tot een verlies leiden, terwijl de eventuele verliesverrekening pas achteraf tot een verbetering van de liquiditeitspositie kan leiden. Om in voorkomende gevallen de liquiditeitspositie voor deze belastingplichtigen op een eerder moment te verbeteren keur ik, vooruitlopend op wetgeving, het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur onder voorwaarden goed dat belastingplichtigen voor de vennootschapsbelasting bij het bepalen van de in het boekjaar 2019 genoten winst een fiscale reserve kunnen vormen (coronareserve). Deze coronareserve kan worden gevormd voor het gehele of gedeeltelijke zogenoemde ‘coronagerelateerde verlies’ (zie hierna) dat zich naar verwachting in het boekjaar 2020 voordoet.

Met de goedkeuring om een fiscale coronareserve te vormen beoog ik dat belastingplichtigen voor de vennootschapsbelasting het verwachte coronagerelateerde verlies in 2020 geheel of gedeeltelijk ten laste van de winst van 2019 kunnen brengen, waardoor de winst van 2019 en het verwachte verlies van 2020 gelijkmatiger over deze jaren wordt verdeeld. Hiermee is uitsluitend bedoeld om een liquiditeitsvoordeel te verlenen.

Voorwaarden

Voor deze goedkeuring gelden de volgende vijf voorwaarden.

  1. Er is sprake van een verwacht ‘coronagerelateerd verlies’ in het boekjaar 2020. Hieronder wordt verstaan het over het boekjaar 2020 verwachte verlies in de zin van artikel 20, eerste lid, Wet Vpb 1969, voor zover dat verlies verband houdt met de gevolgen van de coronacrisis. Dat is bijvoorbeeld het geval voor zover sprake is van een verlies door omzetderving vanwege de door de overheid genomen coronamaatregelen.
  2. Het verwachte coronagerelateerde verlies kan niet groter zijn dan het totale verlies dat de belastingplichtige verwacht over het boekjaar 2020. Vorming van een coronareserve is dus niet mogelijk als de inschatting is dat over het boekjaar 2020 een positieve belastbare winst wordt genoten. De belastingplichtige maakt zelf een zo goed mogelijke inschatting van de verwachte omvang van het coronagerelateerde verlies.
  3. De dotatie aan de coronareserve in het boekjaar 2019 bedraagt maximaal de winst over het boekjaar 2019 die zou gelden zonder de vorming van deze reserve.
  4. De reserve wordt uiterlijk in het boekjaar 2020 volledig in de winst opgenomen. Bij het opnemen van de fiscale coronareserve in de winst dienen dezelfde bepalingen van toepassing te zijn bij het bepalen van de winst als bij de vorming van deze reserve in het daaraan voorafgaande boekjaar.
  5. De dotatie aan de coronareserve wordt in de aangifte vennootschapsbelasting 2019 opgenomen in de rubriek overige fiscale reserves. De vrijval in het boekjaar 2020 wordt als onttrekking in deze rubriek opgenomen in de aangifte vennootschapsbelasting 2020.

Wellicht ten overvloede merk ik op dat het vormen van een coronareserve gevolgen kan hebben voor de toepassing van andere regelingen in de vennootschapsbelasting. Voor de eventuele samenloop met andere regelingen in de vennootschapsbelasting zullen geen flankerende maatregelen worden getroffen, waardoor de reguliere fiscale gevolgen intreden. Het is dus aan de belastingplichtige om bij het vormen van de coronareserve rekening te houden met deze mogelijke gevolgen.

Fraude, misbruik en evident oneigenlijk gebruik zal bij het aantreffen daarvan zoveel mogelijk worden bestreden.

Beroep op goedkeuring

De belastingplichtige die een beroep wil doen op deze goedkeuring kan door middel van een verzoek tot herziening van de voorlopige aanslag of het indienen van de aangifte (een deel van) de eerder verschuldigde vennootschapsbelasting over het boekjaar 2019 verminderen. Als de belastingplichtige reeds aangifte vennootschapsbelasting over het boekjaar 2019 heeft gedaan en gebruik wil maken van deze goedkeuring, kan de belastingplichtige een aanvulling op de aangifte indienen, door middel van het indienen van een nieuwe aangifte.

Gebroken boekjaren

Belastingplichtigen die een boekjaar hanteren dat niet gelijk is aan het kalenderjaar, kunnen in het laatste boekjaar dat eindigt in de periode van 1 januari 2019 tot en met 31 maart 2020 een fiscale coronareserve vormen. De reserve wordt in dat geval uiterlijk in het boekjaar na het boekjaar waarin de reserve is gevormd volledig in de winst opgenomen. De voorwaarden voor de goedkeuring zijn overeenkomstig van toepassing.

8.4 Voorlopige aanslag

De Wet op de vennootschapsbelasting 1969 en de Wet IB 2001 bieden de mogelijkheid om een voorlopige aanslag vennootschapsbelasting en inkomstenbelasting te verminderen.

Ondernemers die in 2020 een lagere winst verwachten dan waarmee rekening is gehouden bij het opleggen van de voorlopige aanslag(en), kunnen een verzoek om vermindering indienen bij de inspecteur. De inspecteur zal dit verzoek inwilligen.

Heeft de ondernemer meer belasting betaald dan het bedrag dat is verschuldigd na inwilliging van het verzoek, dan krijgt hij het verschil terugbetaald.

8.5 Tegemoetkoming ondernemers getroffen sectoren & tegemoetkoming vaste lasten MKB

Ondernemingen kunnen onder voorwaarden aanspraak maken op een eenmalige tegemoetkoming van € 4.000 op grond van de Beleidsregel Tegemoetkoming ondernemers getroffen sectoren (TOGS). Een van de voorwaarden is dat in de periode 16 maart 2020 tot en met 15 juni 2020 ten minste € 4.000 omzetverlies wordt verwacht.

Daarnaast is in de Kamerbrieven van 20 mei 2020 en 28 mei 2020 een maatregel aangekondigd op grond waarvan MKB-ondernemingen onder voorwaarden aanspraak kunnen maken op een tegemoetkoming voor vaste lasten van maximaal € 50.000 voor een periode van vier maanden. De hoogte van deze tegemoetkoming zal onder meer afhankelijk zijn van de mate van omzetderving.

Het uitgangpunt is dat dergelijke tegemoetkomingen behoren tot de winst van de onderneming. Zoals aangegeven in de Kamerbrieven van 27 maart 2020 en 20 mei 2020, worden deze tegemoetkomingen evenwel vrijgesteld van belastingheffing.

Goedkeuring

Vooruitlopend op wetgeving keur ik goed dat deze tegemoetkomingen zijn vrijgesteld van belastingheffing.

De tegemoetkoming kan in de aangifte (inkomstenbelasting of vennootschapsbelasting) worden opgenomen in de rubriek ‘Overige buitengewone baten’ én in de rubriek ‘Overige vrijgestelde winstbestanddelen’. Op die manier wordt geen inkomstenbelasting (box 1) of vennootschapsbelasting geheven over de tegemoetkoming(en).

In het pakket Belastingplan 2021 zal met terugwerkende kracht worden geregeld dat beide tegemoetkomingen zijn vrijgesteld.

9. Omzetbelasting

9a. Zorgpersoneel en hulpgoederen

In verband met de bestrijding van de coronacrisis is in de zorgsector een situatie ontstaan waarbij meer dan normaliter sprake is van in- en uitlenen van zorgpersoneel. Personeel wordt ingezet waar dat noodzakelijk is om de verzorging en verpleging van zieken landelijk en regionaal te waarborgen. Specifieke medische hulpgoederen moeten landelijk en regionaal voldoende aanwezig zijn en worden gratis (om niet) ter beschikking gesteld aan de zorgsector.

Om te voorkomen dat deze uiterst noodzakelijke inzet ten behoeve van de zorgsector extra administratieve of financiële lasten oplevert uit hoofde van de heffing van btw bij het ter beschikking stellen van personeel en medische hulpgoederen wordt een tweetal tijdelijke goedkeuringen getroffen. Die goedkeuringen kunnen gelet op het tijdelijke karakter van de maatregel met terugwerkende kracht worden toegepast vanaf 16 maart 2020 en gelden tot 1 oktober 2020.

9a.1 Ter beschikking stellen van zorgpersoneel

Goedkeuring

Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat buiten de heffing van btw blijft het ter beschikking stellen van zorgpersoneel dat wordt ingezet voor het verzorgen of verplegen van personen in de hierna bedoelde inrichtingen. De maatregel geldt zowel voor de terbeschikkingstelling door de hierna bedoelde inrichtingen en instellingen onderling als voor de terbeschikkingstelling door ondernemers andere dan de hierna bedoelde inrichtingen en instellingen. Daarbij gelden de volgende voorwaarden.

Voorwaarden

Voor deze goedkeuring gelden de volgende 3 voorwaarden:

  1. De goedkeuring geldt voor het ter beschikking stellen van zorgpersoneel aan inrichtingen als bedoeld in artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel c, van de Wet OB of aan instellingen als bedoeld in artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel f, van de Wet OB, jo Bijlage B behorende bij het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968, posten b-9, b-12, b-13 en b-23;
  2. De ondernemer dient op de factuur te vermelden dat gebruik wordt gemaakt van deze goedkeuring en de gegevens die betrekking hebben op de toepassing van de goedkeuring in de administratie vast te leggen;
  3. Als voor de terbeschikkingstelling een vergoeding in rekening wordt gebracht moet de vergoeding voor de terbeschikkingstelling beperkt blijven tot de brutoloonkosten van het betrokken personeelslid, eventueel vermeerderd met een administratieve kostenvergoeding van maximaal 5%. In geen geval mag er winst worden beoogd of gemaakt met de terbeschikkingstelling van het zorgpersoneel.

De terbeschikkingstelling van zorgpersoneel die op basis van deze goedkeuring buiten de heffing van omzetbelasting blijft, blijft buiten beschouwing voor het vaststellen van het recht op aftrek van btw van de uitlener.

Bij toepassing van de goedkeuring door ondernemers, anderen dan de hiervóór bedoelde van btw-vrijgestelde inrichtingen en instellingen, blijft de eventuele aftrek van btw voor deze ondernemers in stand. Van btw vrijgestelde ondernemers krijgen hierdoor geen (aanvullend) recht op aftrek van btw, noch vermindert toepassing van de goedkeuring hun eventuele recht op aftrek van btw.

9a.2 Gratis verstrekken van medische hulpgoederen en -apparatuur

Goedkeuring

Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat de gratis (om niet) verstrekking van medische hulpgoederen en medische apparatuur aan de in de vorige goedkeuring bedoelde inrichtingen en instellingen voor het verzorgen of verplegen van personen in die inrichtingen en instellingen of aan huisartsen voor de door hen verrichte gezondheidskundige verzorging van de mens, geen gevolgen heeft voor de heffing of de aftrek van btw bij de ondernemer die deze goederen verstrekt. Toepassing van het Besluit uitsluiting van aftrek omzetbelasting 1968 en heffing van btw op de voet van artikel 3, derde lid, onderdeel a, en artikel 4, tweede lid, van de Wet OB blijven achterwege.

Voorwaarden

Voor deze goedkeuring gelden de volgende 4 voorwaarden:

  1. De goedkeuring betreft alleen goederen die worden genoemd in de ‘Bijlage Gepubliceerde lijst van de Wereld Douaneorganisatie; indelingen van medische voorzieningen in verband met uitbraak Covid-19’ (bijgevoegd zoals geldend op tijdstip van publicatie van dit beleidsbesluit);
  2. Voor de aftrek van btw maken de kosten van de goederen onderdeel uit van de algemene kosten van de ondernemer;
  3. Het recht op aftrek van btw voor deze algemene kosten wordt bepaald op basis van de totale omzet van de ondernemer, waarbij de gratis verstrekking van de goederen buiten beschouwing blijft;
  4. De ondernemer dient op de factuur te vermelden dat gebruik wordt gemaakt van deze goedkeuring en de gegevens die betrekking hebben op de toepassing van de goedkeuring in de administratie vast te leggen.

9b. Online aanbieden van diensten door sportscholen en dergelijke ondernemers

In verband met de bestrijding van de coronacrisis zijn sportscholen tijdelijk verplicht gesloten. Sportscholen werken veelal met abonnementen, waarbij hun afnemers voor langere tijd of meerdere keren de gelegenheid wordt geboden tot sportbeoefening.

Om hun afnemers toch nog van dienst te kunnen zijn, bieden sportscholen hun diensten nu in aangepaste vorm online aan. De toepassing van het verlaagde btw-tarief (nu: 9%) is echter gekoppeld aan het ter beschikking stellen van sportaccommodaties. Hiervan is in dit geval geen sprake.

Gelet op de bijzondere situatie en het tijdelijke karakter van de sluiting keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur goed dat het verlaagde btw-tarief van toepassing is op de sportlessen die sportscholen en dergelijke ondernemers gedurende de verplichte sluiting online aan hun afnemers aanbieden.

Deze goedkeuring kan met terugwerkende kracht worden toegepast vanaf 16 maart 2020 en geldt totdat de verplichte sluiting wordt opgeheven.

9c. Levering van mondkapjes

In het kader van de bestrijding van het coronavirus geldt een aantal basisregels. Eén van de basisregels is dat 1,5 meter afstand van anderen moet worden gehouden. Gebleken is dat het opvolgen van die basisregel vrijwel niet mogelijk is bij het gebruik van het openbaar vervoer. Om het risico op overdracht van het coronavirus waar mogelijk te beperken, is besloten om vanaf 1 juni 2020 het dragen van een mondkapje in het openbaar vervoer verplicht te stellen. Dit is aanleiding voor het treffen van een tijdelijke goedkeuring. Deze goedkeuring kan worden toegepast met ingang van 25 mei 2020 en geldt tot 1 oktober 2020.

Goedkeuring

Ik keur goed dat geen btw wordt geheven over de levering van mondkapjes.

Als van deze goedkeuring gebruik wordt gemaakt geldt het volgende. Over de levering van mondkapjes (zowel medische als niet-medische) is geen btw verschuldigd. Dit heeft echter geen gevolgen voor de aftrek van btw bij de leverancier (de goedkeuring werkt als een nultarief). Het begrip ‘mondkapjes’ moet naar algemeen spraakgebruik worden uitgelegd.

10. Heffing over Duitse netto-uitkeringen

Inwoners van Nederland die normaal gesproken in Duitsland werken kunnen als gevolg van aan de coronacrisis gerelateerde maatregelen Duitse socialezekerheidsuitkeringen zoals ‘Kurzarbeitergeld’, ‘Insolvenzgeld’ en ‘Arbeitslosengeld’ ontvangen. Als deze (eventueel in combinatie met bepaalde andere) Duitse uitkeringen in een kalenderjaar € 15.000 of minder bedragen, wijst artikel 17 van het belastingverdrag met Duitsland1 het heffingsrecht over deze Duitse uitkeringen toe aan Nederland.

In de normale situatie is het arbeidsinkomen van deze personen in Duitsland belast. Verder zijn de genoemde uitkeringen gebaseerd op het netto-inkomen, waardoor er door Nederlandse belastingheffing een ongewenste inkomensachteruitgang ontstaat. Daarom keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat de uitkeringen ‘Kurzarbeitergeld’, ‘Insolvenzgeld’ en ‘Arbeitslosengeld’ ontvangen door een inwoner van Nederland in de periode van 11 maart 2020 tot en met 31 december 2020 worden vrijgesteld. Hierbij wordt de methode van artikel 22, tweede lid, onderdelen a en b, van het belastingverdrag met Duitsland toegepast.

Dit betekent dat de genoemde uitkeringen in de Nederlandse belastinggrondslag worden opgenomen en de belasting vervolgens wordt verminderd met de Nederlandse belasting die naar evenredigheid kan worden toegerekend aan de ontvangen uitkeringen.

Voorwaarden

Voor deze goedkeuring gelden de volgende twee voorwaarden:

  1. De belastingplichtige maakt voor het eerst aanspraak op ‘Kurzarbeitergeld’, ‘Insolvenzgeld’ of ‘Arbeitslosengeld’ op of na 11 maart 2020.
  2. De belastingplichtige kan gegevens overleggen die onderbouwen dat aan de eerste voorwaarde is voldaan.

11. Eigenwoningrente

In het besluit ‘Inkomstenbelasting. Eigenwoningrente; betaalpauze voor rente en aflossing eigenwoningschuld’ van 16 mei 2020, nr. 2020-109040 zijn goedkeuringen opgenomen waardoor een eigenwoningschuld die onder de fiscale aflossingseis valt, blijft behoren tot de eigenwoningschuld als met de geldverstrekker een betaalpauze voor rente en aflossing wordt overeengekomen vanwege (dreigende) betalingsproblemen als gevolg van de uitbraak van het coronavirus en de daardoor ontstane aflossingsachterstand op een andere wijze dan waarin wettelijk is voorzien, wordt ingehaald. Daarnaast wordt in dit besluit toegelicht op welk moment de tijdens de betaalpauze verschuldigde rente aftrekbaar is. Dit besluit geldt onder voorwaarden ook voor al vóór 8 mei 20202 overeengekomen betaalpauzes in verband met de uitbraak van het coronavirus. Tijdens een betaalpauze hoeft een belastingplichtige gedurende een bepaalde periode (gedeeltelijk) geen rente en aflossing te betalen.

12. Uitstel publicatieplicht financiële gegevens ANBI’s

ANBI’s zijn verplicht binnen zes maanden na afloop van het boekjaar bepaalde financiële gegevens via internet te publiceren (artikel 1a, achtste lid, UR AWR 1994). De coronacrisis kan ertoe leiden dat ANBI’s niet op tijd aan deze verplichting kunnen voldoen. Daarom keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat in afwijking van artikel 1a, achtste lid, UR AWR 1994 de termijn van zes maanden na afloop van het boekjaar kan worden verlengd met ten hoogste vier maanden.

Voorwaarden

Voor de goedkeuring gelden de volgende twee voorwaarden:

  1. Als het bestuur van de ANBI van deze mogelijkheid gebruik maakt, moet de instelling binnen zes maanden na afloop van het boekjaar het bestuursbesluit tot verlenging op de website publiceren.
  2. Uit het bestuursbesluit moet blijken waarom de financiële gegevens niet binnen de termijn van zes maanden kunnen worden gepubliceerd.

13. Ingetrokken regeling

Het volgende besluit is ingetrokken met ingang van de inwerkingtreding van dit besluit:

  • het besluit van 6 mei 2020, nr. 2020-9594 (Stcrt. 2020, 26066) (laatstelijk gewijzigd bij besluit van 19 mei 2020, nr. 2020-10789 (Stcrt. 2020, 28349)), met uitzondering van onderdeel 3.2 van dat besluit. Gelet op de artikelen 4, onderdelen A en B, en 8 van het bij koninklijke boodschap van 12 mei 2020 ingediende voorstel van wet houdende regels over een tijdelijke voorziening voor de betekening van exploten op grond van het Wetboek van Burgerlijke Rechtsvordering en wijziging van de Loodsenwet, de Algemene wet inzake rijksbelastingen, de Invorderingswet 1990, de Algemene wet inkomensafhankelijke regelingen en de Luchtvaartwet BES in verband met de uitbraak van COVID-19 (Verzamelspoedwet COVID-19) (Kamerstukken 35 457), vervalt onderdeel 3.2 van dat besluit met terugwerkende kracht tot en met 1 juni 2020 op de dag dat de Verzamelspoedwet COVID-19 in werking treedt.

14. Inwerkingtreding en vervaldatum

Dit besluit treedt in werking met ingang van de dag na de datum van uitgifte van de Staatscourant waarin het wordt geplaatst en werkt terug tot en met 12 maart 2020 met dien verstande dat onderdeel 2 terugwerkt tot 1 april 2020, onderdelen 9a en 9b terugwerken tot 16 maart 2020, onderdeel 9c terugwerkt tot 25 mei 2020 en onderdeel 10 terugwerkt tot 11 maart 2020.

De onderdelen 3.1, 3.3, 4, 5, 7.1, 7.2, 7.3, 9a en 9c vervallen met ingang van 1 oktober 2020.

De onderdelen 6.3 en 10 vervallen met ingang van 1 januari 2021.

15. Citeertitel

Dit besluit wordt aangehaald als: Besluit noodmaatregelen coronacrisis.

Dit besluit zal met de bijlage in de Staatscourant worden geplaatst.

Den Haag, 16 juni 2020

De Staatssecretaris van Financiën,
namens deze,

J. de Blieck
hoofddirecteur Fiscale en Juridische Zaken

Download PDF

Wijziging besluit margeregeling ivm KOR

20 december 2019 – nr. 25271

Wijziging van het besluit van 17 juli 2014, nr. BLKB2014/546M, Staatscourant 21054

Directoraat-generaal Belastingdienst/Corporate dienst Vaktechniek

Red: de wijzigingen zoals vermeld in dit besluit zijn direct verwerkt in het besluit van 17 juli 2014, nr. BLKB2014/546M.

De Minister van Financiën heeft het volgende besloten.

Dit besluit wijzigt het besluit van 17 juli 2014, nr. BLKB2014/546M (Stcrt. 21054). De wijziging betreft een aanpassing van het besluit aan de wijziging van artikel 28b, tweede lid, onderdeel c van de Wet op de omzetbelasting 1968. Dit is het gevolg van het in werking treden van een nieuwe regeling voor kleine ondernemers met ingang van 1 januari 2020 (Wet modernisering kleineondernemersregeling, Stb. 2018 511).

ARTIKEL I

Het besluit van 17 juli 2014, nr. BLKB2014/546M (Stcrt. 21054), laatstelijk gewijzigd bij besluit van 14 december 2018, nr. 2018-30753 (Stcrt. 68655), wordt als volgt gewijzigd:

A

Aan onderdeel 1 wordt een alinea toegevoegd, luidende:

Dit besluit werd gewijzigd bij besluit van [datum], nr. 2019-25271, (Stcrt. [nummer]). De wijziging betrof de onderdelen 3.5., 3.5.3., 5.3., 6.3. en 7.7. De wijziging hield verband met de wijziging van 28b, tweede lid, onderdeel c van de Wet op de omzetbelasting 1968 vanwege het in werking treden van een nieuwe regeling voor kleine ondernemers met ingang van 1 januari 20201.

B

In onderdeel 3.5. komt de tekst bij letter c, te luiden:

  1. een ondernemer die de btw-vrijstelling voor kleine ondernemers (artikel 25 van de wet) toepast, alleen voor in zijn bedrijf gebruikte roerende zaken waarop hij voor de inkomstenbelasting of de vennootschapsbelasting afschrijft of zou kunnen afschrijven als hij aan zo’n belasting zou zijn onderworpen;

C

Onderdeel 3.5.3. komt te luiden:

3.5.3. Vrijgestelde kleine ondernemers (artikel 28b, tweede lid, onderdeel c, van de wet)

Een ondernemer die in Nederland is gevestigd of daar een vaste inrichting heeft en van wie de omzet in een kalenderjaar in Nederland niet meer bedraagt dan € 20.000 kan kiezen voor toepassing van btw-vrijstelling (artikel 25 van de wet, de zogenoemde kleineondernemersregeling). Volledigheidshalve wordt opgemerkt dat het Hof van Justitie van de EU heeft beslist dat de omzet die als maatstaf dient voor de toepassing van de kleineondernemersregeling niet wordt gevormd door de belaste marge, maar door het totale bedrag van de door belastingplichtige wederverkopers ontvangen bedragen, de btw niet inbegrepen2.

Een gevolg van de vrijstelling is dat deze ondernemer voor zijn leveringen en diensten geen btw op de factuur mag vermelden (artikel 25, vierde lid, van de wet). Als zo’n ondernemer een gebruikte roerende zaak levert waarop de ondernemer voor de inkomstenbelasting of de vennootschapsbelasting afschrijft (of zou kunnen afschrijven als hij aan zo’n belasting zou zijn onderworpen), kan de wederverkoper dat goed met toepassing van de margeregeling verkopen. De leverancier van de gebruikte roerende zaak moet op het moment van deze levering de vrijstelling toepassen. Het is niet relevant welk btw-regime op de leverancier van toepassing was toen hij het bedrijfsmiddel aanschafte en of hij de btw toen in aftrek heeft kunnen brengen.

De (marge)regeling is beperkt tot de levering van roerende zaken als hiervoor bedoeld. De regeling geldt niet voor de handelsvoorraad van btw-vrijgestelde kleine ondernemers, die meestal uit ongebruikte goederen bestaat. De margeregeling kan wel worden toegepast als een btw-vrijgestelde kleine ondernemer in zijn hoedanigheid van wederverkoper handelsgoederen levert aan een andere wederverkoper (zie onderdeel 3.5.4.).

D

In onderdeel 5.3. wordt in de tweede alinea in de derde zin ‘van hun administratieve verplichtingen zijn ontheven (artikel 25, derde lid, van de wet)’ vervangen door:

de btw-vrijstelling voor kleine ondernemers toepassen (artikel 25 van de wet)

E

In onderdeel 6.3. wordt in de tweede alinea de eerste zin ‘De leverancier die ontheven is van zijn administratieve verplichtingen, kan het goed verkregen hebben voordat hij van die verplichtingen was ontheven.’ vervangen door de zin:

De leverancier die de btw-vrijstelling voor kleine ondernemers toepast (artikel 25 van de wet), kan het goed verkregen hebben voordat hij van die vrijstelling gebruik maakte dan wel van zijn administratieve verplichtingen was ontheven3

F

In onderdeel 6.3. wordt in de alinea direct onder het kopje goedkeuring ‘is ontheven van zijn administratieve verplichtingen’ vervangen door:

de btw-vrijstelling voor kleine ondernemers toepast (artikel 25 van de wet)

G

In onderdeel 7.7. wordt bij letter d. ‘is ontheven van zijn administratieve verplichtingen (artikel 25, derde lid, van de wet)’ vervangen door:

de btw-vrijstelling voor kleine ondernemers toepast (artikel 25 van de wet)

ARTIKEL II

Dit besluit treedt in werking met ingang van 1 januari 2020

Dit besluit zal met de toelichting in de Staatscourant worden geplaatst.

Den Haag, 20 december 2019

De Minister van Financiën,
namens deze,

J. de Blieck
Hoofddirecteur Fiscale en Juridische Zaken

TOELICHTING

In artikel I, onderdeel A, wordt aan onderdeel 1 een passage toegevoegd ter toelichting van de wijziging(en) via dit besluit.

De in artikel I, onderdelen B t/m G opgenomen wijzigingen, betreffen tekstuele aanpassingen vanwege de wijziging per 1 januari a.s. van artikel 28b, tweede lid, onderdeel c, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (de wet). De wijziging van dit artikel hangt samen met de wijziging van artikel 25 van de wet (de zogenoemde kleineondernemersregeling) per 1 januari a.s.

Artikel II regelt de datum van inwerkingtreding van de onderhavige wijziging(en). Deze datum wordt gesteld op 1 januari 2020. Dit besluit is na de inwerkingtreding terstond uitgewerkt en bevat daarom geen vervalbepaling (zie Aanwijzing 6.25 Aanwijzingen voor de regelgeving (Stcrt. 1992, 230)).

De Minister van Financiën,
namens deze,

J. de Blieck
Hoofddirecteur Fiscale en Juridische Zaken


1

Wet modernisering kleineondernemersregeling, Stb. 2018 511

2

Hof van Justitie, 29 juli 2019, C-388/18 (B), ECLI:EU:C:2019:642 (zie ook Stcrt. Nr. 51913)

3

Van zijn administratieve verplichtingen ontheven als bedoeld in artikel 25, derde lid, van de wet zoals dit luidde tot 1 januari 2020

Download PDF

Intrekking besluit consignatiezendingen

10 december 2019 – nr. 2019-24258

Intrekking van het besluit consignatiezendingen van 30 december 1993, nr. VB 93/3672, zoals gewijzigd bij besluit van 2 mei 1995, nr. VB 95/63 en besluit van 13 november 2007, nr. CPP2007/1150M (Stcrt. 2007, 227); overgangsregeling

Belastingdienst/Corporate Dienst Vaktechniek

De Staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.

Dit besluit trekt het besluit consignatiezendingen in van 30 december 1993, nr. VB 93/3672, zoals gewijzigd bij besluit van 2 mei 1995, nr. VB 95/63 en besluit van 13 november 2007, nr. CPP2007/1150M (Stcrt. 2007, 227). De intrekking houdt verband met de aanpassing van de Wet op de omzetbelasting 1968 per 1 januari 2020 vanwege de implementatie van de Europese richtlijn harmonisatie en vereenvoudiging handelsverkeer tussen lidstaten (PbEU 2018, L 11). Verder wordt in het besluit een overgangsregeling getroffen voor consignatie- en call off-goederen die op 31 december 2019 in Nederland in voorraad liggen dan wel waarvan het vervoer of de verzending naar Nederland is begonnen vóór 1 januari 2020, steeds onder toepassing van het besluit consignatiezendingen.

ARTIKEL I

Het besluit van 30 december 1993, nr. VB 93/3672, zoals gewijzigd bij besluit van 2 mei 1995, nr. VB 95/63 en besluit van 13 november 2007, nr. CPP2007/1150M (Stcrt. 2007, 227) wordt ingetrokken.

ARTIKEL II

Voor goederen die op 31 december 2019 in Nederland in voorraad liggen of waarvan het vervoer of de verzending naar Nederland is begonnen vóór 1 januari 2020 onder toepassing van het besluit consignatiezendingen van 30 december 1993, nr. VB 93/3672, zoals gewijzigd bij besluit van 2 mei 1995, nr. VB 95/63 en besluit van 13 november 2007, nr. CPP2007/1150M (Stcrt. 2007, 227), blijft het gestelde in het besluit consignatiezendingen tot en met 31 december 2020 gelden.

ARTIKEL III

Dit besluit treedt in werking met ingang van 1 januari 2020.
Dit besluit wordt in de Staatscourant geplaatst.

Den Haag, 10 december 2019

De Staatssecretaris van Financiën,
namens deze,

J. de Blieck
Hoofddirecteur Fiscale en Juridische Zaken

Download PDF

Wijziging besluit over vouchers, waardebonnen en zegels

23 augustus 2019 – nr. 2019-17629

Wijziging van het besluit van 14 december 2018, nr. BLKB 2018-217731, Stcrt. 2018, nr. 68657, Omzetbelasting. Heffing van omzetbelasting ter zake van vouchers, waardebonnen en zegels

Directoraat-generaal Belastingdienst/Corporate Dienst Vaktechniek

Red: de wijzigingen zoals vermeld in dit besluit zijn direct verwerkt in het besluit van 14 december 2018, nr. BLKB 2018-217731.

De Staatssecretaris heeft het volgende besloten.

Dit besluit wijzigt het besluit heffing van omzetbelasting ter zake van vouchers, waardebonnen en zegels van 14 december 2018, nr. BLKB 2018-217731 (Stcrt. 2018, nr. 68657). De wijziging betreft een redactionele aanpassing en een verduidelijking van onderdeel 2.4. Verduidelijkt wordt dat het bedrag dat door de fabrikant of centrale instantie is betaald aan de ondernemer, het bedrag exclusief btw is.

ARTIKEL I

Het besluit van 14 december 2018, nr. BLKB 2018-217731 (Stcrt. 2018, nr. 68657), wordt als volgt gewijzigd:

A

Vóór onderdeel ‘1. Inleiding’ wordt de volgende alinea ingevoegd:

Dit besluit is gewijzigd bij besluit van 23 augustus 2019, nr. 2019-17629, (Stcrt. [nummer]). De wijziging betreft onderdeel 2.4. Naast een redactionele aanpassing is verduidelijkt dat het bedrag dat door de fabrikant of centrale instantie is betaald, het bedrag exclusief btw is.

B

1. In onderdeel 2.4, vijfde alinea, wordt ‘én het door de centrale instantie betaalde bedrag’ vervangen door: ‘én het door de fabrikant of centrale instantie betaalde bedrag’.

2. In onderdeel 2.4, vijfde alinea, laatste zin, wordt ‘Het bedrag dat door de fabrikant of de centrale instantie is betaald’ vervangen door: ‘Het bedrag exclusief btw dat door de fabrikant of centrale instantie is betaald’.

ARTIKEL II

Dit besluit treedt in werking met ingang de dag na de datum van uitgifte van de Staatscourant waarin het wordt geplaatst.

Dit besluit zal met de toelichting in de Staatscourant worden geplaatst.

Den Haag, 23 augustus 2019

De Staatssecretaris van Financiën,
namens deze,

J. de Blieck
Hoofddirecteur Fiscale en Juridische Zaken

TOELICHTING

In artikel I, onderdeel A, wordt voor onderdeel 1 een passage toegevoegd ter toelichting van de wijzigingen via dit besluit.

Artikel I, onderdeel B, wijzigt onderdeel 2.4 van het besluit. Verduidelijkt wordt dat in de situatie dat de korting drukt op de fabrikant of de centrale instantie, het bedrag dat de fabrikant of de centrale instantie in mindering mag brengen op de belaste omzet, het bedrag exclusief btw is. Deze verduidelijking voorkomt dat de fabrikant of de centrale instantie een te hoog bedrag, namelijk het bedrag inclusief btw, op zijn belaste omzet in mindering brengt. Voorts wordt een redactionele aanvulling aangebracht.

De Staatssecretaris van Financiën,
namens deze,

J. de Blieck
Hoofddirecteur Fiscale en Juridische Zaken

Download PDF

Reisbureauregeling

19 augustus 2019 – nr. 2019-7277

Omzetbelasting. Reisbureauregeling

Belastingdienst/Corporate Dienst Vaktechniek

De Staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.

Dit besluit vervangt en actualiseert het besluit van 17 juli 2014, nr. BLKB 2014/645M, Omzetbelasting. Reisbureauregeling. In dit besluit wordt een aantal vaak gestelde vragen beantwoord. Verder wordt verduidelijkt wanneer een ondernemer kwalificeert als reisbureau en wanneer er sprake is van een reisdienst als bedoeld in de reisbureauregeling. Daarnaast is opgenomen dat ook als een reisagentschap een bemiddelingsvergoeding ontvangt van een reisbureau voor het tot stand brengen van een reisovereenkomst, deze vergoeding wordt belast overeenkomstig de btw-heffing die geldt voor de onderliggende reisdienst. Aan de goedkeuring om het nultarief te mogen toepassen op het reisdeel dat binnen de EU ligt is de voorwaarde toegevoegd dat het reisdeel onderdeel moet uitmaken van een reisdienst in de zin van de reisbureauregeling. Paragraaf 4. ‘Reizen met vertrekdatum vóór 1 april 2012 en terugkomstdatum ná 1 april 2012’ is vervallen. Vanwege het tijdsverloop heeft de hierin opgenomen goedkeuring haar belang verloren. Daarnaast zijn een aantal redactionele wijzigingen doorgevoerd.

1. Inleiding

Het besluit is geen allesomvattende beschrijving van de problematiek die zich voordoet bij de reisbureauregeling. Het besluit gaat in op enkele specifieke situaties.

Het besluit bevat de volgende (beleidsmatige) wijzigingen:

§ 1.1: de begrippen reisorganisator en reisdienst zijn toegevoegd.

§ 3: het begrip reisbureau is nader ingevuld. Een ondernemer dient de kenmerken te bezitten waardoor zijn diensten kunnen worden gelijkgesteld met de diensten van een reisbureau of reisorganisator (HvJ 19 december 2018, zaak C-552/17, ECLI:EU:C:2018:1032, Alpenchalets Resorts). Het begrip reisdienst is verder verduidelijkt. Onder meer is opgenomen dat voor een reisdienst voldoende is dat een reisbureau een van een derde betrokken vervoersprestatie of accommodatie aan de reiziger aanbiedt.

§ 4: aan de goedkeuring dat onder voorwaarden het 0%-tarief toegepast mag worden over het personenvervoer per vliegtuig of boot voor zover dat binnen de Unie plaatsvindt en de plaats van vertrek of bestemming buiten de EU ligt, is ter verduidelijking de voorwaarde opgenomen dat dit reisdeel onderdeel moet uitmaken van een reisdienst als bedoeld in de reisbureauregeling.

§ 6: het standpunt dat de vergoeding die reisagentschappen ontvangen voor het bemiddelen bij de totstandkoming van een reisovereenkomst wordt belast overeenkomstig de btw-heffing die geldt (voor wat betreft de plaats van dienst en het btw-tarief) voor de onderliggende reisdienst van het reisbureau geldt ook als die vergoeding wordt ontvangen van het reisbureau.

§ 8: in dit onderdeel zijn de antwoorden op veel gestelde vragen opgenomen.

1.1 Gebruikte begrippen en afkortingen

AWRAlgemene wet inzake rijksbelastingen
Btw:omzetbelasting
btw-richtlijn:Richtlijn 2006/112/EG van de Raad van de Europese Unie van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (PbEG 2006, L347)
HvJ: Hof van Justitie van de Europese Unie
Reisagentschap:ondernemer die optreedt als tussenpersoon
Reisbureau:reisbureau in de zin van de reisbureauregeling (ook wel: reisorganisator of touroperator)
Reisdienst:handeling van een reisbureau als bedoeld in artikel 28z, eerste lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968
Unie:Europese Unie
Wet:Wet op de omzetbelasting 1968

2. Juridisch kader

In afdeling 10 van hoofdstuk V van de wet zijn bepalingen opgenomen over de bijzondere regeling voor reisbureaus. Deze bepalingen zijn op 1 april 2012 in werking getreden.1 De reisbureauregeling is gebaseerd op de artikelen 306 t/m 310 van de btw-richtlijn.

3. Algemeen

Ter verduidelijking wordt opgemerkt dat veel ondernemingen die in het spraakgebruik ‘reisbureau’ worden genoemd niet onder de regeling zullen vallen. Deze ondernemingen treden namelijk in Nederland veelal op als tussenpersonen die niet op eigen naam tegenover de reiziger handelen, maar namens de reisorganisator reizen verkopen. In dit besluit worden deze ondernemers die als tussenpersoon optreden aangeduid met de term ‘reisagentschap’.

De reisbureauregeling is van toepassing op handelingen van reisbureaus (de zogenoemde reisdienst(en)) als de reisbureaus op eigen naam tegenover de reiziger handelen en voor zover zij voor de totstandkoming van de reizen gebruikmaken van één of meer leveringen van goederen en diensten van andere ondernemers (artikel 28z van de wet). Het begrip ‘reisbureau’ moet ruim worden uitgelegd. Iedere ondernemer die de kenmerken bezit waardoor zijn diensten kunnen worden gelijkgesteld met de diensten van een reisbureau en die op eigen naam de in artikel 28z van de wet bedoelde reisdiensten verkoopt, wordt aangemerkt als ‘reisbureau’ (Alpenchalets Resorts, r.o. 32). Deze kenmerken bestaan er met name uit dat een ondernemer een verscheidenheid aan vakantie- en reisformules aanbiedt waaruit klanten een keuze kunnen maken.

Voor het kwalificeren als reisdienst is voldoende dat een reisbureau een van een derde betrokken vervoersprestatie of accommodatie verkoopt (Alpenchalets Resorts). Indien de dienst van een reisbureau ook eigen prestaties omvat dan worden deze eigen prestaties niet in aanmerking genomen voor de toepassing van de reisbureauregeling. Het is dus bijvoorbeeld mogelijk dat een reisbureau bij een derde accommodatie inkoopt, deze vervolgens aanbiedt en daarbij zelf voorziet in het vervoer naar die accommodatie(s). Voor de beoordeling of (en in hoeverre) de reisbureauregeling van toepassing is, is dan alleen de bij een andere ondernemer ingekochte accommodatie relevant. De reisbureauregeling is alleen van toepassing op de ingekochte prestatie(s) die als zodanig worden doorgegeven aan de reiziger (zie in dit verband § 5 van dit besluit).

In het arrest van het HvJ van 26 september 2013, zaak C-189/11, ECLI:EU:C:2013:587, Commissie/Spanje, is geoordeeld dat het begrip ‘reiziger’ voor de reisbureauregeling een ruimere betekenis heeft dan de ‘eindconsument’. Het begrip reiziger kan elk soort klant omvatten. De reisbureauregeling moet daarom ook worden toegepast op reisdiensten die reisbureaus, met gebruikmaking van goederen en diensten van andere ondernemers, op eigen naam aan andere reisbureaus verrichten.

In Nederland werd tot voornoemd arrest aangenomen dat het begrip ‘reiziger’ als de eindconsument uitgelegd moest worden.2 Op grond van artikel 63 AWR keur ik bij wijze van overgangsmaatregel het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat de reisbureauregeling alleen van toepassing is op de verkoop van reishandelingen als bedoeld in artikel 28z, eerste lid, van de wet door een reisbureau aan een eindconsument.

Voorwaarden

Voor deze goedkeuring gelden de volgende drie voorwaarden:

  1. De reishandelingen worden verricht op grond van een overeenkomst die uiterlijk op 31 maart 2015 is gesloten.
  2. De reishandelingen vinden uiterlijk op 31 oktober 2015 plaats.
  3. De btw-regels die gelden voor prestaties die niet onder de reisbureauregeling vallen, worden op de betrokken reishandelingen toegepast.

4. Toepassing van artikel 28zc bij vlieg- en bootreizen

De dienst van het reisbureau is onderworpen aan het 0%-tarief voor zover de ingekochte reisonderdelen waarvoor het reisbureau een beroep doet op andere ondernemers buiten de Unie plaatsvinden (artikel 28zc van de wet). Voor zover de reisonderdelen binnen de Unie worden verricht, is de dienst van het reisbureau dat in Nederland is gevestigd belast tegen het algemene btw-tarief. De bevoegde inspecteur kan praktische afspraken maken over de wijze waarop wordt vastgesteld of de reisonderdelen binnen of buiten de Unie plaatsvinden. De maatstaf van heffing is de behaalde marge op de verkoop van de reis.

Ook voor vlieg- en bootreizen die onderdeel zijn van een reisdienst waarvan de plaats van bestemming of vertrek buiten de Unie ligt (bijvoorbeeld Moskou of New York) heeft dit tot gevolg dat het gedeelte van de reis dat binnen de Unie wordt afgelegd belast is naar het algemene tarief (nu 21%) over de daaraan toerekenbare winstmarge als het reisbureau in Nederland is gevestigd. Het gedeelte van de reis dat buiten de Unie wordt afgelegd is belast met 0% btw over de daaraan toerekenbare winstmarge.

In de praktijk leidt het maken van een dergelijke splitsing bij vlieg- en bootreizen met de plaats van bestemming of vertrek gelegen buiten de Unie tot uitvoeringsproblemen en een aanzienlijke verhoging van de administratieve lasten. Ik keur daarom op grond van artikel 63 AWR het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat het 0%-tarief van toepassing is over het deel van het personenvervoer per vliegtuig of per boot dat in de Unie plaatsvindt als de plaats van vertrek of bestemming van de reis buiten de Unie ligt.

Voorwaarden

Voor deze goedkeuring gelden de volgende drie voorwaarden:

  1. Het desbetreffende (reis)deel maakt onderdeel uit van een reisdienst als bedoeld in de zin van de reisbureauregeling.
  2. Het personenvervoer per vliegtuig of boot vindt plaats op basis van één ticket dat het reisbureau van een andere ondernemer heeft ingekocht.
  3. Het personenvervoer per vliegtuig of boot betreft een rechtstreekse reis tussen een Unie lidstaat en een derde land of vice versa. Het ‘rechtstreekse’ karakter van de reis gaat niet verloren als andere (lucht)havens binnen het gebied van de Unie worden aangedaan om nieuwe reizigers op te laten stappen. Daarbij mogen de eerder opgestapte reizigers het vliegtuig / de boot niet verlaten.

De winstmarge die toerekenbaar is aan het deel van een reis, die niet rechtstreeks tussen een Unie lidstaat en een derde-land of vice versa plaatsvindt, dat binnen de Unie wordt afgelegd, is belast met btw naar het algemene tarief (artikel 28zc van de wet).

Voorbeeld

Het Nederlandse reisbureau X dat in Nederland is gevestigd verkoopt een pakketreis naar New York aan een reiziger. Voor deze pakketreis heeft reisbureau X de volgende handelingen van andere ondernemers ingekocht: één taxirit van Den Haag naar Schiphol, één vliegticket van Schiphol naar New York en 5 hotelovernachtingen in New York. Wat zijn de btw-gevolgen?

Er is sprake van een reisdienst in de zin van de reisbureauregeling (artikel 28z van de wet). De plaats van dienst is Nederland omdat reisbureau X in Nederland is gevestigd (artikel 28za van de wet). Voor het toe te passen tarief op deze reisdienst moet aan de hand van de regels voor de plaats van dienst worden bepaald welk gedeelte van de reis binnen en welk gedeelte van de reis buiten de Unie plaatsvindt (artikel 28zc van de wet). Het gedeelte van de reis dat binnen het gebied van de Unie plaatsvindt bestaat uit de taxirit (artikel 6c van de wet). Over de winstmarge op deze handeling is het reisbureau 21% btw verschuldigd. Het gedeelte van de reis dat buiten het gebied van de Unie plaatsvindt bestaat uit de hotelovernachtingen in New York (artikel 6b van de wet) en uit het gedeelte van de vlucht dat buiten de Unie plaatsvindt (artikel 6c van de wet). Over de winstmarge op deze handelingen is het reisbureau 0% btw verschuldigd. Daarnaast is (zie hiervoor) onder voorwaarden goedgekeurd dat het nultarief ook van toepassing is op het gedeelte van het personenvervoer per vliegtuig (als onderdeel van een reisdienst in de zin van de reisbureauregeling) voor zover dat deel moet worden geacht in de Unie plaats te vinden.

5. Ingekochte prestaties die kwalificeren als ‘eigen prestaties’

De reisbureauregeling is van toepassing op handelingen van reisbureaus voor zover de reisbureaus op eigen naam tegenover de reiziger handelen en zij voor de totstandkoming van de reizen gebruikmaken van (één of meer) leveringen van goederen en diensten van andere ondernemers. Deze door het reisbureau van andere ondernemers ingekochte goederen en diensten worden doorverkocht aan de reiziger. Wanneer het reisbureau de ingekochte goederen en diensten niet zonder meer doorverkoopt aan de reiziger, maar daar aanvullend goederen of diensten aan toevoegt kan sprake zijn van een zogenoemde ‘eigen prestatie’. Hierop zijn de normale btw-regels van toepassing. Hierna volgen enkele situaties waarin de door een reisbureau ingekochte prestaties kwalificeren als ‘eigen prestaties’. Dit is geen limitatieve opsomming. Het is mogelijk dat ook in andere situaties (al dan niet in dezelfde branches) sprake is van ‘eigen prestaties’. Dit moet aan de hand van het voorliggende feitencomplex worden beoordeeld.

5.1 Verhuur van vakantiewoningen op een bungalowpark of appartementencomplex

De reisbureauregeling is van toepassing als een reisbureau een door haar ingehuurde vakantiewoning op eigen naam ter beschikking stelt aan een reiziger (o.a. Alpenchalets Resorts). Dit geldt ook voor andere accommodaties, zoals appartementen en hotelkamers, die het reisbureau van andere ondernemers afneemt.

Er is echter sprake van een ‘eigen prestatie’ als een van een andere ondernemer voor ten minste een aaneengesloten periode van drie jaren gehuurde vakantiewoning op een bungalowpark of appartementencomplex wordt verhuurd door de exploitant van dat park of complex aan een consument. Daarbij moet deze exploitant voor eigen rekening en risico ten minste zeven van de tien volgende aanvullende diensten op het park verrichten: groenvoorziening, receptie, horecadiensten, sport- en spelfaciliteiten, bewaking, schoonmaakwerkzaamheden, informatie/welkomstpakket, afvalverwerking, gastenregistratie inclusief reserveringssysteem en klachtenafhandeling. In dat geval vallen de verhuur van de ingehuurde vakantiewoning en de aanvullende diensten niet onder de reisbureauregeling.

Als de huurperiode korter is dan drie jaren zal aan de hand van de feiten en omstandigheden moeten worden beoordeeld of ook in die situatie sprake is van een ‘eigen prestatie’.

Voorbeeld

Ondernemer X exploiteert een bungalowpark. Op het park staan 50 vakantiewoningen waarvan er 30 in eigendom zijn van ondernemer X. De andere 20 woningen zijn eigendom van andere ondernemers. Ondernemer X huurt de vakantiewoningen van de andere ondernemers voor drie jaren met het doel deze woningen te verhuren. Verder zijn er op het park voorzieningen aanwezig die voor rekening en risico van de exploitant worden verricht (groenvoorziening, receptie, schoonmaakwerkzaamheden, klachtenafhandeling, bewaking, informatie/welkomstpakket en afvalverwerking). Het op het park aanwezige restaurant wordt door een andere ondernemer geëxploiteerd.

De verhuur van een vakantiewoning aan een consument kwalificeert in dit geval niet als een reisdienst in de zin van de reisbureauregeling (de verhuur van ‘eigen’ vakantiewoningen valt in geen geval onder de reisbureauregeling). De vakantiewoning is een onderdeel van het bungalowpark en wordt door de exploitant van het park verhuurd aan de consument. De exploitant biedt daarnaast zeven van de tien aanvullende diensten aan die voor rekening en risico van die exploitant worden verricht. Er is in dit geval sprake van een ‘eigen prestatie’ van ondernemer X aan de consument.

5.2 Verhuur van hotels

In plaats van het inkopen van hotelkamers in een hotel is voorstelbaar dat een reisbureau voor ten minste een aaneengesloten periode van drie jaren een pand huurt van een andere ondernemer en dat als hotel gaat exploiteren.

Er is dan sprake van een ‘eigen prestatie’ als de exploitant hotelkamers verhuurt aan een consument en ten minste de hierna te noemen aanvullende diensten in het hotel voor rekening en risico van de exploitant (het reisbureau) worden verricht. In zoverre is de reisbureauregeling dus niet van toepassing.

De aanvullende diensten die ten minste voor rekening en risico van de exploitant worden verricht zijn receptie, horecadiensten, sport- en spelfaciliteiten (voor zover aanwezig), bewaking en schoonmaakwerkzaamheden.

Als de huurperiode korter is dan drie jaren zal aan de hand van de feiten en omstandigheden moeten worden beoordeeld of ook in die situatie sprake is van een ‘eigen prestatie’.

Voorbeeld

Ondernemer A huurt voor vijf jaren een pand van ondernemer B en gaat dat vervolgens voor eigen rekening en risico als hotel exploiteren. Ondernemer A heeft onder andere personeel voor de receptie, het restaurant, schoonmaakwerk en bewaking.

De verhuur van een hotelkamer in het hotel van ondernemer A aan een consument kwalificeert in dit geval niet als reisdienst in de zin van de reisbureauregeling. De hotelkamer wordt door de ondernemer A aan de consument verhuurd waarbij voor rekening en risico van ondernemer A aanvullende diensten in het hotel worden verricht. Er is in dit geval sprake van een ‘eigen prestatie’ van ondernemer A aan de consument.

5.3 Huren van vliegtuigen

In plaats van het inkopen van stoelen in een vliegtuig is voorstelbaar dat een reisbureau voor een bepaalde periode een vliegtuig huurt van een vliegtuigmaatschappij.

Er is sprake van een ‘eigen prestatie’ als een reisbureau een vliegtuig in zijn geheel van een vliegtuigmaatschappij huurt en het reisbureau vervolgens met dat vliegtuig reizigers vervoert. Daarbij geldt dat het onderhoud van het vliegtuig en de bemanning en de catering (aan boord) van het vliegtuig gedurende de gehele huurperiode voor rekening en risico van het inhurende reisbureau komen en niet door de verhuurder van het vliegtuig of een daaraan gelieerd bedrijf wordt verzorgd.

Hetzelfde geldt voor andere vervoersvormen dan vervoer per vliegtuig.

6. Bemiddelingsdiensten

In Nederland gevestigde reisagentenschappen treden op als tussenpersoon bij de totstandkoming van reisovereenkomsten tussen reizigers en reisbureaus. Voor deze diensten ontvangen de reisagentschappen vergoedingen van zowel de reisbureaus als de reizigers. Deze vergoedingen worden door reisagentschappen onder verschillende benamingen in rekening gebracht, zoals bijvoorbeeld boekingskosten, administratiekosten, reserveringskosten of handelingsfee. Al deze vergoedingen zijn aan te merken als vergoedingen voor bemiddelingsdiensten.

Voor reisagentschappen zal het in de praktijk zeer moeilijk te achterhalen zijn of zij optreden als bemiddelaar bij de totstandkoming van een reisdienst in de zin van de reisbureauregeling. Voor het bepalen van de plaats van dienst en het tarief van de bemiddelingsdienst is echter wel van belang om dit vast te stellen. In verband met een vermindering van de administratieve lasten en met het oog op een redelijke wetstoepassing neem ik in die situatie het volgende standpunt in.

De vergoeding die reisagentschappen ontvangen van reizigers en reisbureau’s voor het bemiddelen bij de totstandkoming van een reisovereenkomst tussen een reisbureau en de reiziger wordt belast overeenkomstig de btw-heffing die geldt (voor wat betreft de plaats van dienst en het btw-tarief) voor de onderliggende reisdienst van het reisbureau. Hiervoor is noodzakelijk dat het reisbureau dat in Nederland is gevestigd de benodigde informatie hierover verstrekt aan het reisagentschap. Voor zover wordt bemiddeld voor reisdiensten die worden verricht door reisbureaus die buiten Nederland zijn gevestigd, moet het reisagentschap conform de btw-regelgeving die geldt in de Unie lidstaat waar het reisbureau is gevestigd aan de btw-verplichtingen voldoen.

Voorbeeld

Een Nederlands reisagentschap bemiddelt voor een reiziger (bijvoorbeeld een particulier) bij de totstandkoming van een reisovereenkomst tussen deze reiziger en een in Nederland gevestigd reisbureau X met als bestemming New York (zie voorbeeld in § 4). Wat zijn de btw-gevolgen van deze bemiddelingsdienst?

Het reisagentschap bemiddelt bij de totstandkoming van een reisdienst. De plaats van dienst waarvoor wordt bemiddeld is in Nederland omdat reisbureau X in Nederland is gevestigd. Het reisbureau informeert het reisagentschap welk deel van de reis bij het reisbureau wordt belast naar het 0%-tarief en welk deel naar het algemene tarief (zijnde het gedeelte dat toerekenbaar is aan de reisdienst dat binnen de Unie plaatsvindt). Het gedeelte van de bemiddelingsvergoeding dat toerekenbaar is aan het gedeelte van de reis dat binnen het gebied van de Unie plaatsvindt is vervolgens belast tegen 21% btw. Het gedeelte van de bemiddelingsvergoeding dat toerekenbaar is aan het gedeelte van de reis dat buiten het gebied van de Unie plaatsvindt (inclusief de goedkeuring in § 4) is belast tegen 0% btw.

7. Calamiteitenfondsbijdrage

Reisbureaus brengen in de regel aan hun klanten een bedrag in rekening als bijdrage aan het zogenoemde Calamiteitenfonds. De hiertegenover staande prestatie is onlosmakelijk verbonden met de onderliggende reisdienst. Als zodanig is de winstmarge die het reisbureau behaalt op deze ingekochte handeling belast via de reisbureauregeling naar het algemene tarief.

8. Vragen en antwoorden over toepassing van de reisbureauregeling

1. Een in Nederland gevestigde ondernemer verhuurt campingplaatsen voorzien van compleet ingerichte tenten. De tenten staan in verschillende lidstaten (waaronder Nederland). In een beperkt aantal gevallen zijn de tenten in eigendom bij de campingeigenaren. Meestal zijn de tenten in eigendom bij de ondernemer. De campingplaatsen worden ingehuurd. Via een website wordt de accommodatie aangeboden en verhuurd aan cliënten. Is de reisbureauregeling van toepassing op deze prestatie?

In geval een prestatie uit meerdere elementen bestaat zal eerst moeten worden bepaald of er sprake is van één levering of één dienst of dat er sprake is van meerdere afzonderlijk leveringen en diensten. Uit de arresten van het HvJ EG over de kwalificatie van prestaties casu quo de eenheid van prestatie volgt dat er geen eenvoudige, absolute splitsingsregel bestaat, die voor alle gevallen tot een correcte uitkomst leidt.3

Als een ondernemer campingplaatsen verhuurt met compleet ingerichte tenten is, bezien vanuit de positie van de modale consument, sprake van één prestatie. Als de ondernemer daarbij gebruik maakt van eigen tenten dan is de reisbureauregeling niet van toepassing. De ingekochte dienst (campingplaats) wordt immers als zodanig niet aan de reiziger ter beschikking gesteld (zie par. 5). De normale btw-regels zijn hierop dan van toepassing. Als de ondernemer optreedt als een reisbureau en zowel de campingplaats als de tent inkoopt van één andere ondernemer is sprake van één reisdienst waarop de reisbureauregeling van toepassing is op de ingekochte diensten (o.a. Alpenchalets Resorts).

2. Een in Nederland gevestigde ondernemer biedt een tweetal zogenoemde pakketreizen naar Frankrijk aan.

Reis 1: deze reis bestaat uit vervoer, een standplaats op de camping, de verhuur van een tent en toegangstickets voor een sportevenement.

Reis 2: deze reis bestaat uit een standplaats op de camping, de verhuur van een tent en tickets voor een sportevenement.

Voor de reizen geldt dat het vervoer en de toegangstickets voor het sportevenement worden ingekocht. De ondernemer verzorgt zelf de standplaatsen inclusief tenten. Hiervoor huurt hij voor 3 jaar een terrein in Frankrijk dat hij door plaatsing van (eigen of gehuurde) tenten, cateringtenten en mobiele sanitair blokken inricht als camping.

Is op bovengenoemde diensten de reisbureauregeling van toepassing?

Reis 1:

  • Het betreft hier een zogenoemde pakketreis. De reisbureauregeling is alleen van toepassing op het ingekochte vervoer in combinatie met de tickets die als zodanig worden doorgegeven aan de reiziger. De verhuur van standplaatsen/tenten is aan te merken als een eigen dienst van de ondernemer waarop de reisbureauregeling niet van toepassing is (zie par. 5 en HvJ 25 oktober 2012, zaak C-557/11, ECLI:EU:C:2012:672, Kozak), maar waarvoor de gebruikelijke regels gelden (ook voor wat betreft de plaats van dienst).
  • De verhuur van een (ingerichte) tent of stacaravan is aan te merken als de verhuur van een roerende zaak (zie ook HvJ 3 juli 1997, zaak C-60/96, ECLI:EU:C:1997:340, Commissie/Frankrijk). Als de huurder een particulier is uit de EU dan is deze verhuur op grond van artikel 6, tweede lid, van de wet belast in Nederland. De verhuur van een (ingerichte) tent of stacaravan aan een ondernemer is op grond van artikel 6, eerste lid, van de wet daar belast waar de ondernemer aan wie de prestatie wordt verricht is gevestigd of een vaste inrichting heeft.

Reis 2:

De verhuur van de tent kwalificeert als een eigen prestatie. Het ticket wordt aangeboden in combinatie met deze eigen prestatie. Op de “eigen prestatie” is de reisbureauregeling niet van toepassing. De levering van de tickets als zodanig (alhoewel ingekocht bij een andere ondernemer) kwalificeert niet als een reisdienst en valt daarom niet onder de reisbureauregeling (zie ook HvJ, 9 december 2010, zaak C-31/10, ECLI:EU:C:2010:762, Minerva Kulturreisen GmbH). Op alle prestaties zijn de normale btw-regels van toepassing.

3. Reizigers huren bij een in Nederland gevestigde ondernemer in 125 landen voor maximaal 30 dagen een auto of camper. De ondernemer treedt hierbij op als een tussenpersoon voor diverse verhuurbedrijven die de auto of camper daadwerkelijk verhuren. De ondernemer ontvangt een bemiddelingsvergoeding van de klant. Is op deze prestatie de reisbureauregeling van toepassing?

De reisbureauregeling is op deze prestatie niet van toepassing. De ondernemer handelt immers niet op eigen naam. Deze prestatie moet worden aangemerkt als bemiddeling bij de totstandkoming van een kortdurende verhuurovereenkomst van vervoermiddelen. Ervan uitgaande dat de huurder een particulier is, is gelet op artikel 6a van de wet de plaats van de bemiddelingsdienst de plaats waar de onderliggende handeling wordt verricht. In dit geval gaat het om kortdurende verhuur van een vervoermiddel en vindt deze prestatie plaats waar het vervoermiddel ter beschikking wordt gesteld.

4. Een in Nederland gevestigde ondernemer organiseert thematische reizen in Europa en verkoopt deze rechtstreeks aan de reiziger.

De reizen zijn als volgt opgezet:

a:

De ondernemer huurt een gedeelte van een natuurcamping. Reizigers zetten daar hun eigen tenten op. De reis naar de bestemming vindt plaats per touringcar. Het vervoer met deze touringcar wordt door belanghebbende ingehuurd. Ter plaatse verzorgt belanghebbende de maaltijden en excursies.

Voor wat betreft het vervoer en de campingplaats is sprake van een reisdienst waarop de reisbureauregeling van toepassing is. Het zelf verzorgen van maaltijden en excursies ter plaatse zijn eigen diensten die als zodanig niet onder de reisbureauregeling vallen.

b:

De ondernemer verzorgt rondreizen met gebruikmaking van gehuurde hotelaccommodatie. Belanghebbende huurt ter plaatse het vervoer met een minibus om de transfers naar/tussen de verschillende hotels te verzorgen. Belanghebbende verzorgt met eigen personeel de reisbegeleiding zelf.

Voor wat betreft het vervoer en de accommodatie is sprake van een reisdienst die onder de reisbureauregeling valt. Het verzorgen van de reisbegeleiding is aan te merken als een (zelfstandige) eigen prestatie van de ondernemer en valt als zodanig niet onder de reisbureauregeling.

5. Een in Nederland gevestigde ondernemer verzorgt actieve jongerenreizen. Er worden reisdiensten op eigen naam verkocht. Bij de reizen wordt gebruik gemaakt van eigen materiaal (fietsen, boten etc.) en eigen accommodaties van de ondernemer. Zo verzorgt de ondernemer zeilvakanties in Nederland. De ondernemer huurt instructeurs om de zeillessen te verzorgen.

De reisbureauregeling is niet van toepassing op de zeilvakanties. Het betreft hier een eigen prestatie van de ondernemer omdat gebruik wordt gemaakt van eigen materiaal en accommodatie. Het inhuren van zeilinstructeurs maakt dit niet anders en kwalificeert als zodanig niet als een reisdienst.

Daarnaast organiseert de ondernemer kanovakanties in Frankrijk. Voor het organiseren van deze vakanties huurt de ondernemer alle onderdelen in van dezelfde plaatselijke exploitant (incl. de accommodatie). De busreis naar de vakantieaccommodatie verzorgt de ondernemer echter zelf met gebruikmaking van eigen materieel.

De kanovakantie als zodanig kwalificeert als een reisdienst die onder de reisbureauregeling valt. Op de busreis is de reisbureauregeling niet van toepassing omdat dit als een eigen prestatie is aan te merken. Op de busreis zijn de normale btw-regels van toepassing. Gelet op artikel 6c van de wet is de plaats van dienst de plaats waar het vervoer feitelijk plaatsvindt. De busreis is dus belast in Nederland, België en Frankrijk (naar rato van de in die landen afgelegde afstand).

6. Een in Nederland gevestigde ondernemer is gespecialiseerd in het organiseren van buitenlandse school- en studiereizen (pakketreizen). In opdracht van scholen stelt zij buitenlandse reizen samen. Deze ondernemer sluit overeenkomsten met de diverse ondernemers in het buitenland en verkoopt de pakketreizen op eigen naam aan de scholen. De scholen verkopen de reizen vervolgens ook op eigen naam door aan de leerlingen.

Hoe moet de reisbureauregeling worden toegepast?

De ondernemer verkoopt de bij derden ingekochte diensten als een pakketreis op eigen naam aan de scholen. Deze pakketreizen vallen daarom onder de reisbureauregeling.

7. Een in Nederland gevestigd reisbureau is gespecialiseerd in reizen naar Noorwegen. Hierbij verzorgt het reisbureau op eigen naam gecombineerde autotours met overnachtingen in hotels in Duitsland, Denemarken en Zweden en losse overnachtingen op weg naar Noorwegen. Deze diensten zijn van andere ondernemers ingekocht. Is op de gecombineerde autotours de reisbureauregeling van toepassing?

De gecombineerde autotours bestaan uit verschillende handelingen die zowel het vervoer als de accommodatie omvatten. Nu al deze prestaties bij andere ondernemers zijn ingekocht moet deze prestatie als één reisdienst worden aangemerkt (artikel 28za van de wet). Een deel van de reisprestatie vindt niet in de EU plaats (de reis in Noorwegen). Op het gedeelte van de reisdienst dat plaatsvindt in Duitsland, Denemarken en/of Zweden (EU) is de reisbureauregeling van toepassing. Voor dit onderdeel van de reisdienst heeft de touroperator dus geen recht op aftrek van voorbelasting en moet hij over zijn marge btw voldoen naar het algemene tarief. Op het gedeelte van de reisdienst dat in Noorwegen (niet-EU) plaatsvindt is het 0%-tarief van toepassing (artikel 28zc van de wet).

8. Een pakketreis omvat een reis vanuit Nederland naar de USA waarbij ook is inbegrepen het vervoer per trein van de woonplaats naar Schiphol. Wat zijn de gevolgen bij toepassing?

Artikel 28za van de wet bepaalt dat een reisdienst wordt geacht één dienst te zijn. Daarbij kunnen onderdelen van de prestatie belast worden tegen het algemene tarief en kunnen er onderdelen van de prestatie belast worden tegen het nultarief (artikel 28zc van de Wet OB). Dit laatste is het geval als ingekochte onderdelen van de reisdienst buiten de EU worden verricht. De bovengenoemde prestatie, de reis naar de USA, moet als één reisdienst worden aangemerkt.

Vervolgens geldt dat de treinreis in de EU is ingekocht bij een andere ondernemer en onder de reisbureauregeling valt (indien aangeboden op eigen naam). De marge op dit deel van de prestatie is belast tegen het algemene btw-tarief. De ondernemer heeft geen recht op aftrek van voorbelasting ter zake van de inkoop van deze treinreis.

De overige onderdelen van de reisdienst worden buiten de EU verricht en vallen op grond van artikel 28zc onder het nultarief.

9. Is artikel 28ze van de wet van toepassing op btw die verschuldigd is als gevolg van een wettelijke verlegging van btw naar een reisbureau?

Een wettelijke verleggingsregeling kan ook gelden voor de ingekochte onderdelen van een te verrichten reisdienst, bijvoorbeeld in geval van een B2B-dienst. Artikel 28ze Wet OB is dan niet van toepassing op de dan verschuldigde btw.

10. Ingetrokken regeling

Het volgende besluit is ingetrokken met ingang van de inwerkingtreding van dit besluit:

  • besluit van 17 juli 2014, nr. BLKB 2014/645M, Omzetbelasting. Reisbureauregeling.

11. Inwerkingtreding

Dit besluit treedt in werking met ingang van de dag na de datum van uitgifte van de Staatscourant waarin het wordt geplaatst.

Dit besluit wordt in de Staatscourant gepubliceerd.

De Staatssecretaris van Financiën
namens deze

J. de Blieck
Hoofddirecteur Fiscale en Juridische Zaken


1 In de Wet Overige fiscale maatregelen 2011 zijn twee overgangsbepalingen opgenomen (artikelen XVI en XVII).

2 Kamerstukken II, 2010–2011, 32 505, nr. 3, p. 34 (memorie van toelichting).

3 Zie ook § 3.2 besluit Omzetbelasting. Toelichting Tabel I, Besluit van 22 december 2017, nr. 2017-16288, Staatscourant 72177.

Download PDF

Reikwijdte VAVO-arrest bij samenwerkingen

9 augustus 2019 – nr. 2019-6225

Omzetbelasting. Reikwijdte VAVO-arrest bij samenwerkingen

Belastingdienst/Corporate Dienst Vaktechniek

De Staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.

1. Inleiding

De Hoge Raad heeft op 22 januari 2016 het zogenoemde VAVO-arrest gewezen.1 In het arrest oordeelde de Hoge Raad voor de situatie dat twee onderwijsinstellingen in samenwerking vrijgesteld onderwijs aanboden, onderwijsondersteunende diensten onderdeel kunnen zijn van de btw-vrijgestelde onderwijsprestatie die iedere onderwijsinstelling verricht in het kader van de samenwerking.2 Het arrest ziet op de toepassing van het zogenoemde leerstuk ‘eenheid van prestatie’. In dit besluit wordt nader ingegaan op de reikwijdte van het arrest.

De toepassing van het leerstuk ‘eenheid van prestatie’ is niet beperkt tot de onderwijssector.

2. Toepassing van het VAVO-arrest

Het bijzondere van het VAVO-arrest is dat het leerstuk ‘eenheid van prestatie’ in de in het arrest beschreven situatie van toepassing wordt geacht op de bijkomstige prestaties die de gezamenlijke uitvoering dienen van de van btw vrijgestelde hoofdprestatie.

Voor deze toepassing van het VAVO-arrest geldt het volgende:

  1. De deelnemers verrichten in samenwerking – dat wil zeggen onder gemeenschappelijke naam, onder gemeenschappelijke verantwoordelijkheid en regie en voor gemeenschappelijke rekening – een van btw vrijgestelde prestatie.
  2. De prestatie van iedere deelnemer afzonderlijk, als ook de in samenwerking verrichte prestatie, moet onder dezelfde vrijstellingsbepaling van artikel 11 van de Wet op de omzetbelasting 1968 vallen. Een samenwerking waarbij bijvoorbeeld een ziekenhuis (artikel 11, eerste lid, onderdeel c) en een arts (artikel 11, eerste lid, onderdeel g) samenwerken, voldoet niet. Een andere situatie die niet voldoet is die waarbij de ene deelnemer een zorgprestatie (artikel 11, eerste lid, onderdeel c of g) verricht en de andere deelnemer een onderwijsprestatie (artikel 11, eerste lid, onderdeel o).
  3. Ondersteunende werkzaamheden die als onderscheiden en zelfstandig moeten worden beschouwd, kunnen samen met de hoofdprestatie van een deelnemer één ondeelbare prestatie vormen. Dat is het geval als de ondersteunende werkzaamheden als bijkomstige prestaties opgaan in de hoofdprestatie van die deelnemer. Een prestatie kan met name als bijkomstig bij een hoofdprestatie worden aangemerkt als deze prestatie voor de modale klant geen doel op zich is maar een middel om de hoofdprestatie zo aantrekkelijk mogelijk te maken.
  4. Voor zover de ondersteunende werkzaamheden nodig en gebruikelijk zijn voor de btw-vrijgestelde prestatie die in samenwerking wordt verricht, maakt het niet uit dat zij behalve de uitvoering van de eigen vrijgestelde hoofdprestatie van een deelnemer ook de uitvoering dienen van dezelfde soort vrijgestelde hoofdprestatie die door de andere deelnemer(s) wordt verricht.
  5. Ondersteunende werkzaamheden die niet direct nodig en gebruikelijk zijn voor de btw-vrijgestelde hoofdprestatie van de deelnemer(s) en/of de samenwerking maar die wél door hen worden gebruikt, moeten altijd zelfstandig worden beoordeeld voor de btw-heffing.

Ondersteunende werkzaamheden die worden verricht door een deelnemer gaan niet in alle gevallen op in de btw-vrijgestelde prestatie die in samenwerking wordt verricht. Steeds moet een feitelijke beoordeling plaatsvinden op basis van het leerstuk ‘eenheid van prestatie’ bij ieder van de deelnemers. Het betreft een zeer feitelijke toets: ieder beroep op het VAVO-arrest moet op zijn eigen fiscale merites worden beoordeeld aan de hand van de specifieke feiten en omstandigheden van het geval.

Als één van de deelnemers bijvoorbeeld alleen ondersteunende werkzaamheden (tegen vergoeding) verricht die nodig zijn voor de hoofdprestatie die door een andere deelnemer in de samenwerking wordt verricht, gaan deze werkzaamheden niet als bijkomstige prestatie op in die hoofdprestatie. Er moet dan worden beoordeeld in hoeverre de ondersteunende werkzaamheden btw-belast dan wel van btw vrijgesteld zijn.

Het uitlenen van personeel door de ene deelnemer aan de andere deelnemer valt buiten de reikwijdte van het VAVO-arrest. Deze situatie dient beoordeeld te worden binnen het kader van het besluit van 14 december 2018, nr. 2018-22809, Stcrt. 2018, nr. 68656.

3. Inwerkingtreding

Dit besluit treedt in werking met ingang van de dag na de datum van uitgifte van de Staatscourant waarin het wordt geplaatst en werkt terug tot en met de dagtekening besluit.

Dit besluit wordt in de Staatscourant gepubliceerd.

Den Haag, 9 augustus 2019

De Staatssecretaris van Financiën,
namens deze,

J. de Blieck
Hoofddirecteur Fiscale en juridische Zaken


1
Hoge Raad 22 januari 2016, nr. 14/02281, ECLI:NL:HR:2016:83.

2
Daarbij blijft in het midden of de samenwerking voor de btw geldt als een zelfstandig ondernemer.

Download PDF

Wijziging besluit onderwijsvrijstelling

9 augustus 2019 – nr. 2019-6635

Wijziging van het besluit van 30 juli 2014, nr. BLKB/2014/125M (Stcrt. 2014, 22389)

Belastingdienst/Corporate Dienst Vaktechniek

Red: de wijzigingen zoals vermeld in dit besluit zijn direct verwerkt in het besluit van 30 juli 2014, nr. BLKB2014/125M

De Staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.

Dit besluit wijzigt het besluit van 30 juli 2014, nr. BLKB/2014/125M (Stcrt. 2014, 22389): Omzetbelasting. Vrijstellingen; Onderwijsvrijstelling. De wijziging betreft de intrekking van onderdeel 3.3 van het besluit over de reikwijdte van de onderwijsvrijstelling bij samenwerkende onderwijsinstellingen. Dat onderwerp is nu opgenomen in het besluit Omzetbelasting. Reikwijdte VAVO-arrest bij samenwerkingen, nr. 2019-6225, 9 augustus 2019, Stcrt. 2019, 49314.

ARTIKEL I

Het besluit van 30 juli 2014, BLKB/2014/125M (Stcrt. 2014, 22389), laatstelijk gewijzigd bij besluit van 14 december 2018, nr. 12850 (Stcrt. 2018, nr. 72594), wordt als volgt gewijzigd:

A

Vóór onderdeel 1 wordt een alinea toegevoegd, luidende:

‘Dit besluit werd gewijzigd bij besluit van 9 augustus 2019, nr. 2019-6635 (Stcrt. 2019, 49313). De wijziging betrof de intrekking van onderdeel 3.3 over de reikwijdte van de onderwijsvrijstelling bij samenwerkende onderwijsinstellingen. Dat onderwerp is nu opgenomen in het beleidsbesluit Omzetbelasting. Reikwijdte VAVO-arrest bij samenwerkingen, nr. 2019-6225 (Stcrt. 2019, 49314).’.

B

Onderdeel 3.3 (Reikwijdte van de onderwijsvrijstelling bij samenwerkende onderwijsinstellingen) vervalt.

ARTIKEL II

Dit besluit treedt in werking met ingang van de dag na de datum van uitgifte van de Staatscourant waarin het wordt geplaatst.

Dit besluit wordt in de Staatscourant geplaatst.

Den Haag, 9 augustus 2019

De Staatssecretaris van Financiën,
namens deze,

J. de Blieck
Hoofddirecteur Fiscaal Juridische Zaken

Download PDF

Beheer van gemeenschappelijke beleggingsfondsen; bijzonder overheidstoezicht

22 maart 2019 – nr. 2019-42405

Omzetbelasting. Beheer van gemeenschappelijke beleggingsfondsen; bijzonder overheidstoezicht

Belastingdienst/Directie Vaktechniek Belastingen

De Staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.

Dit besluit bevat een toelichting op het begrip bijzonder overheidstoezicht. Dat begrip is door het HvJ genoemd als één van de voorwaarden voor toepassing van de vrijstelling als bedoeld in artikel 135, lid 1, punt g, van de btw-richtlijn, en daarmee ook voor artikel 11, eerste lid, onderdeel i, 3°, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (het beheer van door beleggingsfondsen en beleggingsmaatschappijen ter collectieve belegging bijeengebrachte vermogens).

1. Inleiding

In artikel 11, eerste lid, onderdeel i, 3°, van de Wet op de omzetbelasting 1968 is een vrijstelling opgenomen voor het beheer van door beleggingsfondsen en beleggingsmaatschappijen ter collectieve belegging bijeengebrachte vermogens. Deze vrijstellingsbepaling is gebaseerd op de vrijstelling voor het beheer van gemeenschappelijke beleggingsfondsen van artikel 135, lid 1, punt g, van de btw-richtlijn. In dit besluit wordt in het licht van de vrijstellingen gesproken over ‘gemeenschappelijk beleggingsfonds’, welke term ‘door beleggingsfondsen en beleggingsmaatschappijen ter collectieve belegging bijeengebrachte vermogens’ omvat.

De vrijstelling geldt alleen voor het beheer van gemeenschappelijke beleggingsfondsen. Het HvJ heeft geoordeeld dat instellingen voor collectieve belegging in effecten (icbe’s) kwalificeren als gemeenschappelijke beleggingsfondsen. Volgens het HvJ omvat deze vrijstelling ook andere beleggingsfondsen die dezelfde kenmerken vertonen en dus dezelfde handelingen verrichten of die op zijn minst zodanig vergelijkbaar zijn met deze icbe’s dat zij ermee concurreren1. Daarbij heeft het HvJ geoordeeld dat het een vereiste is dat het beleggingsfonds aan bijzonder overheidstoezicht is onderworpen. In het arrest Fiscale Eenheid X heeft de HR het oordeel van het HvJ overgenomen en daarmee ook het vereiste van bijzonder overheidstoezicht2.

Op grond van de jurisprudentie van het HvJ gelden, verkort weergegeven, de volgende vier voorwaarden om te toetsen of een fonds kwalificeert als gemeenschappelijk beleggingsfonds waarvan het beheer is vrijgesteld3:

  1. Het fonds moet worden gefinancierd door meer dan één deelnemer;
  2. De inleg moet worden belegd volgens het beginsel van risicospreiding;
  3. Het beleggingsrisico wordt gedragen door de deelnemers; en
  4. Het fonds moet zijn onderworpen aan bijzonder overheidstoezicht.

In de praktijk is de vraag opgekomen welk toezicht voor de heffing van btw als bijzonder overheidstoezicht kan worden aangemerkt. Het HvJ heeft beslist dat in ieder geval sprake is van bijzonder overheidstoezicht in de zin van de vrijstelling bij beleggingsfondsen die onder de icbe-richtlijn4 vallen, en binnen dat kader aan bijzonder overheidstoezicht zijn onderworpen. In 2013 is naast de icbe-richtlijn de richtlijn beheerders van alternatieve beleggingsinstellingen (AIFM-richtlijn)5 in werking getreden. De AIFM-richtlijn bevat geharmoniseerde toezichtregels voor beheerders van alternatieve beleggingsinstellingen, dat wil zeggen collectieve beleggingsvehikels die geen icbe zijn. De icbe-richtlijn en de AIFM-richtlijn zijn in Nederland geïmplementeerd in de Wet op het financieel toezicht.

Om duidelijkheid te verschaffen over de uitleg van het begrip bijzonder overheidstoezicht worden in dit besluit toezichtregimes vermeld die voor de btw-vrijstelling gelden als bijzonder overheidstoezicht (vierde voorwaarde) op gemeenschappelijke beleggingsfondsen. Of een fonds aan de andere drie voorwaarden voldoet moet afzonderlijk worden getoetst. Ook de vraag of het beheer voldoet aan de vereisten voor vrijstelling moet afzonderlijk worden getoetst. Dit besluit gaat daar verder niet op in.

1.1 Gebruikte begrippen en afkortingen

Wet:Wet op de omzetbelasting 1968
Btw:Omzetbelasting
btw-richtlijn: Richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde
Hof: Hof van Justitie van de Europese Unie
Vrijstelling:Vrijstelling van artikel 11, eerste lid, onderdeel i, 3°, van de wet
Wft: Wet op het financieel toezicht
AFM: Autoriteit Financiële Markten
DNB:De Nederlandsche Bank
Icbe: Maatschappij voor collectieve belegging in effecten of fonds voor collectieve belegging in effecten, in de vorm van:
  1. een instelling als bedoeld in artikel 1, tweede lid, van de richtlijn instellingen voor collectieve belegging in effecten;
  2. een feeder-icbe; of
  3. een master-icbe die ten minste twee feeder-icbe’s als deelnemer heeft en waarvan de rechten van deelneming verhandelbaar zijn en op verzoek van de deelnemers ten laste van de activa direct of indirect worden ingekocht of terugbetaald (artikel 1:1 Wft)
beleggingsinstelling:Beleggingsinstelling als bedoeld in artikel 4, eerste lid, onderdeel a van de richtlijn beheerders van alternatieve beleggingsinstellingen in de vorm van een beleggingsfonds of een beleggingsmaatschappij (artikel 1:1 Wft).
intern fonds:Beleggingsinstelling waarin uitsluitend wordt belegd door de beheerders, hun moedermaatschappijen, hun dochtermaatschappijen of andere dochtermaatschappijen van de moedermaatschappijen, indien deze beheerders, moedermaatschappijen of dochtermaatschappijen zelf geen beleggingsinstelling zijn (artikel 1:1 Wft)
feeder-beleggingsinstelling: Beleggingsinstelling als bedoeld in artikel 4, eerste lid, onderdeel m, van de richtlijn beheerders van alternatieve beleggingsinstellingen (artikel 1:1 Wft)
feeder-icbe:Een icbe die ten minste 85 procent van het beheerd vermogen belegt in rechten van deelneming in een master-icbe (artikel 1:1 Wft)
master-beleggingsinstelling:Een beleggingsinstelling als bedoeld in artikel 4, eerste lid, onderdeel y, van de richtlijn beheerders van alternatieve beleggingsinstellingen (artikel 1:1 Wft)
master-icbe:Een icbe die:
  1. ten minste een feeder-icbe onder haar deelnemers heeft;
  2. zelf geen feeder-icbe is; en
  3. niet belegt in rechten van deelneming in een feeder-icbe (artikel 1:1 Wft)

2. Bijzonder overheidstoezicht

Het vereiste van bijzonder overheidstoezicht ziet op het (belegd vermogen in het) fonds. Zowel bij icbe’s als bij beleggingsinstellingen vindt het toezicht plaats via de vergunning(plicht) van de beheerder van het fonds. Alleen als een icbe niet over een beheerder beschikt, is de icbe zelf vergunningplichtig. De Wft-vergunning(plicht) voor (de beheerder van) een icbe of een beleggingsinstelling betreft toezicht op de beheerder en het beleggingsfonds (bijvoorbeeld of aan de risicospreidingsregels wordt voldaan).

Voor de toepassing van de vrijstelling kan ervan worden uitgegaan dat onderworpen zijn aan bijzonder overheidstoezicht:

  1. Icbe’s en beleggingsinstellingen die vergunningplichtig zijn of waarvoor de beheerder vergunningplichtig is op grond van artikel 2:65 respectievelijk 2:69b Wft (onderdeel 2.1);
  2. Beleggingsinstellingen die vallen onder het registratieregime (licht toezicht) van artikel 2:66a Wft (onderdeel 2.2);
  3. Interne fondsen van verzekeraars die vallen onder het toezicht van DNB en AFM op verzekeraars (onderdeel 2.3.1);
  4. Interne fondsen in een master-feederbeleggingsstructuur die vallen onder het financieel toezicht op de extern opererende feederbeleggingsinstelling of feeder-icbe (onderdeel 2.3.2);
  5. Pensioenfondsen (onderdeel 2.4).

Het toezicht op beleggingsondernemingen die een vergunning hebben op grond van artikel 2:96 Wft en op grond daarvan individueel vermogensbeheer verlenen, kwalificeert niet als bijzonder overheidstoezicht in de zin van de vrijstelling. Dit toezicht omvat namelijk niet het vermogen van het fonds. Hetzelfde geldt voor individueel vermogensbeheer op grond van bijvoorbeeld een bankvergunning. Ook hier wordt geen toezicht gehouden op het beleggingsfonds.

Voor (van vennootschapsbelasting) vrijgestelde beleggingsinstellingen (VBI’s) en Fondsen voor Gemene Rekening (FGR’s) moet voor de btw steeds per fonds beoordeeld worden of voldaan is aan het vereiste van het bijzonder overheidstoezicht.

2.1 Vergunningplicht (beheerders van) icbe’s en beleggingsinstellingen op grond van de Wft

Er kan van worden uitgegaan dat van bijzonder overheidstoezicht in de zin van de vrijstelling sprake is bij icbe’s en bij beleggingsinstellingen waarvoor de beheerder vergunningplichtig is op grond van de Wft6. Via de beheerder wordt toezicht gehouden op (het vermogen van) de beleggingsinstelling. In een dergelijk geval is sprake van bijzonder overheidstoezicht op het fonds.

In de omstandigheid dat een beheerder verschillende fondsen onder beheer heeft, waarvoor niet allemaal een vergunningplicht geldt, is alleen voldaan aan de voorwaarde van onderworpenheid aan bijzonder toezicht bij de fondsen waarvoor de beheerder vergunningplichtig is.

2.2 Het Wft-registratieregime (met licht toezicht) voor beleggingsinstellingen

Voor beleggingsinstellingen die een beperkt vermogen onder beheer hebben zijn Nederlandse beheerders op grond van de Wft conform de AIFM-richtlijn vrijgesteld van de vergunningplicht, maar geldt het Wft-registratieregime7. De beheerder dient zich te registreren bij de AFM en periodiek informatie aan AFM en DNB aan te leveren over het fonds8. Vanwege het ontbreken van een Wft-vergunning bij de beheerder is niet direct kenbaar dat sprake is van bijzonder overheidstoezicht op het fonds. Er is echter wel sprake van bijzonder overheidstoezicht maar vanwege de (geringe) omvang van het beheerde vermogen is dat toezicht minder vergaand dan het toezicht op Wft-vergunninghouders. Er kan van worden uitgegaan dat beleggingsinstellingen die beheerd worden door beheerders die voor het beheer van die beleggingsinstellingen onder het Wft-registratieregime vallen, onder bijzonder overheidstoezicht staan.

2.3 Uitzondering op de Wft-vergunningplicht voor intern opererende beleggingsinstellingen

Een uitzondering van de Wft-vergunningplicht geldt voor beheerders van bepaalde interne fondsen (artikel 1:13a, onderdeel g, Wft). Omdat deze interne fondsen geen extern kapitaal ophalen, is er geen beleggersbescherming nodig en dus geen toezicht op het niveau van het interne fonds. Gebleken is echter dat sommige interne fondsen via het toezicht dat geldt voor de beleggers onder een toezichtregime kunnen vallen dat voor de vrijstelling van btw vergelijkbaar is te achten met het bijzonder overheidstoezicht op basis van de icbe- en AIFM-richtlijn. Dit is het geval als de interne fondsen onder het hierna aangegeven regime van bijzonder overheidstoezicht staan.

2.3.1 Interne fondsen van verzekeraars die vallen onder het toezicht op verzekeraars

Op grond van artikel 2:27 Wft zijn verzekeraars vergunningplichtig en staan ze onder prudentieel toezicht van DNB en onder gedragstoezicht van de AFM9. Dit (geconsolideerd) toezicht op de verzekeraar omvat ook het vermogen dat de verzekeraar onderbrengt in interne fondsen.

Als een intern fonds van een verzekeraar onder prudentieel- en gedragstoezicht valt via het geconsolideerd toezicht van DNB en de AFM op de verzekeraar, is sprake van bijzonder overheidstoezicht.

2.3.2 Master-feederbeleggingsstructuren

In zogenaamde master-feederbeleggingsstructuren fungeert de feeder-beleggingsinstelling of feeder-icbe als fonds dat het kapitaal van de beleggers investeert in één of meerdere master-beleggingsinstellingen of master-icbe’s. Het kan daarbij voorkomen dat een master-beleggingsinstelling onder de uitzondering van de Wft-vergunningplicht voor interne fondsen valt. In dat geval is op het niveau van die master-beleggingsinstelling niet kenbaar voldaan aan het voor toepassing van de vrijstelling vereiste bijzonder overheidstoezicht. Echter, als de master-beleggingsinstelling waarin de feeder-beleggingsinstelling participeert onder het geconsolideerd toezicht op de vergunningplichtige feeder-beleggingsinstelling valt, is wel sprake van bijzonder overheidstoezicht zoals vereist voor toepassing van de vrijstelling. Hetzelfde geldt voor master-feeder icbe’s.

2.4 Pensioenfondsen en PPI’s

Pensioenfondsen en PPI’s (Premiepensioeninstellingen) staan op grond van de Pensioenwet respectievelijk de Wft onder prudentieel toezicht van DNB en onder gedragstoezicht van de AFM. Dit toezicht kwalificeert als bijzonder overheidstoezicht.

2.5 Door twee beleggers onderbrengen van vermogen in een afzonderlijk fonds (pooling)

In antwoord op Kamervragen10 (de zogenoemde poolingbrief) heeft de staatssecretaris aangegeven dat als twee of meer pensioenfondsen (of andere institutionele of andere beleggers) (een deel van) hun vermogen onderbrengen in een afzonderlijk fonds (pooling) dat kwalificeert als beleggingsinstelling in de zin van de Wft of daarmee vergelijkbaar is in de zin dat daadwerkelijk collectief wordt belegd in onderliggende waarden en ook gezamenlijk risico wordt gelopen, het vermogen in het fonds geldt als ter collectieve belegging bijeengebracht vermogen.

De poolingbrief dateert van voor het arrest van het HvJ Fiscale Eenheid X (zie noot 1), waarin het HvJ heeft aangegeven dat voor toepassing van de vrijstelling een fonds onderworpen moet zijn aan bijzonder overheidstoezicht. Dit vereiste geldt ook voor het gepoolde vermogen van pensioenfondsen of andere (institutionele) beleggers. In zoverre is de poolingbrief achterhaald en moet voor toepassing van de vrijstelling voor het beheer van het gepoold vermogen ook zijn voldaan aan de eis van bijzonder overheidstoezicht. Voor toepassing van de vrijstelling kan ervan worden uitgegaan dat sprake is van bijzonder overheidstoezicht als het fonds (met gepoold vermogen) of de beheerder voor het fonds vergunningplichtig is op grond van de Wft (zie onderdeel 2, onder a).

3 Grandfathering-regime

In overgangsartikel VII, eerste en tweede lid, van de wet waarmee de AIFM-richtlijn in de Wft is geïmplementeerd (Wet van 12 juni 2013, Stb. 2013, nr. 228) is een uitzondering op de vergunningplicht opgenomen voor beleggingsinstellingen die vallen onder het grandfathering-regime11. Deze uitzondering houdt in dat de Wft-vergunningplicht niet van toepassing is op beheerders die vóór 22 juli 2013 uitsluitend één of meer beleggingsinstellingen beheren die closed-end zijn, als vanaf 22 juli 2013 geen additionele beleggingen meer worden gedaan. Er wordt daarom niet voldaan aan de voor toepassing van de vrijstelling geldende voorwaarde van bijzonder overheidstoezicht.

Het betreft een bijzondere overgangsmaatregel voor kwalificerende beleggingsinstellingen in het kader van de verdere harmonisering van EU-toezichtswetgeving. Ik vind het ongewenst dat deze overgangsmaatregel nadelige btw-gevolgen heeft. Daarom keur ik met toepassing van artikel 63 van de AWR (hardheidsclausule) het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur goed dat het beheer van beleggingsinstellingen die vallen onder het grandfathering-regime met toepassing van de vrijstelling kan plaatsvinden.

4. Grensoverschrijdende situaties

Er kan bij het beheer van gemeenschappelijke beleggingsfondsen sprake zijn van grensoverschrijdende situaties. Uitgangspunt is dat beheer ten behoeve van een fonds dat als ondernemer kwalificeert, belastbaar is waar het fonds is gevestigd. Ingeval van een in Nederland gevestigd fonds, gelden dan de Nederlandse regels en zal moeten worden getoetst of de beheerder voor het fonds vergunningplichtig is op grond van de Wft (zie onderdeel 2, onder a).

Beheerders met een zetel in een andere lidstaat die beschikken over een vergunning in die lidstaat, kunnen door middel van het verrichten van diensten of door middel van een bijkantoor beleggingsinstellingen in Nederland beheren of rechten van deelneming in Nederland aanbieden als wordt voldaan aan de artikelen 2:70, 2:71 en 2:72 Wft. Er kan dan van worden uitgegaan dat sprake is van bijzonder overheidstoezicht.

Beheerders met een zetel buiten de EU dienen een vergunning aan te vragen als zij een Nederlandse beleggingsinstelling willen beheren of rechten van deelneming in een beleggingsinstelling in Nederland willen aanbieden. Er kan van worden uitgegaan dat sprake is van bijzonder overheidstoezicht als de beheerder van buiten de EU beschikt over een vergunning op grond van artikel 2:65 of 2:69b Wft.

5. Inwerkingtreding

Dit besluit treedt in werking met ingang van de dag na de datum van uitgifte van de Staatscourant waarin het wordt geplaatst.

Dit besluit wordt in de Staatscourant gepubliceerd.

Den Haag, 22 maart 2019

De Staatssecretaris van Financiën,
namens deze,

J. de Blieck
Hoofddirecteur Fiscale en Juridische zaken


1

De zaak Wheels Common Investment Fund (HvJ 7 maart 2013, nr. C-424/11, ECLI:EU:C:2013:144), de zaak ATP (HvJ 13 maart 2014, nr. C-464/12, ECLI:EU:C:2014:139) en de zaak Fiscale Eenheid X (HvJ 9 december 2015, nr. C-595/13, ECLI:EU:C:2015:801).2

2

HR 25 november 2016, Fiscale Eenheid X, nr. 11/04540, ECLI:NL:HR:2016:2684.3

3

Conclusie AG bij HR 15/00148, ECLI:NL:PHR:2016:91.4

4

Richtlijn nr. 2009/65/EG van het Europees Parlement en de Raad van de Europese Unie van 13 juli 2009 tot coördinatie van de wettelijke en bestuursrechtelijke bepalingen betreffende bepaalde instellingen voor collectieve belegging in effecten (icbe’s) (PbEU 2009, L 302).

5

Richtlijn nr. 2011/61/EU van het Europees Parlement en de Raad van 8 juni 2011 inzake beheerders van alternatieve beleggingsinstellingen en tot wijziging van de Richtlijnen 2003/41/EG en 2009/65/EG en van de Verordeningen (EG) Nr. 1060/2009 en (EU) Nr. 1095/2010(PbEU 2011, L 174)

6

Artikelen 2:65 en 2:69b Wft.

7

Artikel 2:66a Wft.

8

Artikel 2:66a, vijfde lid, Wft biedt de mogelijkheid om op vrijwillige basis een Wft-vergunning aan te vragen.

9

Voor bepaalde kleine verzekeraars geldt een vrijstelling.

10

Tweede Kamer, vergaderjaar 2007–2008, Aanhangsel 310.

11

In de zin van artikel 61, leden 3 en 4, AIFM-richtlijn.

Download PDF